SE/0174/2023

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 174

Sucre, 24 de julio de 2023

Expediente : 38/2022-CA

Demandante : Diego Terrazas Mallea

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso : Contencioso Administrativo

Resolución impugnada : AGIT-RJ 0075/2022 de 17 de enero

Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida dentro del proceso Contencioso Administrativo seguido por Diego Terrazas Mallea, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0075/2022 de 17 de enero, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 28 a 45, interpuesta por Diego Terrazas Mallea, a través de su apoderado Sebastiao Mario Braga Barriga, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0075/2022 de 17 de enero, de fs. 2 a 24; el Auto de Admisión de 18 de febrero de 2022, de fs. 47; el memorial de contestación de fs. 81 a 95; el memorial del tercero interesado de fs. 148 a 149; el Decreto de Autos para Sentencia de 9 de noviembre de 2022, de fs. 154; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar.

I.- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO.

El 19 de octubre de 2017, la Administración Aduanera notificó personalmente a Diego Terrazas Mallea con la Orden de Fiscalización Aduanera Posterior Nº

2017FPGNF0000093 y el inicio de fiscalización, a efectos de realizar la verificación de las importaciones realizadas en las gestiones 2014, 2015, 2016 y 2017; solicitando la presentación de: Número de Identificación Tributaria (NIT), cédula de Identidad, plan de cuentas, estados financieros, contratos con proveedores de las DUI fiscalizadas, kárdex físico-valorado, mayores contables, comprobantes contables, información de contacto del operador y documentos de pago por la mercancía importada; otorgándole, al efecto el plazo de diez (10) días.

El 27 de diciembre de 2017, la Administración Aduanera notificó personalmente a Diego Terrazas Mallea, con la Vista de Cargo AN-GNFGC-VC-072/2017, de 20 de diciembre de 2017, que estableció la existencia de la comisión de contravención tributaria por Omisión de Pago, tipificada en los arts. 160-3) y 165 del CTB y un adeudo tributario de 485.342,69 UFV que incluye tributo omitido, intereses, sanción por Omisión de Pago y multa por contravención aduanera por el llenado incorrecto de la Declaración Andina del Valor (DAV); y otorgó el plazo de 30 días para la presentación de descargos.

El 23 de enero de 2018, Diego Terrazas Mallea, mediante memorial, formuló descargos a la Vista de Cargo argumentando que el citado acto administrativo se encontraría viciado de nulidad.

El 12 de septiembre de 2018, la Administración Aduanera notificó por medios electrónicos a Diego Terrazas Mallea, con la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR N° 0103/2018, de 7 de septiembre de 2018, que declaró probada la contravención tributaria por Omisión de Pago, tipificada en los arts. 160-3) y 165 del CTB, determinando una deuda tributaria de Bs.- 1.073.654 equivalente a 480.842,69 UFV que incluye el tributo omitido, intereses y la sanción por Omisión de Pago.

El 17 de diciembre de 2018, la ARIT Cochabamba emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0489/2018 que resolvió anular la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR N° 0103/2018, de 7 de septiembre de 2018, hasta la Vista de Cargo AN-GNFGC-VC-072/2017 de 20 de diciembre de 2017, para que se emitan nuevos actos.

El 6 de marzo de 2019, la AGIT emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0228/2019 que resolvió anular la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0489/2018, hasta la Vista de Cargo AN-GNFGC-VC-072/2017 de 20 de diciembre de 2017, debiendo la Administración Aduanera con carácter previo, emitir el Acta de Diligencia conforme disponen los arts. 24 de la Resolución Administrativa N° RA-PE-01-029-16; 51 de la Resolución N° 846 y 53 de la Resolución N° 1684, ambas de la CAN, para posteriormente, según corresponda, dictar una nueva Vista de Cargo.

El 23 de diciembre de 2020, la Administración Aduanera notificó por medios

electrónicos a Diego Terrazas Mallea, con la Vista de Cargo AN-GNFGC-VC N° 069/2020 de 22 de diciembre de 2020, que estableció la existencia de la comisión de contravención tributaria por Omisión de Pago, tipificada en los arts. 160-3) y 165 del CTB y determinó una deuda tributaria de 431.431,99 UFV que incluye tributo omitido, intereses y sanción por Omisión de Pago; y otorgó el plazo de 30 días para la presentación de descargos.

El 21 de enero de 2021, Diego Terrazas Mallea, mediante memorial presentado ante la Administración Aduanera, formuló descargos a la Vista de Cargo.

El 12 de marzo de 2021, la Administración Aduanera notificó personalmente a Diego Terrazas Mallea, con la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR-RESDET-34-2021, de 4 de marzo de 2021, que declaró probada la contravención tributaria por Omisión de Pago, tipificada en los arts. 160-3) y 165 del CTB, determinando una deuda tributaria de Bs.- 556.505,98 equivalente a 235.893,58 UFV que incluye el tributo omitido e intereses y 195.538,41 UFV como sanción por Omisión de Pago.

El 15 de junio de 2021, la ARIT Cochabamba emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0223/2021, que resolvió anular la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR-RESDET-34-2021, de 4 de marzo de 2021, hasta la Vista de Cargo AN-GNFGC-VC N° 069/2020, de 22 de diciembre de 2020, a efectos de que la Administración Aduanera cumpla con lo dispuesto en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0228/2019, de 6 de marzo de 2019.

El 31 de agosto de 2021, la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1172/2021, que anuló la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0223/2021, de 15 de junio de 2021, con reposición hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la citada Resolución del Recurso de Alzada, inclusive; a objeto de que dicha instancia emita una nueva Resolución, pronunciándose sobre todos los aspectos planteados por el Sujeto Pasivo en su Recurso de Alzada; todo de conformidad a lo previsto en el Artículo 212, Parágrafo I, Inciso c) del Código Tributario Boliviano (CTB).

El 26 de octubre de 2021, la ARIT Cochabamba, emitió la Resolución del Recurso de Azada ARIT-CBA/RA 0318/2021, que anuló la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR-RESDET-34-2021, de 4 de marzo de 2021, hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Vista de Cargo AN-GNFGC-VC N° 069/2020 de 22 de diciembre de 2020, a objeto de que la Gerencia Regional Cochabamba de la Aduana Nacional, subsane las observaciones plasmadas en el presente análisis; sea de conformidad con lo dispuesto en el inciso c), parágrafo I del art. 212 del CTB.

En conocimiento de la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0318/2021, Diego Terrazas Mallea y la Gerencia Regional Cochabamba de la Aduana Nacional, interpusieron recursos jerárquicos que fueron resueltos mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0075/2022 de 17 de enero de 2022, que anuló la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0318/2021 de 26 de octubre de 2021, emitida por la ARIT Cochabamba, con reposición hasta el vicio más antiguo, hasta la Vista de Cargo AN-GNFGC-VC Nº 069/2020 de 22 de diciembre de 2020, inclusive; a objeto de que la Administración Aduanera emita, si corresponde, un nuevo acto preliminar fundamentando la duda razonable, el descarte de los métodos de valoración aduanera, la utilización del Método del Último Recurso y respalde el valor de sustitución en función a datos objetivos y cuantificables, cumpliendo los requisitos establecidos en los arts. 96-I del CTB y 18 de su Reglamento, todo de conformidad a lo previsto en el art. 212-I-c) del CTB.

El 17 de febrero de 2022, Diego Terrazas Mallea, a través de su apoderado Sebastiao Mario Braga Barriga, interpuso la demanda contencioso administrativa, de fs. 28 a 45, contra la citada Resolución de Recurso Jerárquico, que se resuelve en la presente Sentencia.

II.- FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y EL TERCERO INTERESADO.

Demanda.

Del análisis del contenido de la demanda contencioso administrativa, se evidencia que la misma impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0075/2022 de 17 de enero de 2022, pronunciada por la AGIT, alegando:

Que, la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), se limitó a anular los actos administrativos emitidos por la Aduana Regional Cochabamba, cuando en los hechos, la ARIT no habría demostrado en debido proceso su legítimo derecho a percibir la deuda, toda vez que, a través de la documentación presentada, el contribuyente habría desvirtuado las observaciones realizadas por dicho ente.

Refirió que, si bien la AGIT consideró los argumentos expuestos por el contribuyente, analizando y estableciendo que en el caso de autos no correspondía el rechazo al valor de transacción, señalando que los argumentos de la ARIT no eran suficientes para desestimar el primer método de valoración, no habiendo lugar a una deuda tributaria o a la imposición de multa por omisión de pago, no era correcto que se limite a anular obrados, negando al administrado el derecho a la justicia pronta, a una justicia sin dilaciones, con eficiencia y economía procesal, que supone una actividad que elimine los obstáculos que generan retrasos y actuaciones o la realización de trámites, formalismos o diligencias innecesarias.

Alegó que, en el presente caso, no existe, motivo o razón suficiente para limitarse a anular obrados, demorando la resolución de fondo, señalando que el derecho que tarda en realizarse no constituye un derecho, por lo que, la CPE en su art. 115 señala que toda persona será protegida oportuna y efectivamente por los jueces y tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos, siendo la obligación del Estado garantizar el debido proceso y el derecho a la defensa.

Señaló que se debe considerar que el proceso de determinación nuevamente anulado data de la gestión 2017 y se ha dado inicio a la Fiscalización, mediante Orden de Fiscalización Aduanera Posterior Nº 2017FPGNF0000093, para luego emitir la Vista de Cargo Nº AN-GNFGC-VC-072/2017 y la Resolución Determinativa AN-CBBCI-RD-Nº 0103/2018 de 7 de septiembre de 2018, que fueron anuladas en anterior proceso de impugnación por la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0228/2019 de 6 de marzo de 2019, por lo que, los referidos actos administrativos fueron reemplazados por la Vista de Cargo AN-GNFGC-VC Nº 069/2020 de 22 de diciembre de 2020 y la Resolución Determinativa AN-GRCGR-ULECR-RESDET-34-2021 de 4 de marzo de 2021, no obstante, se evidencia que la ARIT no demostró en debido proceso su derecho a percibir la supuesta deuda, mucho menos imponer sanción por omisión de pago.

Argumentó que consta en antecedentes la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1172/2021 de 31 de agosto de 2021, por la cual dentro de la impugnación efectuada por el sujeto pasivo, anuló la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0223/2021 de 15 de junio de 2021, en el cual la propia Entidad demandada que en una resolución jerárquica ordenó a su inferior emita una nueva resolución, pronunciándose sobre todos los aspectos planteados por el sujeto pasivo en su recurso de alzada, no obstante la ARIT al emitir la Resolución de Recurso de Alzada ARIT/CBA/RA 0318/2021 de 26 de octubre de 2021, incumplió lo decidido, por lo que la AGIT dispuso nuevamente la nulidad de obrados, por lo que la AGIT al limitarse a anular obrados no emitió una resolución que contenga una decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas por las partes, conforme el art. 211-I) de la Ley Nº 2492.

Refirió que el sujeto pasivo demostró que en los despachos aduaneros sujetos a control posterior que no existe observación alguna que dé lugar a la existencia de una duda razonable y se pueda realizar un estudio de valor, asimismo, en los despachos sujetos a fiscalización se acreditó documentalmente el precio realmente pagado de las mercancías, aspectos que fueron advertidos por la propia Aduana y la AGIT.

Alegó que, al no haberse acreditado en debido proceso ni la duda razonable ni las razones para rechazar el primer método de valoración por disposición de la misma Resolución 846 y 1648 respectivamente, la aduana no podía dar inicio al estudio de valor, porque la normativa establece que la Aduana solo podrá dar inicio a la investigación pertinente del valor, cuando se hubiere fundamentado la duda razonable, mucho menos descartar el primer método de valoración y pretender determinar una ilegal deuda tributaria y/o multa por omisión de pago, por ello corresponde declarar probada la demanda y revocar parcialmente la resolución jerárquica citada, disponiendo se deje sin efecto la anulación de obrados y en cambio se revoque totalmente los actos administrativos emitidos por la Aduana Regional Cochabamba.

Acusó que, al haber advertido la AGIT y establecido de forma expresa que la Aduana Regional Cochabamba no sustentó la duda razonable y no descartó como corresponde el valor de la transacción declarado, hecho que constituye verdad material, correspondía a la AGIT revocar los actos que fueron sometidos a su conocimiento, en resguardo de la disposición contenida en el art. 69 de la Ley Nº 2492 y no limitar su accionar a anular por segunda vez las actuaciones administrativas emitidas por la aduana, que la entidad demandada reconoció que no cuentan con la fundamentación para determinar un nuevo valor, resaltando que el sujeto pasivo, en todos sus recursos solicitó de forma expresa la revocatoria total.

Manifestó que la nulidad dispuesta en la resolución de alzada y jerárquica impugnada no cumple con el principio de trascendencia, toda vez que la misma no procede cuando se funda en el mero interés de la Ley, sino cuando la inobservancia de las formalidades del acto, causa un daño que no puede ser reparado, si no es por esta vía excepcional, debe tenerse en cuenta el perjuicio que el acto realizado viciosamente puede ocasionar, de tal manera que si no es verdaderamente importante o relevante, la nulidad carece de sentido, pues la vulneración formal debe trascender la esfera del debido proceso y tener incidencia en el derecho a la defensa de las partes, asimismo, no cumple el principio de conservación, en razón de que toda nulidad implica un retroceso en el desarrollo del proceso y por consiguiente mayor dilación, esto la convierte en un remedio de última ratio, es decir, de uso limitado y excepcional, aspecto que en el presente caso no ocurrió, considerando, que la AGIT emitió tres (3) Resoluciones Jerárquicas anulando obrados en perjuicio del administrado.

Refirió que la AGIT comprobó que la Administración Aduanera no cuenta con elementos que funden el rechazo al primer método de valoración y habría forzado el rechazo del valor de transacción declarado en las DUIs de la gestión 2014 a la gestión 2017 que fueron fiscalizadas, quedando establecido que el sujeto pasivo demostró la ilegalidad de la deuda tributaria y la multa por omisión de pago y que las actuaciones administrativas emitidas por la aduana se ha desarrollado en total vulneración al art. 36-I de la Resolución 1684 y el art. 32-I de la Resolución 846 ambas de la Comunidad Andina de Naciones.

Señaló que la Vista de Cargo, como acto primigenio de la resolución determinativa emitida por la aduana, no explica, ni demuestra, de donde obtuvo los precios referenciales de comparación y directa sustitución utilizados por la Administración Aduanera y para fundamentar la supuesta duda razonable de precios ostensiblemente bajos.

Argumentó que la AGIT advirtió que la aduana no obró conforme la normativa establecida en la legislación aduanera para la valoración, porque dentro del proceso de determinación realizado por el ente fiscal no se sustentó la duda razonable como corresponde para dar inicio al estudio de valor, ni se descartó el primer método de valoración de cada despacho aduanero.

Acusó que no es correcto descartar el primer método de valoración de las DUIs sujetas a fiscalización, máxime si en el presente proceso de determinación es la misma aduana quien ha evaluado los documentos soportes adjuntos a cada despacho que acrediten la transacción realizada, no siendo admisible omitir que las disposiciones normativas para el valor en aduanas se inspiran en el valor de transacción y la normativa interna establece la buena fe como principio que rige la actividad aduanera.

Alegó, con base al principio de verdad material, que se demostró que la Aduana Nacional no tiene legítimo derecho a exigir la deuda tributaria y/o la multa por omisión de pago dispuesta en la Resolución Determinativa, anulada por la ARIT, esto en virtud que la decisión asumida por la autoridad aduanera cuando ilegalmente determina la existencia de una deuda tributaria y la imposición de una multa por omisión de pago, sin justificación técnica o legal, además esta determinación es contraria al Acuerdo de Valoración de la OMC, la Decisión 571 y las Resoluciones 846 y 1684 de la Comunidad Andina de Naciones, toda vez que, solamente se puede recurrir a los métodos secundarios cuando se hubiere demostrado el incumplimiento a los requisitos establecidos en el art. 5 de la Resolución 846 y Resolución 1684 respectivamente, y en el presente caso, se demostró el precio realmente pagado de las mercancías sujetas a valoración, en ese sentido, al no haberse observado por la Aduana en los despachos aduaneros sujetos a control posterior, no se puede generar una obligación de pago.

Señaló que se debe considerar que las observaciones plasmadas por la aduana y que dieron lugar a la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa, fueron desvirtuadas de manera fundamentada ante esa instancia, que fueron revisadas y resueltas por la instancia de impugnación ante la AGIT donde el sujeto pasivo habría solicitado la revocatoria total de los actos impugnados, y la AGIT en base a una falta de fundamentación dio lugar a la anulabilidad de los actos administrativos, cuando en realidad en la falta de elementos de prueba que permitan desestimar el valor de transacción de cada despacho aduanero de forma individual, estableciendo de forma objetiva y cuantificable si se cumplió o no con los requisitos exigidos por la normativa para la valoración, toda vez que en la Resolución Determinativa que debió ser revocada y no simplemente anulada, en su contenido y fundamento no refleja lo dispuesto en el Acuerdo del Valor de la OMC que tiene por objeto establecer un sistema equitativo, uniforme y neutro en la valoración de las mercancías.

Manifestó que la AGIT estableció que la administración tributaria aduanera no demostró, en debido proceso, su legítimo derecho a percibir la deuda y aplicar la sanción por omisión de pago determinada en los términos que establece el art. 76 del CTB y que en el ámbito tributario rige una presunción a favor del sujeto pasivo que cumplió con sus obligaciones formales y materiales, hasta que el debido proceso no se demuestre lo contrario, al disponer la anulabilidad de los actos administrativos, solamente dilataron el proceso y vulneraron el derecho del sujeto pasivo a obtener una respuesta que tenga certeza y que reconozca sus derechos, aspecto que está vinculado a la tutela judicial efectiva y el derecho que tiene toda persona a ejercitar la defensa a sus intereses legítimos.

Alegó que no se tiene elementos necesarios para la determinación de una deuda tributaria y para la aplicación de sanción por omisión de pago dispuesta en el art. 165 del CTB, mucho menos, se tiene elementos para disponer la nulidad de obrados, por lo que señalaron se considere la mala praxis de la Administración Aduanera de su propia normativa que causó daño económico al sujeto pasivo, por no aplicar de manera correcta la normativa que corresponde a los procedimientos emitidos, por lo que la AGIT debió revocar los actos ilegales en los cuales la administración tributaria no hubiere demostrado su legítimo derecho a percibir la deuda.

Acusó que la AGIT no obstante de haber advertido que la ARIT Cochabamba incumplió los procedimientos relativos a la verificación del valor en aduanas y que en la Resolución Determinativa y los actos previos s la misma, no demuestra objetiva y cuantificable las razones técnicas y jurídicas del rechazo del valor de transacción declarado en las 20 DUIs sujetas a fiscalización a las cuales pretenden determinar un nuevo valor, entendiéndose que el rechazo del valor de transacción declarado se debe únicamente a que estos valores son inferiores a los precios de referencia identificados y empleados con carácter indicativo para el control del valor en aduana.

Petitorio.

Solicitó se declare probada la presente demanda contenciosa administrativa y se determine revocar parcialmente la Resolución De Recurso Jerárquico AGIT-RJ-00075/2022 de 19 de enero de 2022, dejando sin efecto la nulidad de obrados y se disponga la calificación de daños y perjuicios averiguables en ejecución de Sentencia.

Admisión.

Mediante Auto de 18 de febrero de 2022, se admitió la demanda contencioso administrativa, disponiéndose el traslado al demandado y tercero interesado, con provisión citatoria a objeto de que asuman defensa.

Contestación.