SE/0178/2024

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA SEGUNDA

SENTENCIA N° 178/2024

Sucre, 13 de agosto de 2024

DATOS DEL PROCESO Y DE LAS PARTES

Expediente : 279/2023

Demandante : Cooperativa de Servicios Públicos de

Agua Potable y Alcantarillado Sanitario

“CAMARGO” R.L. – COSERCA R.L.

Demandado : Autoridad General de Impugnación

Tributaria

Tipo de proceso : Contencioso Administrativo.

Resolución Impugnada: Resolución de Recurso Jerárquico

AGIT-RJ 0969/2023 de 4 de agosto

Relatora : Mgda. María Cristina Díaz Sosa

I. VISTOS: La demanda contenciosa-administrativa de fs. 20 a 33 vta., modificada y ampliada por memorial de fs.39 a 57 vta., presentada por Iván Alberto Martínez Fajardo, en representación legal de COSERCA R.L., impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0969/2023 de 4 de agosto, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); la providencia de admisión de fs. 37 y la providencia de admisión de modificación y ampliación, de fs. 58; la contestación de fs. 119 a 126 vta.; la réplica de fs.131 a 133 vta., y la dúplica de fs. 147 a 149; el apersonamiento de la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales, en su condición de tercero interesado, de fs. 139 a 146; los antecedentes del proceso y la resolución impugnada.

II. CONTENIDO DE LA DEMANDA

La Cooperativa de Servicios Públicos de Agua Potable y Alcantarillado Sanitario “CAMARGO” R.L. en adelante COSERCA R.L., interpone demanda contenciosa administrativa, bajo los siguientes argumentos:

En el trámite administrativo de imposición de sanciones tributarias en su contra, y en el posterior de impugnación en la vía administrativa, no se procedió a la verificación de los vicios como de la constatación de la prescripción, ocasionando indefensión y lesionando el interés público resultando que la Autoridad de Impugnación Tributaria incurrió en fallo infra petita al no argumentar correctamente su decisorio, vulnerando los arts. 65 y 139 del CTB; y ante la indefensión, corresponde sanear el procedimiento en procura de precautelar el debido proceso y el derecho a la defensa, previstos en los arts. 115.II y 117.I de la CPE y 68 numeral 6 de la Ley N° 2492

En la demanda de fs. 20 y s.s., en la EXPOSICIÓN Y RELACIÓN PRECISA DE LOS HECHOS refiere que la acción busca revisión al acto de AGIT que confirmó lo emitido por la ARIT, quien convalida los actuados del SIN – Servicio de Impuestos Nacionales Chuquisaca, relacionados a la "sanción por omisión de pago" de varias DD.JJ. que datan de las gestiones 2005, 2006, 2008 y 2009, respectivamente.

Se acusa el accionar de la AIT por tener una función sesgada y parcializada al emitir un pronunciamiento Infra o Citra petita ya que el ente supuestamente dictó resolución en la que se omitió resolver acerca del objeto de debate, otorgando menos o nada de lo pedido, apoyando tales presupuestos, en que existe lesión al Principio de congruencia, por cuanto la decisión asumida en el Recurso Jerárquico 0969/2023 del 4 de agosto no ingresó al fondo del dilema el cual, desde su origen y en concupiscencia al SIN se apartan de adquirir conocimiento para identificar, interpretar, reconocer, explicar, revisar, ubicar la forma incorrecta que liquida la sanción.

Relata extensamente que, conforme el AISC Nº 312010000380 del 17 de agosto del 2020 se fijó una deuda de Bs 385.762 y se le impuso sanción por omisión de pago conforme al art. 165 y art. 42 del DS 27310; y por ende la RS Nº 182210000079 del 18 de febrero del 2022 fijó sanción de en Bs 523.908. Este último valor actualizado a la fecha de la determinación, pero que la aludida deuda estaba pagada, por efectos de los formularios 1000, los cuales cancelaron los pagos en defecto, por lo que no existe acto o acción que determine intereses y mantenimientos de valor; aduciendo que los pagos de los formularios declarados en defecto y cancelados en boleta 1000, pagaron lo declarado antes de cualquier actuación, y considera que dicho PIET está cobrando nuevamente deuda actualizada con UFV´s y con aplicación de interés, pero también la RS – Resolución Sancionatoria – está volviendo a cobrar multa con UFV´s, y con actualización de intereses, pretendiendo cobrar dos veces más el monto de la deuda ya pagada, primero en el PIET y también en segundo en la resolución sancionatoria aplicando en esta intereses como si fuera legal el uso de las tasas de interés en liquidación del monto de sanción de omisiones.

Manifiesta que el objeto y la causa de la demanda es por la incorrecta liquidación de la cuantificación de la sanción, ya que el asunto de la deuda tributaria está siendo tramitada por cuerda separada. Para poner en contexto lo referido, elabora de fs. 22 a 23, un cuadro de dos columnas, al que denomina un “breviario” exponiendo cronológicamente los actos – se entiende administrativos – y sus respectivas observaciones, del cual se extracta que el 12 de mayo de 2022 realizó un primer reclamo, en el que pidió expresamente la prescripción de la facultad de imponer sanciones y ejecutar la deuda tributaria, pidiendo tratamiento diferenciado de la deuda como de la sanción, con cuyas respuestas insatisfactorias y que considera de aplicación incorrecta normativa, pasa por los recursos de alzada y jerárquico hasta la AGIT, resumiendo que ésta no entra al fondo de los vicios y nulidades aludidas porque considera (en el aparatado xviii de la resolución demandada) que los efectos jurídicos de la Resolución Sancionatoria sobre COSERCA RL resultan inalterables y no corresponde analizar el cuestionamiento de aplicación de los intereses en el cálculo de la sanción administrativa referida, porque en su calidad de sujeto pasivo no hizo uso efectivo de su derecho a la defensa, si consideraba que lo resuelto en sede administrativa transgredía los arts. 96, 99 del CTB y 115.II de la CPE, por lo que debió impugnar el acto administrativo con las vías legales previstas al efecto. Mientras que en el apartado xix la misma resolución manifiesta que no se advierte vulneración de derecho alguno en el proceso sancionatorio, desestimando los vicios de nulidad del proceso sancionador.

Identifica como LESIVIDAD tales afirmaciones de la Resolución de Recurso Jerárquico 0969/2023 considerando que agravia derechos constitucionales porque no explica, no expone y no entra al fondo, afectando al principio de congruencia, ya que no contestó sobre los vicios detallados, y no resolvió sobre la prescripción.

Señala también afectación al principio de igualdad, pues la AGIT en este caso desconoce como acto definitivo al Proveído N° 242210000011 de 11 de julio de 2022, cundo en casos similares, falló en diferente forma, considerando que se vulneró el principio de igualdad en su vertiente aplicación de la ley, citando que en la Resolución RJ 0245/2023 de 6 de marzo de 2023, juzgó la AGIT que un acto es impugnable cuando viene de un auto administrativo y en su caso, refiere que el proveído no es impugnable porque no es un acto definitivo, y que la Resolución Sancionatoria es un acto estable firme y subsistente, constituyendo el motivo para no entrar al fondo de los vicios reclamados.

Refiere lesión por falta de fundamentos técnico – jurídicos a la solicitud de prescripción, señalando que desde la primera nota de oposición a la resolución sancionatoria pidió aplicar la prescripción de la ejecución de la sanción, no de la deuda tributaria, relacionada en diferente PIET (de 8 de diciembre de 2015).

Citando a la SCP 0450/2012 de 29 de junio, alega que la Resolución de Recurso Jerárquico 0969/2023 se apartó de la línea jurisprudencial, declarando la firmeza de un acto administrativo con error, lo que considera de mayor lesividad al declarar la firmeza a un acto de cosa juzgada aparente. Tampoco se expuso los fundamentos ni motivos referidos a la forma incorrecta de la liquidación de multa con intereses en la Resolución Sancionatoria, la cual usa tasas exponenciales de interés, como si se tratara de deuda, vulnerando el debido proceso en su elemento fundamentación y motivación, valoración de la prueba y verdad material.

Alega daño cierto e irreparable que afecta el orden público, porque primeramente el PIET [no señala su número] no pondera el pago de las deudas, y en segundo lugar, mediante la incorrecta tipificación de la sanción con intereses, cual si se tratara de deuda, aplicando el art. 47 del CTB (Uso de intereses), cuando debió aplicarse el art. 165 del CTB (Mantenimiento de UFV) tratando el SIN de imponer una exacción incumpliendo el mandato de la ley.

Respecto al cuadro de fs. 30 vta. (cuadro 1) refiere que, se demuestra que, las deudas están pagadas. En el cuadro exacción 1 se demuestra cómo pretenden cobrar deuda ya pagada anteriormente, en el cuadro exacción 2 se pretende cobrar omisión de pago de forma ilegal con tipificación inexistente, refiriendo también que de las deudas provenientes de DDJJ con pago en defecto, 9 fueron canceladas al día siguiente y por ende correspondía aplicar mantenimiento de valor, empero si bien se niveló por un día con UFV’s el monto que aplica el Proveído a la base imponible es de 11,78%,14,10%,13,60%, 11,78% y 14,10% cuando en realidad no correspondía o no procedía aplicar el art. 47° de la Ley N° 2492 modificado por la Ley N° 812 (COMPONENTES DE LA DEUDA TRIBUTARIA, alegando que la tasa de interés a los días de mora se aplica siempre y cuando se trate de deuda y no como en el presente, el cual era multa por omisión de pago y al cual se aplicaron intereses.

Manifiesta que, en el presente caso, no se conoció el contenido de la sanción, sino con la emisión del Proveído N° 242210000011 de 11 de julio de 2022, en el que se expone la composición de la sanción, y no antes; refiriendo que se desconocía la aplicación de intereses, acto contra el que se opuso la alzada. Es decir que, en el Auto Inicial de Sumario Contravencional o en la Resolución sancionatoria, no demuestran el contenido de los elementos de la sanción, solo muestran la existencia de 6 DD.JJ. Dice que se desconocía cómo se determinó Bs 523.908 o 220.447 UFV’s al 18/02/2022, que arroja la RS [se entiende como “Resolución Sancionatoria”], sin que exista orden y racionalidad ni lógica en la pretensión, porque no se encuentra establecido en la tabla determinativa de aquella Resolución sancionatoria.

Pide que en Sentencia se declare probada la demanda y se determine la nulidad de la Resolución de Recurso Jerárquico 0969/2023 de 4 de agosto emitida por la AGIT, así como la nulidad de todos los trámites anteriores realizados en base al procedimiento sancionador, hasta el vicio más antiguo, que identifica como el “AISC” [en referencia al Auto Inicial de Sumario Contravencional]

En la ampliación de la demanda, de fs. 39 y s.s. expresa como antecedentes fácticos ampliatorios, que existe SANCIÓN ILEGAL POR DEUDA CANCELADA, puesto que el año 2008 se hizo la declaración de tres (3) formularios con pago en defecto, en los cuales al existir una obligación se llegó a cancelar la deuda con accesorios en formulario 1000. Después de 10 años dentro de proceso sumariado se recibe sanción a la cual después de oposición se conoció que el sistema informático identifica pagos, pero no los acepta por un cambio de forma en el código del formulario, el resultado de aquello es "imponer dos veces" el monto de la deuda originando omisión de pago determinada en Resolución Sancionadora la cual pretende cobrar una multa donde existen antecedentes que no entran a valorar por ese supuesto error material en un código de forma.

Al no reconocer el pago el SIN aplica "dos veces la misma imposición" y de forma arbitraria ya que no existe norma definida por ley para imponer sanción por error de llenado de formulario, lo que habría sido referido por la Administración Tributaria en el Proveído N° 242210000011 de 11 de julio de 2022, pero advirtiendo que existen errores en las boletas de pago formulario 1000 que distorsionan la identificación de la obligación tributaria a la que corresponden. Refiere que lo que pretende el SIN es volver a cobrar algo que ya está pagado, con pruebas, según formularios 1000 del año 2008, pagos que ingresaron en cuentas fiscales de FFP Prodem S.A. Eso fue lo que pidió a la ARIT como a la AGIT, buscando que se coteje, compulse, valore y determine lo que correspondía a dichos pagos.

Afirma que dentro de las 11 pretensiones de cobro del SIN existen tres (3) declaraciones en defecto anteriormente realizadas, pero que de forma posterior hubo cancelaciones que equivocaron el código de operación del formulario, lo cual para el SIN denota que no se ha cumplido el pago al 100%, interpretando equivocadamente el art. 51 del CTB en sentido que solo el pago total extingue la deuda tributaria, no obstante que correspondía que se le de valor a dichos formularios.

Manifiesta que existen dos procesos pendientes en contra COSERCA RL y que vienen de las deudas de las gestiones 2005, 2006, 2008 y 2009 lo que significa que: 1. Por cuerda separada el PIET [aclaramos que no señala el número] estaba cobrando Bs 385.762 (monto sin actualizar) deuda que fue notificada el 8/12/2015 de forma personal; y, 2. Que la Resolución Sancionatoria [no refiere su número] está cobrando sanción por Bs 523.908 actualizada al 18/02/2022, por omisión de pago, notificada el 8/2/2022 (sic), pero notificada por medio electrónico.

Señala que negar el pago (del IVA-NOVIEMBRE 2008, IT-SEPT/2008, e IT NOV/2008 por Bs 80.958) por error material, afectando la valorización de la prueba y [generando] el cobro repetido de deuda en el PIET y de sanción adicional al 100% en la Resolución Sancionatoria, considerando ello como exacción.

Cuestiona que no es posible que en un “Estado de Derecho Constitucional y Convencional” (sic) se determine que está cerrado lo imperfecto, lo equivocado, lo irracional, lo injusto y se refrende que no se ha pagado nada, pese a la prueba producida, manifestando que la imperfección del acto, fue reclamado como cosa juzgada aparente, bajo el fundamento de la SCP 0450/2012 de 29 de junio, reiterada en la SCP 0541/2013, lo que no fue tomado por la AGIT, no fue considerado extraordinariamente pese a la reiteración de demostrar el pago.

Refiere que, en fecha 6 de enero de 2023, se presentó memorial para hacer corrección material de errores porque el SIN no reconoce los 3 referidos pagos; antecedente que se presentó como prueba de reciente obtención, pronunciándose la AGIT en la resolución ahora impugnada, que ésta no cumple con los arts. 81 y 219 inciso d) del CTB e inobserva lo previsto en el art. 217 del mismo Código; a lo que el demandante manifiesta que la prueba de reciente obtención puede referirse a aquella que era desconocida para quien la propone, argumentando que al haber sido notificados por medio electrónico desconocía que el SIN ignoraba el pago de tres impuestos realizados en el formulario 1000, señalando que la norma no determina plazo límite de caducidad para poder corregir el dato de error de código.

Incluye como agravios adicionales, la prohibición “ne bis in ídem” como vertiente del debido proceso; agravio a la legalidad y debido proceso en su vertiente tipificación y especificidad. Refiere la aplicación ilegal de intereses en sanción.

Indica que después de varios años, el fisco acciona de forma separada el PIET (2015) [no agrega el N°] por la deuda tributaria; y mediante Resolución Sancionatoria (2018) [no agrega el N°], por la omisión de pago, señalando que el 8 de diciembre de 2015 emiten el PIET 103300691215 determinado un monto de Bs 385.762, por deudas de los años 2005, 2006, 2008 y 2009. Asimismo, señala que el 18 de febrero de 2022 emiten Resolución Sancionatoria 182210000079 que determina una deuda por Bs 523.908

Solicita que se establezca, valore y analice si la Resolución Sancionatoria debe o no contener la aplicación de alícuotas de interés, señalando más adelante que, empero, a tiempo de emitir la RS de 18 de febrero de 2022 las facultades para imponer (sanciones) estuvieron prescritas desde el 1/1/2015, por lo tanto, la imposición establecida por el SIN ocurrió cuando el este plazo estaba extinguido totalmente.

Abundando sobre “cosa juzgada aparente”, refiere citando la SCP 0450/2012 de 29 de junio, que no es posible sostener que un fallo o resolución alcanza la calidad de cosa juzgada, si se emitió vulnerando derechos fundamentales o garantías constitucionales, caso en el cual se verifica únicamente una cosa juzgada aparente y considera entonces lesiva la resolución de recurso jerárquico.

Finalmente, en la modificación y ampliación de la demanda, pide se declare la nulidad del “Recurso Jerárquico” (sic) 0969/2023 de 4 de agosto; del Proveído N° 24221000011 de 11 de julio de 2022; de la Resolución Sancionatoria N° 182210000079 de 18 de febrero de 2022 y del Auto Inicial de Sumario Contravencional 312010000380 de 17 de agosto de 2020.

III. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

La AGIT, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda con memorial presentado el 12 de abril de 2024, cursante de fs. 119 a 126 vta., argumentando que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0969/2023 de 4 de agosto de 2023 se encuentra plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico jurídicos sin incurrir en las vulneraciones que alega la parte demandante.

Refiere que la demanda no cumple con los presupuestos esenciales propios de un contencioso administrativo y al incumplir la demanda los requisitos necesarios y ser carente de peticiones sustentables, conlleva declararla improbada por no demostrar jurídicamente cuáles son los agravios causados que se hubieren suscitado con la decisión asumida.

Menciona carencia de argumentos en la acción intentada, siendo copia del recurso jerárquico, omitiendo hechos acontecidos en el presente caso y limitarse a emitir criterios subjetivos sin hacer una relación de causalidad entre el hecho que sirve de fundamento para el control de legalidad que pretende y la vulneración causada, conteniendo la demanda manifestaciones abstractas y genéricas que son incomprensibles, convirtiendo a la misma en una afirmación sin respaldo, en una queja general que omite identificar cuál el fundamento o elemento de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0969/2023 de 4 de agosto de 2023 que resultaría omisivo o contrario a la norma, constituyendo un impedimento para ingresar al fondo de la demanda.

En cuanto a la decisión confirmatoria asumida en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0969/2023 de 4 de agosto de 2023 expresa lo siguiente:

El Acto de objeto de impugnación en la vía administrativa por parte de SOSERCA RL-, confirmado en instancias de alzada y jerárquico es el Proveído N° 242210000011 de 11 de julio de 2022 por el que la Administración Tributaria rechazó la nulidad peticionada por el referido sujeto pasivo respecto al Auto Inicial de Sumario Contravencional y la Resolución sancionatoria emitidos durante el proceso sustanciado en su contra, alegando el ahora demandante que se está pretendiendo cobrar dos veces el monto de la deuda ya pagada

Señala que el 5 de julio de 2022 el sujeto pasivo solicitó la nulidad del precitado AISC y de la Resolución Sancionatoria, además, de sostener que la prescripción puede oponerse en cualquier estado de la causa, petición que fue rechazada través del Proveído N° 242210000011 de 11 de julio de 2022, refiriendo que a partir de ese contexto, la AGIT estableció que el sumario contravencional por Omisión de Pago seguido contra COSERCA RL., concluyó el 17 de marzo de 2022 con la notificación de la Resolución Sancionatoria N° 1822100000079; lo cual implicó la estabilidad del acto administrativo, en virtud a que no fue impugnado por la vía administrativa ni por la judicial, por lo que, quedó firme y subsistente surtiendo sus consecuencias legales en cuanto a la imposición de la sanción por la contravención de Omisión de Pago y a los demás componentes de la deuda tributaria, como son los intereses calculados por la Administración Tributaria

Consecuentemente, la AGIT coligió que la precitada Resolución Sancionatoria se constituyó en un acto definitivo y firme en sede administrativa, revistiendo la forma de verdad jurídica como consecuencia de su falta de impugnación por COSERCA RL., resultando así sus efectos jurídicos inalterables, situación por la cual lo cuestionado respecto a la aplicación de los intereses en el cálculo de la sanción administrativa no ameritaba mayor análisis, más aun considerando que si el nombrado sujeto pasivo consideraba que lo resuelto en sede administrativa transgredía el Artículos 96, 99 del CTB; y 115 parágrafo II de la CPE, se encontraba legítimamente facultado para impugnar el citado acto administrativo; empero, NO LO HIZO

Refiere que, adicionalmente, se desestimó el argumento referente a que el PIET N° 103300691215 resulta incoherente con el sumario contravencional que pretende nuevamente su cobro, en el entendido que si la sanción quedase firme se estaría cobrando dos veces la deuda, la AGIT en calidad de autoridad recursiva puntualizó que el citado PIET corresponde a la deuda tributaria por 11 Declaraciones Juradas con saldo a favor del fisco que fueron determinadas conforme el Articulo 93 del CTB, y no así a la sanción por Omisión de Pago que dio origen a la impugnación resuelta a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0969/2023, descartándose así la existencia de un doble cobro como alegó el sujeto pasivo entonces recurrente.

Alega que situación similar aconteció con relación a la prescripción de las facultades de ejecución de la deuda y de la sanción, invocada por el sujeto pasivo, pues conforme a la revisión del memorial de Recurso de Alzada presentado por COSERCA RL. se verificó que esa forma esa extinción de la obligación tributaria “no fue alegada” en su impugnación, consecuentemente, dicha alegación no cumplía con lo previsto en el art. 198 inciso e) del CTB, expresando literalmente que “no ameritaba ser considerada” alegando estar imposibilitada de dicho pronunciamiento respecto a la prescripción planteada, en “observancia del principio de la doble instancia”

Efectuando otras consideraciones referentes a que el sujeto pasivo no impugnó oportunamente la sanción impuesta, concluye citando “doctrina tributaria” así como jurisprudencia; y en el petitorio solicita declarar improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0969/2023 de 4 de agosto de 2023.

IV. APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO