SE/0179/2011

SALA PLENA

SENTENCIA: 179/2011.

EXP. N°: 384/2005

PROCESO: Contencioso Administrativo

PARTES GRACO La Paz del SIN c/ Superintendencia Tributaria General

FECHA: Sucre, primero de julio de dos mil once.

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Superintendencia Tributaria General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fojas 27 a 30, la respuesta de fojas 80 a 82, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0145/2005 de 5 de octubre de 2005, los antecedentes procesales; y

CONSIDERANDO I: Que, la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, representada legalmente por Ramón S. Servia Oviedo, se apersonó por memorial de fojas 27 a 30, interponiendo demanda contenciosa administrativa, que cumple con lo dispuesto por los artículos 778 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, artículo 70 de la Ley Nº 2341, tomando en cuenta la modificación dispuesta por la Disposición Final Quinta de la Ley Nº 2175 (LOMP), de 13 de febrero de 2001, y fundamentando su acción en síntesis, sobre los siguientes términos:

En cumplimiento de Operativo Coercitivo de 6 de octubre de 2004, realizado en la Población de Palos Blancos, se procedido a labrar Acta de Infracción Nº F-4444, Nº 101388 al contribuyente INGELEC S.A., con RUC Nº 4147480, en virtud a haberse determinado que dicha empresa no inscribió la oficina ubicada en la localidad de Palos Blancos, de acuerdo con lo establecido en el Procedimiento de Registro de Contribuyentes. Señala el memorial de demanda, que presentados los descargos por la empresa INGELEC S.A., no desvirtuaron el incumplimiento de deber formal en que incurrió, por lo que se emitió Resolución Sancionatoria Nº 15-002-05, de 17 de enero de 2005, que le conmina a pagar la suma de UFV's 1.000.- por concepto de multa.

Alega el demandante, que se infringieron varias normas al considerar y resolver el Recurso Jerárquico que ahora se impugna, señalando las siguientes:

El artículo 40, del Decreto Supremo Nº 27310, en relación con el parágrafo I, del artículo 162 de la Ley Nº 2492, establece que las administraciones tributarias dictarán las resoluciones administrativas que contemplen el detalle de sanciones para cada una de las conductas contraventoras tipificadas como incumplimiento a los deberes formales.

Por otra parte, señala el incumplimiento del artículo 3 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-04, en cuanto que los deberes formales constituyen obligaciones administrativas, independientes del pago de la obligación tributaria, que deben cumplir los sujetos pasivos o terceros responsables para posibilitar el cumplimiento de las funciones asignadas al Servicio de Impuestos nacionales.

Del mismo modo, el artículo 5 de la misma Resolución, señala que comete contravención por incumplimiento a deberes formales, el sujeto pasivo o tercero responsable que por acción u omisión no acate las normas que los establecen, sujetándose por tanto a las sanciones establecidas en normas vigentes.

Puntualiza la demanda, que la Resolución Administrativa Nº 05-145-98, de 29 de mayo de 1998, en su inciso 7) señala: "Los Grandes Contribuyentes de La Paz que tienen sucursales o establecimientos de comercio diferentes a la casa matriz o establecimiento principal, deben actualizar a la mayor brevedad posible el registro de las mismas, previa consulta de la información registrada en el RUC, con el fin de garantizar la exactitud de los datos con que cuenta la Administración Tributaria y una adecuada dosificación de notas fiscales".

Indica que en concordancia con lo anterior, el artículo 125 de la Resolución Administrativa Nº 05-0043-99 establece la obligatoriedad de mantener el Certificado de Inscripción mal RUC y el formulario de dosificación de facturas, dentro de su establecimiento, lo que en caso de inobservancia será sancionado por incumplimiento de deberes formales.

Por último, señala que tomando en cuenta la temporalidad de la infracción, se aplica lo estipulado en el numeral 1.3 del inciso a) del Anexo de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-04, siendo este el tipo penal al que se adecua la conducta del contribuyente.

Continúa el memorial de demanda con una extensa relación acerca de la comprensión de delito, contravención, tipo penal, derecho penal común y derecho tributario penal, realizando, respecto de la resolución de alzada como de la del recurso jerárquico, en relación con la tipificación, la siguiente afirmación: "...no existe y la enumeración de figuras y conductas en las que podrían incurrir los contribuyentes sería infinita..."

En virtud de lo señalado anteriormente, con los fundamentos de su demanda, señala que se ha efectuado una indebida interpretación y aplicación de la Ley, pues la resolución del Recurso Jerárquico no se ajusta a las disposiciones legales y reglamentarias en materia tributaria, invocando por tanto al Supremo Tribunal de Justicia, dicte resolución declarando probada la demanda y en consecuencia mantener firme y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 15-002-05, de 17 de enero de 2005.

CONSIDERANDO II: Que, por decreto de fojas 32 se admitió la demanda y se corrió en traslado a la autoridad demandada, debiendo librarse la provisión citatoria para su ejecución por instancias de la Corte Superior de La Paz, habiéndose cumplido la misma en fecha 31 de octubre de 2006 como consta a fojas 53; y, sin contestar a la demanda, se apersona el Superintendente Tributario General, Ramiro Cabezas Masses, quien opone excepción previa de impersonería (fojas 38 a 42), con el argumento que el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil dispone que el proceso contencioso administrativo procede bajo las siguientes condiciones: a) El demandante necesariamente debe ser una persona natural o jurídica privada que considere lesionados o perjudicados sus intereses; b) Para interponer una demanda contencioso administrativa, debe demostrarse que existe oposición entre el interés público y privado.

En virtud de la naturaleza del proceso contencioso administrativo, por providencia de fojas 43, se determinó que se promueva recurso indirecto o incidental de inconstitucionalidad, reservándose la consideración del memorial hasta conocer el pronunciamiento del Tribunal Constitucional.

Posteriormente, por providencia de fojas 56, se da continuidad al proceso, teniendo por legalmente apersonado al Superintendente Tributario General, Ramiro Cabezas Masses, al haberse declarado la inconstitucional la frase contenida en el primer párrafo del artículo 2 de la Ley Nº 3092 "el sujeto pasivo y/o tercero responsable", teniéndose por opuesta la excepción previa de impersonería y corriéndose traslado a la entidad demandante.

Que mediante memorial de fojas 59 a 67 se apersonó el nuevo Gerente de Grandes Contribuyentes de La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, Ángel Luís Barrera Zamorano, quien contesta a la excepción previa de impersonería, refiriéndose en ella a la declaración de inconstitucionalidad de la Sentencia Constitucional 090/2006, efectuando una extensa argumentación acerca de la validez de la misma, por lo que, señala, no corresponde considerar la excepción planteada por la Superintendencia Tributaria General debiendo declararse la misma improbada.

Teniéndose por apersonado al mencionado Gerente a.i., por decreto de fojas 68, pasó en lo principal, a conocimiento de Sala Plena.

Luego del desarrollo del proceso en los términos de la relación anterior, la Sala Plena de la Corte Suprema de Justicia emitió el Auto Supremo Nº 112/2007, de 21 de marzo de 2007, cursante a fojas 70 a 72, por el que se declara IMPROBADA la excepción previa de impersonería, deducida por la Superintendencia Tributaria General.

Por memorial de fojas 76, se apersonó el nuevo Superintendente Tributario General, Rafael Vergara Sandoval, a quien se tiene por legalmente apersonado, por decreto de fojas 78, presentando finalmente contestación a la demanda, cursante a fojas 80 a 82, decretándose a fojas 84 que no ha lugar a su admisión, por extemporánea. Asimismo, revisado el proceso se observa que se han cumplido los trámites de rigor, aunque sin la presentación de réplica por el demandante ni dúplica por el demandado, decretándose en consecuencia, autos para sentencia.

CONSIDERANDO III: Que por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde al Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Superintendencia Tributaria General.

CONSIDERANDO IV: Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, en relación con los datos procesales y la Resolución Administrativa impugnada, se establece lo siguiente:

1.- El artículo 162 de la Ley Nº 2492, Código Tributario Boliviano, de 2 de agosto de 2003, hace referencia al Incumplimiento de deberes formales, estableciendo "...El que de cualquier manera incumpla los deberes formales establecidos en el presente Código, disposiciones legales tributarias y demás disposiciones normativas reglamentarias, será sancionado con una multa que irá desde cincuenta Unidades de Fomento de la Vivienda (50.- UFV's) a cinco mil Unidades de Fomento de la Vivienda (5.000 UFV's). La sanción para cada una de las conductas contraventoras se establecerá en esos límites mediante norma reglamentaria...", norma en relación con el artículo 40 del Decreto Supremo Nº 27310, de 9 de enero de 2004 que establece: "...Las Administraciones Tributarias dictarán las resoluciones administrativas que contemplen el detalle de sanciones para cada una de las conductas contraventoras tipificadas como incumplimiento a los deberes formales..."

2.- El Acta de Infracción Nº F-4444, Nº 101388 emitida en contra del contribuyente INGELEC S.A., con RUC Nº 4147480, determina que "...el momento de la verificación el contribuyente no presenta certificado de inscripción al RUC llevando un año de actividades en la localidad de Palos Blancos, contraviniendo la normativa vigente...". Que presentados los descargos por parte del contribuyente no se desvirtúa el hecho imputado en el cual habría incurrido, emitiéndose la Resolución Sancionatoria Nº 15-002-05, de 17 de enero de 2005, que le conmina a pagar la multa de UFV's 1.000,-, por incumplimiento de deber formal.

3.- Las disposiciones administrativas cuya vulneración acusa la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz, señalan y tipifican las siguientes conductas: i) El anexo de la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10-0021-04, en su inciso a), numeral 1.3 se refiere a la "Actualización de datos proporcionados al registro de contribuyentes"; ii) el numeral 7º de la Resolución Administrativa RA-05-0145-98 expresa que: "Los Grandes Contribuyentes de La Paz que tienen sucursales o establecimientos de comercio diferentes a la casa matriz o establecimiento principal, deben actualizar a la mayor brevedad posible el registro de las mismas, previa consulta de la información registrada en el RUC, con el fin de garantizar la exactitud de los datos con que cuenta la Administración Tributaria y una adecuada dosificación de notas fiscales; y iii), el artículo 125 de la Resolución Administrativa RA-05-0043-99 versa sobre: "Los contribuyentes del Régimen General que están obligados a la emisión de factura, mantendrán el Certificado de Inscripción al RUC y el formulario de dosificación de facturas que corresponda a la ultima habilitación de las notas fiscales, dentro de su establecimiento, y deberán exhibirlo cuando así lo requieran los fiscalizadores autorizados del Servicio Nacional de Impuestos Internos".

4.- Las conductas contraventoras tipificadas como incumplimiento a deberes formales que señala en artículo 162 del Código Tributario, redundantemente mencionada en la definición y clasificación de los Ilícitos Tributarios, artículo 148 de la misma norma material, exigen como condición esencial para la materialización de una contravención, el desarrollo del tipo contraventor como garantía del principio de legalidad siendo este él límite del poder sancionador, evitando una punición arbitraria y no calculable sin ley.

En un Estado Democrático de Derecho debe garantizarse la prevalecía del principio de legalidad, por ser este un principio constitucional y un derecho fundamental de las personas, siendo menester que la actividad sancionadora de la administración tributaria se fundamente en norma previa escrita (Lex Praevia) (Lex escripta) y no en forma analógica (lex estricta), extensiva o discrecional (lex certa).

Estas cuatro expresiones del principio de legalidad constituyen garantías de libertad y seguridad para la sociedad, y ejercen una auto-limitación para el poder sancionador.

Este principio ergo tiene un ámbito de vigencia internacional, extendida por casi todo el mundo, habiendo sido recogido no sólo por los Estados sino también por los tratados internacionales, como la declaración de los Derechos del Hombre y del Ciudadano y el Pacto sobre derechos Civiles y Políticos, imponiendo límites al empleo de la potestad punitiva, para que el ciudadano no quede desprotegido y a la merced de una intervención arbitraria ó excesiva.