SE/0180/2011

SALA PLENA

SENTENCIA: 180/2011.

EXP. N°: 387/2005

PROCESO: Contencioso Administrativo

PARTES Gerencia GRACO La Paz del SIN c/ Superintendencia Tributaria General.

FECHA: Sucre, primero de julio de dos mil once.

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Superintendencia Tributaria General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fojas 22 a 24 y vuelta, la respuesta de fojas 48 a 50, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0142/2005 de 3 de octubre de 2005, los antecedentes procesales; y

CONSIDERANDO I: Que, la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, representada legalmente por Ramón S. Servia Oviedo, se apersonó por memorial de fojas 22 a 24, interponiendo demanda contenciosa administrativa, que cumple con lo dispuesto por los artículos 778 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, artículo 70 de la Ley Nº 2341, tomando en cuenta la modificación dispuesta por la Disposición Final Quinta de la Ley Nº 2175 (Ley de Organización del Ministerio Público), de 13 de febrero de 2001, y fundamentando su acción en síntesis, sobre los siguientes términos:

En cumplimiento de la Orden de Fiscalización Nº 2900000046 a la Empresa COMERINPRO S.A., se procedió a realizar el control cruzado al contribuyente MOLINO Y FÁBRICA DE FIDEOS AURORA S.R.L., en el sistema SIRAT mediante libros de compras y ventas presentados en medio magnético por el contribuyente, en el que se encontró diferencias en el registro alfanumérico de las facturas de venta Nº 2236, 2237 y 2245, correspondientes al mes de enero de 2000, habiendo sido notificado el contribuyente con el Acta de Infracción Nº 00-86648, en fecha 10 de diciembre de 2004, presentando en consecuencia, memorial solicitando la extinción de la acción y de la sanción contravencional, al haberse acogido a la "Modalidad de Plan de Pagos" establecida en la Ley Nº 2492, mediante 60 cuotas mensuales e iguales, pagaderas en el último día hábil de cada mes, a partir del mes de diciembre de 2003.

No obstante, alega el demandante, que lo argumentado no es suficiente para desvirtuar la sanción en relación con el Recurso Jerárquico que ahora se impugna, señalando las siguientes:

Indica que la Superintendencia Tributaria General causó agravios al emitir la Resolución Nº STG-RJ/0142/2005, porque el acogimiento del contribuyente al programa transitorio de pagos, no lo libera de la sanción pendiente de pago, en aplicación del numeral 86 de la Resolución Administrativa Nº 05-0043-99, en relación con el artículo 162 del Código Tributario Boliviano, así como la Administración Tributaria, al imponer la sanción, cumplió con el mandato del numeral 3.2 del Anexo "A" de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-04, referida al cumplimiento de deberes formales. Puntualiza la demanda, señalando que la Resolución emitida por la Superintendencia Tributaria General no aplicó correctamente la norma, pues ésta establece la condonación de las multas establecidas o en proceso hasta el 31 de diciembre de 2003 y en la especie, se notificó al contribuyente con el Acta de Infracción Nº 00-86648, el 10 de diciembre de 2004 y notificado asimismo, en fecha 18 de febrero de 2005, con la Resolución Sancionatoria Nº 15-009-05, de 31 de enero de 2005.

Del mismo modo, la Resolución en Recursos Jerárquico no consideró el artículo 28 del Decreto Supremo Nº 27369, referido a la aplicación de sanciones por incumplimiento a deberes formales, por hechos ocurridos hasta el 31 de diciembre de 2003. Indica que en relación con la disposición anterior, tampoco se ha considerado el artículo 17 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0008-04, sobre la condonación de multas por incumplimiento a deberes formales, en cuyo caso, debería haberse dictado una Resolución Administrativa expresa, de modo que se formalice la condonación de multas; en el caso presente, no se emitió tal resolución y la modalidad de plan de pagos, no tiene el mismo efecto del pago único. Continúa el memorial de demanda, en el que se hace una relación especulativa sobre la posibilidad supuesta, que el contribuyente se acogió a la modalidad de pagos mensuales en 60 cuotas, y podría suceder que en algún momento incumpliera el pago de una de ellas, quedando automáticamente extinguida la condonación, tornando de plazo vencido, líquida y exigible la deuda tributaria, en los términos que señala el artículo 47 de la Ley Nº 2492.

Argumenta el demandante que la única vía para condonar la sanción por incumplimiento a deberes formales es el acogimiento al pago único, por la extinción automática de todos los actos pendientes con la Administración Tributaria.

En virtud de lo señalado anteriormente, con los fundamentos de su demanda, señala que se ha efectuado una indebida interpretación y aplicación de la Ley, pues la resolución del Recurso Jerárquico no se ajusta a las disposiciones legales y reglamentarias en materia tributaria, invocando por tanto al Supremo Tribunal de Justicia, dicte resolución declarando probada la demanda y en consecuencia mantener firme y subsistente la Resolución Administrativa Nº 15-009-05, relativa a la sanción de pago del equivalente de UFV's 1.500,0.

CONSIDERANDO II: Que, por decreto de fojas 29 se admitió la demanda y se corrió en traslado a la autoridad demandada, debiendo librarse la provisión citatoria para su ejecución por instancias de la Corte Superior de La Paz, habiéndose cumplido la misma en fecha 20 de septiembre de 2007 como consta a fojas 43.

Posteriormente, por memorial de fojas 48 se apersonó y contestó negativamente a la demanda, el Superintendente Tributario General a.i., Rafael Rubén Vergara Sandoval, con los siguientes argumentos:

Es evidente que los funcionarios de la Gerencia GRACO de La Paz, del Servicio de Impuestos Nacionales se constituyeron en el Molino y Fábrica de Fideos Aurora S.R.L., estableciéndose que se efectuó un mal registro del alfanumérico de las notas fiscales de venta Nº 2236, 2237 y 2245 en el libro de ventas IVA, correspondientes al período enero de 2000, incumpliendo de este modo el artículo 86 de la Resolución Administrativa 05-0043-99, por lo que en aplicación de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-04, se dispuso la aplicación de una multa de 1.500,- Unidades de Fomento a la Vivienda (UFV); alega como descargo la empresa, la extinción por condonación de la multa referida, al haberse acogido al Programa Transitorio de Pago Voluntario establecido por la Ley Nº 2492.

Señala que en aplicación del aforismo "tempus comici delicti", los delitos y contravenciones tributarias son aplicables las normas vigentes al momento de ocurridos los hechos o que las conductas se materializaron; en el presente caso, la Ley Nº 1340, pues el hecho se materializó en el mes de enero de 2000. Por otra parte, si bien la infracción cometida por el contribuyente se encuentra descrita en los artículos 119 al 121 de la Ley Nº 1340 (Código Tributario Boliviano) y 5 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0012-04, cuyo numeral 3.1 del Anexo "A", sanciona a las personas jurídicas con 1.500,- UFV, ésta se estableció por la Administración Tributaria el 8 de diciembre de 2004, dentro del proceso de Verificación Externa y la conducta contraventora, objeto de la presente demanda, se materializó en enero de 2000.

Cursa en el expediente, la Resolución Administrativa que autoriza el Plan de Pagos de Procesos Contenciosos por el adeudo tributario determinado en la Resolución Determinativa Nº 09/99, de 10 de mayo de 1999, por un monto de Bs. 206.816,-, concediendo a la empresa un plazo de 60 meses para el pago, en cuotas mensuales, iguales y consecutivas; asimismo, el numeral XI de la Disposición Transitoria Tercera de la Ley Nº 2492, establece la condonación de sanciones pecuniarias por multa por incumplimiento a deberes formales de manera genérica, con alcance general. Ese es también el sentido que sigue el artículo 23 del Decreto Supremo Nº 27149, que reglamenta la Ley Nº 2492.

En consecuencia, por lo señalado, solicita que en conocimiento del presente proceso, se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico Nº STG-RJ/0142/2005 de 3 de octubre de 2005.

Finalmente, revisando el proceso se observa que se han cumplido los trámites de rigor, apersonándose el nuevo Gerente GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, Filiberto Sánchez Rojas, presentando su réplica a fojas 55 a 56 y vuelta, por la que ratifica los términos de la demanda, teniéndose por apersonado al Lic. Sánchez Rojas, corriéndose en traslado para la dúplica, la que fue presentada por el demandado, a fojas 60 a 62, por la que ratifica y afirma los términos de su contestación, por lo cual, mediante proveído de fojas 64, se pronunció el decreto de "autos" para sentencia.

CONSIDERANDO III: Que por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde al Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Superintendencia Tributaria General.

CONSIDERANDO IV: Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, en relación con los datos procesales y la Resolución Administrativa impugnada, se establece lo siguiente:

1.- El numeral 86 de la Resolución Administrativa Nº 05-0043-99, define el establecimiento y características de un libro llamado "Ventas IVA" en el cual, el contribuyente debe asentar cronológica y correlativamente todas las notas fiscales emitidas que den lugar al débito fiscal, debiendo incluir las características y en el formato que establece la norma en análisis, en sus 9 incisos.

1.1.- La demanda, motivo de autos, acusa la infracción de la disposición señalada en el apartado anterior, en relación con el artículo 162 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario Boliviano), ya que del incumplimiento en la observancia de las características y modalidades de registro del libro "Ventas IVA", establecida en la Resolución Normativa de Directorio (RND), Nº 10-0021-04, se deriva la responsabilidad descrita como Incumplimiento de Deberes Formales, por el artículo 162 del Código Tributario.

1.2.- Continuando con la relación de las disposiciones legales en cuanto la estructura de la Administración Tributaria, lo anterior encuentra relación con el numeral 3.2. del Anexo "A" de la Resolución Normativa de Directorio (RND), Nº 10-0021-04, que es la que señala la multa equivalente de 1.500,- UFV por el incumplimiento del deber formal descrito en este punto como: "Registro en libros de compra y venta IVA de acuerdo a lo establecido en norma específica".

2.- La infracción que derivó en sanción, fue detectada por la Administración Tributaria, estableciéndose un error alfanumérico en las tres facturas que fueron señaladas, correspondiendo el hecho en la consideración del tiempo, al mes de enero de 2000, cuando se encontraba vigente la Ley Nº 1340 (Código Tributario Boliviano), el que establecía el incumplimiento de deberes formales en sus artículos 119 al 121.

3.- El artículo 23 del Decreto Supremo Nº 27149, concordante con el numeral XI de la Disposición Transitoria Tercera de la Ley Nº 2492, dispone la condonación de multas por incumplimiento de deberes formales y los saldos de accesorios emergentes de dichas multas para todos los contribuyentes y/o responsables, así mismo la disposición transitoria del Código Tributario Boliviano señala que se autoriza a que dicha condonación sea efectuada de oficio por la Administración Tributaria.

4.- En cuanto a la referida condonación de infracciones cometidas por los sujetos pasivos hasta antes del 31 de diciembre de 2003, y por otra aparte aquellas que sean detectadas con posterioridad a esa fecha; el artículo 28 del Decreto Supremo Nº 27369, de 17 de febrero de 2004, señala: "Las sanciones por clausura que se encuentren en proceso, (...) quedarán extinguidas siempre que se trate de hechos ocurridos hasta el 31 de diciembre de 2003, inclusive". "En las mismas condiciones se extinguirán las sanciones por cualquier otra infracción o ilícito tributario que se hubieran establecido o que se encuentren en proceso".

4.1.- De la lectura de esta norma queda claro que la condonación bajo la figura de "extinción de obligaciones" establecida por el referido decreto reglamentario alcanza solamente aquellas infracciones ciertas, que hubiesen sido detectadas por la administración tributaria con anterioridad al 31 de diciembre, pues como lo establece el artículo 17 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0008-04 de 26 de febrero de 2004, que señala: "A efecto de lo señalado en el segundo párrafo del artículo 28 del Decreto Supremo Nº 27369, los Gerentes Distritales o GRACO, a fin de que se formalice la condonación de las multas por incumplimiento a deberes formales establecidas o en proceso hasta el 31 de diciembre de 2003, de contribuyentes que se hubieran acogido a cualesquiera de las modalidades del Programa, deberán emitir una Resolución Administrativa dejando sin efecto las mismas, procediendo a la notificación de ésta Resolución"; evidenciándose en consecuencia que para que exista, en este caso; condonación de las multas por incumplimiento a deberes formales, debe existir necesariamente procesos infracciones en curso o multas ya establecidas, a efecto de que sea precisamente la Resolución Administrativa que hace referencia la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0008-04, la que las condone cada una de estas en forma específica, como un acto administrativo válido y oponible.