SE/0182/2012

SALA PLENA

SENTENCIA: 182/2012.

EXP. N°: 285/2006.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital de Oruro del Servisio de Impuestos Nacionales S.A. c/ Superintendencia Tributaria General Actual Autoridad General de Impugnacion Tributaria

FECHA: Sucre, Diecicho de Julio de dos mil doce.

Pronunciada en el proceso contencioso-administrativo seguido por la Gerencia Distrital de Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Superintendencia Tributaria General, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0130/2006 de 31 de mayo de 2006.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fs. 27 a 31, la respuesta de fs. 56 a 58, los antecedentes procesales; y

CONSIDERANDO: Que la Gerencia Distrital de Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales, representada legalmente por su Gerente, Zenón Zepita Pérez, interpuso demanda contencioso-administrativa señalando en resumen, lo siguiente:

Que mediante Acta de Infracción Nº 106998 de 10 de agosto de 2005, que dio origen a la Resolución Sancionatoria Nº 025/2005 de 13 de octubre de 2005, se impuso sanción de clausura a la Clínica URME por el plazo de seis días, en razón de que el 3 de agosto de 2005, la señora Benigna Maura Aguilar Calle denunció que no se había emitido nota fiscal por la suma de Bs.1.945 correspondientes a los pagos por internación, exámenes de laboratorio y otros servicios prestados a su hermano (fallecido), sino una pro-forma carente de valor legal y pese a que la denunciante requirió insistentemente la entrega de la factura, la propietaria de la clínica URME incumplió lo establecido en los artículos 164 de la Ley Nº 2492, 9 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10.0021-04 y el num. 6.1 de su Anexo "A".

Que la Resolución de Alzada STR/LPZ/RA-0086/2006, al causar perjuicio a la institución recaudadora, motivó que la administración tributaria impugnara dicha resolución ante la Superintendencia Tributaria General que con Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0130/2006 de 31 de mayo de 2006, confirmó la resolución impugnada.

Considera que la resolución de la Superintendencia Tributaria General incurrió en varios errores de fondo en la interpretación y aplicación de la normativa y procedimientos tributarios, porque al no haberse entregado la nota fiscal por el monto de Bs.1.945 sino una pro-forma llenada en una máquina de escribir de la propia clínica, no consideró la manifiesta intención de no entregar la factura por la transacción efectuada, ni tomó en cuenta la disposición de los artículos 164 de la Ley Nº 2492 y 4 de la Ley Nº 843, relativos a las formalidades que el sujeto pasivo de la obligación tributaria, debe cumplir al momento de recibir el pago por los servicios prestados.

Añade que la Superintendencia Tributaria General concluyó que la administración tributaria impuso una sanción con una norma que no se hubiera encontrado vigente, lo que no corresponde a la verdad y que la contribuyente admitió la comisión de la contravención cuando aceptó la entrega de la pro-forma con el detalle del servicio prestado por la clínica y demuestra también la intención maliciosa de la contribuyente, el hecho que entrega la mencionada pro-forma, siete días después que el paciente fue dado de alta.

Prosigue señalando que la resolución impugnada causa perjuicio a la Administración Tributaria y al Estado, porque al omitirse la obligación tributaria, se afecta la seguridad económica de éste, más aun si se "...ha identificado a la persona natural, a quién se le atribuye la realización del mismo, la individualización del sujeto pasivo y de la "competencia tributaria se encuentran habilitados...". Añade que al confirmar la resolución de alzada, se dejó impune y sin sanción una contravención plenamente comprobada, con el simple argumento que la Administración Tributaria no hubiera aplicado correctamente la norma.

Concluye solicitando se declare probada la demanda y en consecuencia, se revoque la Resolución Nº STG-RJ/0130/2006 de 31 de mayo de 2006, emitida por la Superintendencia Tributaria General y se mantenga subsistente la Resolución Sancionatoria de Clausura Nº 025/2005 de 13 de octubre de 2005.

CONSIDERANDO: Que por providencia de fs. 34, se ordenó reservar la consideración de la admisión de la demanda, hasta conocer el pronunciamiento del Tribunal Constitucional respecto a un recurso incidental de inconstitucionalidad promovido por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, en un proceso similar y conforme consta en la providencia de fs. 36, emitida el 14 de marzo de 2007, y en mérito al pronunciamiento del Tribunal Constitucional, se admitió y prosiguió la causa con la citación de la autoridad demandada, quien mediante memorial de fs. 56 a 58, se apersonó al proceso y contestó negativamente a la demanda señalando - en relación con la afirmación del demandante respecto del no cumplimiento del artículo 164 del la Ley Nº 2492 y artículo 4 de la Ley Nº 843 - que de la compulsa de los antecedentes administrativos se evidencia que el Acta de Infracción Nº 106998, que sancionó a la Clínica URME por no emisión de nota fiscal por un monto de Bs.1.945 emergente del pago por los servicios que prestó en el mes de agosto de 2002, conducta que fue tipificada y sancionada conforme lo dispuesto por el artículo 164 de la Ley Nº 2492, vigente desde el 4 de noviembre de 2003, sin considerar que el hecho ilícito ocurrió en vigencia de la Ley 1340 vulnerando así los artículos 7-a) y 33 de la Constitución Política del Estado (1967).

Prosigue señalando que en el presente caso, de acuerdo con el artículo 4. b) de la Ley Nº 843, el hecho generador en el Impuesto al Valor Agregado (IVA), se perfeccionó al finalizar la prestación o desde la percepción total o parcial del precio, lo que ocurrió primero, lo que implica la obligación de emisión de la factura, cuyo incumplimiento y conducta contravencional se debe sancionar con la norma vigente al momento de ocurrido el hecho, por lo que es la Ley Nº 1340 la norma aplicable y no así la Ley Nº 2492, con la salvedad que fuera más beneficiosa para el contribuyente la última, situación que en el caso presente no existe.

Que el Servicio de Impuestos Nacionales afirmó que el hecho generador ocurrió en el momento en que se presentó la denuncia; es decir, el 3 de agosto de 2005, lo cual no es correcto, porque el Derecho Penal Tributario no sanciona el hecho generador de la obligación tributaria, sino la conducta de un ilícito tributario de no emisión de factura una vez que se perfeccionó el hecho generador, lo que sucedió en agosto de 2002.

En el contexto señalado, la norma aplicable es la Ley Nº 1340 y sin embargo el Servicio de Impuestos Nacionales aplicó la Ley Nº 2492, norma inexistente en el momento en que ocurrió el ilícito tributario, lesionando de esta manera el derecho que tiene toda persona a un proceso justo y equitativo el cual deja de ser tal, cuando se aplica una norma no vigente, a lo que se añade que la administración tributaria puede aplicar retroactivamente una norma, conforme al mandato del artículo 33 de la Constitución Política del Estado, cuando se establezca una sanción más benigna, se suprima el ilícito tributario o se establezcan términos de prescripción más breves y de manera general, cuando beneficie al sujeto pasivo o tercero responsable.

Añade que en nuestro sistema jurídico tributario, el artículo 136 de la Ley 1340 y el artículo 99-III de la Ley 2492, son declarativos; es decir, que la obligación tributaria nace y se perfecciona el ilícito tributario en el momento de ocurrido el hecho, sin necesidad de un acto posterior de la administración tributaria, por lo que se aplica el aforismo: "Tempus Comici Delicti" en concordancia con el artículo 33 de la Constitución Política del Estado (1967), por tanto, la ley aplicable debe ser la vigente al momento de la comisión del hecho, motivó por el cual se confirmó la Resolución de Alzada porque su resolución se ajustó plenamente al derecho, por lo que corresponde declarar improbada la demanda, manteniendo en consecuencia firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0130/2006 de 31 de mayo de 2006.

Presentada la réplica que reiteró los argumentos de la demanda y no habiéndose absuelto la dúplica, con providencia de 22 de octubre de 2007, se decretó autos para sentencia.

CONSIDERANDO: Que el acto administrativo impugnado en el presente proceso y contenido en la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0130/2006 de 31 de mayo de 2006, emerge de la decisión de la Superintendencia Tributaria General de confirmar la Resolución del Recurso de Alzada STR-LPZ/RA 086/2006 emitida el 10 de marzo de 2006 por la Superintendencia Tributaria Regional de La Paz, que a su vez, determinó anular obrados hasta el Acta de Infracción 106998 de 10 de agosto de 2005, disponiendo se inicie un nuevo proceso aplicando las normas de la Ley 1340, al haberse considerado que el presunto hecho de incumplimiento en la emisión de nota fiscal ocurrió en la gestión 2002 y que por tanto, no era aplicable la normativa contenida en la Ley 2492 si no la Ley 1340.

De la revisión de los antecedentes de emisión del acto administrativo impugnado en el presente proceso contencioso-administrativo, se evidencia lo siguiente:

La existencia de un acta circunstanciada de denuncia suscrita el 3 de agosto de 2005, por la señora Benigna Maura Aguilar Calle de Lazcano contra la contribuyente Clínica URME, señalando que no se le emitió nota fiscal por la cancelación de Bs.1.945 por el servicio de atención médica prestada a su hermano, sino simplemente una pro forma de 17 de agosto de 2002 (fs. 3 el anexo 2).

La existencia del Acta de Infracción 106998 de 10 de agosto de 2005, con la que se inició el procedimiento sancionatorio contra la contribuyente. Se observa que la misma no hizo constar cuál era la infracción acusada (fs. 1 del anexo 2).

La Resolución Sancionatoria de Clausura 025/2005 pronunciada el 13 de octubre de 2005 por la Gerencia Distrital de Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales, en la que consideró probado el hecho acusado e infringidas las normas contenidas en los artículos 164 de la Ley 2492; 21 del Decreto Supremo 27310 y Capítulo III de la Resolución Normativa de Directorio 10-0021-04 de 11 de agosto de 2004 y se aplicó la sanción de seis días de clausura. (fs. 1 a 3 del anexo 1).

Siendo el objeto de la controversia, la aplicación de la normativa vigente en el momento de la infracción o contravención que dio lugar a la imposición de la multa, corresponde precisar que al tratarse de un procedimiento sancionador emergente del incumplimiento al ordenamiento jurídico tributario, rigen para él los principios de legalidad, tipicidad, presunción de inocencia, proporcionalidad, procedimiento punitivo e irretroactividad con relación a que cualquier sanción, debe fundarse en norma anterior al hecho punible, los cuales se hallan consagrados en la Constitución Política del Estado de 1967 y con mayor amplitud en la actual norma constitucional.