SE/0183/2020

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia N° 183

Sucre, 12 de noviembre de 2020

Expediente: 285/2018-CA

Demandante: Gerencia Grande Contribuyentes Cochabamba - SIN

Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso: Contencioso Administrativo

Resolución impugnada: AGIT-RJ 1516/2018 de 25 de junio

Magistrado Relator: Lic. Esteban Miranda Terán

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia de Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (GRACO- SIN) contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 59 a 64, interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (GRACO-SIN), representada por Rosmery Villacorta Guzmán, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1516/2018 de 25 de junio de fs. 39 a 57; el decreto de Admisión de 2 de octubre de 2018 de fs. 67; la contestación a la demanda de fs. 71 a 87; la réplica de fs. 124 a 127; la dúplica de fs. 130 a 134; decreto de Autos para Sentencia de 15 de julio de 2019 de fs. 135; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar; y:

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:

El 1 de julio de 2016, la Gerencia de Grandes Contribuyentes del Servicio de Impuestos Nacionales (en adelante SIN), notificó mediante cédula a Oscar Fernando Andrade Ballesteros (en adelante contribuyente), con la Orden de Verificación (en adelante OV) N° 3916OVI00538 de 27 de junio de 2016 (fs. 4 Anexo 6 de los antecedentes administrativos), comunicándole que será sujeto de un proceso de determinación, bajo la modalidad de Operativo Especifico Crédito IVA, con alcance a los hechos y elementos relacionados con el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado (en adelante IVA), contenidas en las facturas observadas en el Detalle de Diferencia FORM 7520 (fs. 5 Anexo 6 de los antecedentes administrativos), correspondientes al periodo fiscal de febrero de 2012; asimismo, mediante el detalle de diferencias solicitó al contribuyente la presentación de documentación: Declaraciones Juradas (en adelante DDJJ) Form. 200 o 210, Libro de Compras IVA, facturas de compras originales detalladas, medios fehacientes de pago con los que se efectivizaron las transacciones, registros contables con documentación de sustento, contratos suscritos por la compra de bienes y/o servicios adquiridos, kardex físico por ítem de los productos adquiridos, Libros de Contabilidad diario y mayor, del periodo sujeto a revisión y toda otra documentación que sustente las transacciones realizadas.

Mediante Nota CC-155/2016 de 8 de julio de 2016, el contribuyente (fs. 20 Anexo 6 de los antecedentes administrativos), solicitó la ampliación de plazo, para la presentación de la documentación requerida; emitiendo el SIN el Proveído de 15 de julio de 2016 (fs. 21 Anexo 1 de los antecedentes administrativos), que concedió el plazo de 5 días hábiles para tal fin.

La Administración Tributaria emitió el Acta de Recepción y Devolución de Documentos de 2 de agosto de 2016, donde registró la presentación de los documentos solicitados al contribuyente (fs. 26 Anexo 6 de los antecedentes administrativos).

El 23 de mayo de 2017, el SIN notificó mediante cédula al contribuyente, con la Vista de Cargo (en adelante VC) N° 291739000103 de 18 de mayo de 2017 (fs. 103 a 111 Anexo 6 de los antecedentes administrativos), que estableció como resultado del proceso de verificación, que las facturas Nros. 110 y 111 no se encuentran respaldadas con documentos que demuestren la realización de la transacción, ni la forma de incorporación en la actividad gravada; estableciendo previamente, un impuesto omitido de Bs. 6.754; liquidando la deuda tributaria por el IVA, del periodo fiscal febrero de 2012, que alcanzó a 8.722 UFV equivalente a Bs. 19.205.-, importe que incluyó tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago.

El 30 de junio de 2017, el SIN, notificó mediante cédula al contribuyente con la Resolución Determinativa (en adelante RD) N° 171739000388 de 23 de junio de 2017 (fs. 217 a 235 Anexo 7 de los antecedentes administrativos), que determinó de oficio las obligaciones impositivas del contribuyente por el IVA, del periodo fiscal de febrero de 2012, que ascendió a Bs. 19.302.- por concepto de tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago.

Contra la referida RD, el contribuyente interpuso recurso de alzada (fs. 21 a 25 Anexo 1), emitiendo la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba (en adelante ARIT), la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0416/2017 de 13 de octubre (fs. 67 a 77 Anexo 1), que ANULÓ la RD N° 171739000388 de 23 de junio de 2017, hasta el vicio más antiguo incluso la VC N° 291739000103 de 18 de mayo de 2017.

Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, el SIN, interpuso recurso jerárquico (fs. 80 a 84 Anexo 1), emitiendo la AGIT la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0052/2018 de 8 de enero (fs. 107 a 117 Anexo 1), que ANULÓ la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0416/2017 de 13 de octubre.

La ARIT, emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0124/2018 de 23 de marzo (fs. 146 a 160 Anexo 1), que CONFIRMÓ la RD N° 171739000388 de 23 de junio de 2017, emitida por el SIN.

Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, el contribuyente interpuso recurso jerárquico (fs. 162 a 167 Anexo 1), emitiendo la AGIT, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1516/2018 de 25 de junio (fs. 39 a 57), que REVOCÓ la resolución recurrida.

El 26 de septiembre de 2018, el SIN interpuso demanda contencioso administrativa (fs. 59 a 64) contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1516/2018, que se resuelve en la presente sentencia.

FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, CONTESTACIÓN Y TERCERO INTERESADO:

Demanda.

Citó las Sentencias Constitucionales (SC) Nros. 0643/2015-S3 de 25 de junio y 731/2014 de 10 de abril y alegó, que la AGIT, a tiempo de emitir la Resolución de Recurso Jerárquico, no analizo las observaciones contenidas en la Resolución Determinada impugnada, tampoco identifico los motivos por los cuales se depuró el crédito fiscal, declarado por el contribuyente; sin embargo, de la lectura de la resolución AGIT, que levanto las observaciones contenidas en la RD N° 171739000388 de 23 de junio de 2017, sólo analizó los medios fehacientes de pago y desechó sin justificación o análisis alguno las demás observaciones, establecidas por el ente fiscal; las cuales, del análisis de la documentación del contribuyente concluyó para las facturas Nros. 110 y 111 lo siguiente: "Dentro el proceso de revisión al contribuyente, se constató que no resulta suficiente la existencia de un comprobante contable, impresión de detalle de provisión y fletes, sino documentación que acredite la materialidad de sus transacciones y se encuentren efectivamente vinculadas con sus propias operaciones, lo contrario sería un acto de simulación, es decir, actos dirigidos únicamente al fin de reducir la carga fiscal del contribuyente; cuando en realidad la operación resulta existente. Ante tal situación, el art. 8 de la Ley N° 2492, ha previsto el método imperativo de la "Realidad Económica" que permite a la Administración tributaria apartarse de las formas adoptadas por el sujeto pasivo y establecer la verdad de los hechos, observado si se cumplieron los presupuestos económicos de la operación, "(sic.)

Al respecto señaló que, la AGIT, en sus fundamentos y conclusión estableció que el contribuyente demostró el medio de pago, razón por la que resolvió dejar sin efecto las observaciones determinadas por la Administración Tributaria; sin embargo, no desestimó la observación, en cuanto a la realización y vinculación con la actividad gravada; toda vez, que no demostró el contribuyente, la trasmisión de dominio y la forma de incorporación o aplicación de las compras detalladas en la factura sujeta a revisión en actividades gravadas, por las que el sujeto pasivo resultó responsable del gravamen.

La AGIT no consideró, las facturas Nros. 110 y 111, que de la revisión y análisis de la documentación presentada por el contribuyente, se observó que el sujeto pasivo, no demostró la transferencia de dominio y la forma de incorporación de los productos en la actividad gravada; toda vez, que de las planillas de liquidación por la provisión y flete de materia prima, no consignan la firma o identificación de los que intervienen en el documento y la conformidad del proveedor; asimismo, de los reportes de balanza del sistema presentados, no demostró que el proveedor titular de la factura sujeta a revisión, sea el que efectivamente entregó el material ya sea provisionalmente o a través de sus dependientes, debido a que los reportes no consignan firmas y no identifican a las mismas.

De igual manera, revisada la información contenida en el reporte y la planilla de liquidación de pago, se observó diferencias en cuanto a los datos y las cantidades de ingreso del material a almacenes reportados; como es el caso, de la provisión de materia prima de 2 y 29 de octubre de 2012, identificados por los vales Nros. 1508 y 1586, por el ingreso de piedra negra segunda; no existe, constancia alguna de la provisión de ese producto; es decir, no existe documentación efectiva de percepción del servicio percibido; por lo que, no es posible establecer la concurrencia de la transacción con el proveedor titular de las facturas sujetas a revisión.

Por otra parte, como resultado de la evaluación de descargos a la Vista de Cargo, se observó, que el documento de la materia prima N° 1572 de 24 de febrero de 2012, con ticket de pesaje N° 8780 de 24 de febrero de 2012, consignó como placa 1126-BUY, diferente al reporte de provisión de materia prima que señaló la placa 653-LSD, aspecto que no dio certeza que estos respaldos, correspondan a la factura; en consecuencia, no demostró la transmisión de dominio, la realización de la transacción, la forma de incorporación a su actividad gravada del contribuyente, observaciones ratificadas en la Resolución Determinativa.

Las observaciones realizadas por el SIN, en la Vista de Cargo y en la Resolución Determinativa, se sustentaron en los arts. 2, 4-a) y 8 de la Ley N° 843 de 6 de junio de 1997; 8 del DS N° 21530; 70 núm. 4 y 5, 76 del CTB-2492; 36 y 37 del Código de Comercio (CCo); y 21 y 25 del DS N° 29577; sin embargo, la AGIT en total desconocimiento, sobre la motivación y fundamentación que deben contener las resoluciones, ingresó a realizar una valoración parcial de las observaciones por el SIN, que vulneró los derechos constitucionales del ente fiscal; y como consecuencia, debe anularse obrados hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1516/2018 de 25 de junio de 2018.

Petitorio.

Solicitó, se declare probada la demanda contenciosa administrativa y se resuelva "ANULAR” la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1516/2018 de 25 de junio.

Admisión.

Mediante decreto de 2 de octubre de 2018 de fs. 68, se admitió la demanda contenciosa administrativa, de conformidad a los arts. 327, 329 y 330 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975) y 2-2 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, disponiéndose el traslado al demandando y al tercero interesado, con la provisión citatoria a objeto de que asuman defensa.

Contestación.

La AGIT representada legalmente por Daney David Valdivia Coria, por memorial de fs. 71 a 87, contestó negativamente a la demanda contenciosa administrativa, conforme lo siguiente:

La resolución Jerárquica argumentó, que adoptó una línea doctrinal en las Resoluciones Jerárquicas STG/RJ/0064/2005, STG/RJ/00123/2006 y STG/RJ/0156/2007; según las cuales, establecieron que para beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal, producto de las transacciones que se declara, estas deben cumplir tres requisitos: 1) Estar respaldado con la factura original; 2) Que se encuentre vinculado a la actividad gravada; y 3) Que la transacción se haya realizado efectivamente.

Al respecto, de la revisión de los antecedentes administrativos, la Administración Tributaria en el papel de trabajo que lleva el título "Análisis y verificación de facturas observadas” de fs. 31; como también, como se encontró expuesto en la Resolución Determinativa de fs. 220, depuró las facturas Nros. 110 y 111; donde esta instancia Jerárquica, observó que la citadas facturas fueron observadas con el Código "1.1. Facturas no validas (NV) para crédito fiscal, por no contar con documentación clara y suficiente que demuestre la efectiva realización de la transacción y la forma de incorporación en la actividad gravada por la que el Sujeto Pasivo resulta responsable” (sic).

Señaló, con relación a la factura N° 110, que fue emitida por el proveedor Jionny Bustamante Sánchez; se advirtió, que el Contribuyente, presentó en instancia administrativa los siguientes documentos: la factura original, Nota de Pago N° 31102, comprobante de egreso N° 5, solicitud de compra y pago de servicios, cheque N° 2249 del Banco Bisa, fotocopia de cédula de identidad del proveedor, reporte contable; y en etapa de descargo a la Vista de cargo, presentó, liquidación provisión de materia prima del 1 al 29 de febrero de 2012, formulario M-02 de compra y venta de minerales y metales.

Y respecto de la factura N° 111, que también fue emitida por el proveedor Jionny Bustamante Sánchez, advirtió que el sujeto pasivo, presentó a la Administración Tributaria, la referida factura en original, nota de pago N° 31103, comprobante de egreso N° 5, solicitud de compra pago de servicios, cheque N° 2250 del Banco Bisa, detalle de liquidación provisión de materia prima, reporte contable, informe Superintendente de Planta, detalle de ingreso y salida de los vehículos; y en etapa de descargo a la Vista de Cargo, presentó reportes de materia prima, Libro diario, auxiliar del libro mayor; por lo que, existiendo el medio de pago extrañado por la Administración Tributaria, correspondió dejar sin efecto las observaciones efectuadas, respecto de las facturas Nros. 110 y 111.

Respecto a que, el contribuyente, no se demostró la forma de incorporación en la actividad gravada por el sujeto pasivo y resultó responsable, señaló que el art. 8 de la Ley N° 843, no prevé para el cómputo del crédito fiscal la observación formulada por la Administración Tributaria; por lo que, no corresponde análisis al respecto.

La Administración Tributaria, está creando un nuevo requisito de validez del crédito fiscal, que no se encuentra consignada en la norma; por tanto, no es atendible su argumento, cuando afirmó que es la AGIT, la que no realizó una revisión minuciosa; cuando, se realizó la compulsa de antecedentes, fundamentó y motivó la Resolución impugnada. Citó jurisprudencia, emitidas por el Tribunal Supremo de Justicia en los Autos Supremos (AS) Nros. 477 de 22 de noviembre de 2012, 75 de 13 de marzo de 2013, 136/2013 de 8 de abril, 165/2013 de 11 de abril y 55/2014 de 14 de mayo, que establecieron, los tres presupuestos legales esenciales y concurrentes que deben cumplir el sujeto pasivo o tercero responsable para ser beneficiario con el crédito fiscal IVA.

Alegó, que la instancia jerárquica, analizó el contenido de la RD N° 171739000388, considerando a ese efecto el agravio planteado por el sujeto pasivo; por tanto, no puede el actor señalar, que se realizó un análisis superficial; cuando, se analizó el acto administrativo definitivo, se verificó y estableció que el crédito fiscal IVA del periodo fiscal de febrero de 2012, se encuentra respaldado con prueba documental que permitió verificar la realización de la transacción; y para llegar a esa conclusión, se argumentó que la Administración Tributaria, en la Resolución Determinativa bajo el subtítulo "APRECIACIÓN DE LAS PRUEBAS DE DESCARGO, ALEGACIONES DEL CONTRIBUYENTE Y POSICIÓN DE LA ADMINITRACIÓN TRIBUTARIA" de fs. 221-228, valoró los argumentos y descargo presentados por Oscar Fernando Andrade Ballesteros; en consecuencia, no se evidencia que se hubiese vulnerado el derecho a la defensa y el debido proceso, que deriven en vicios de anulabilidad del referido acto administrativo.

Señaló, que los argumentos expuestos en la demanda por el SIN, es reiteración de la instancia administrativa recursiva e incumple los requisitos previstos en el art. 327 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975); aspecto que, impide al Tribunal Supremo de Justicia, ingresar al fondo de la acción; conforme estableció en la Jurisprudencia ordinaria emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia en las Sentencias Nros. 238/2013 de 5 de julio y 119/2017 de 13 de marzo.