SE/0188/2014

SALA PLENA

SENTENCIA: 188/2014.

FECHA: Sucre, 15 de septiembre de 2014

EXPEDIENTE N°: 736/2012.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Compañía de Seguros y Reaseguros S. A. EMA Empresa Multinacional Andina contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria

MAGISTRADO RELATOR: Jorge Isaac von Borries Mendez

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por Alianza Compañía de Seguros y Reaseguros S. A. EMA Empresa Multinacional Andina contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 89 a 103, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0668/2012 de 13 de agosto de 2012; contestación a la demanda de fs. 138 a 141; la réplica de fs. 151 a 156; duplica de fs. 161 y los anexos que contienen los antecedentes administrativos.

CONSIDERANDO I: Que Alianza Compañía de Seguros y Reaseguros S.A. EMA Empresa Multinacional Andina, en el plazo previsto en el art. 780 del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contencioso administrativa, pidiendo se revoque la Resolución Determinativa AGIT-RJ Nº 668/2012 de 13 de agosto 2012.

1.- Argumenta “Lesión del Interés Privado a raíz de la emisión de la resolución de recurso Jerárquico”, manifestando que la administración tributaria a través de la Resolución Sancionatoria Nº 18-0299-2011 de 8 de diciembre de 2011, sanciona con multa a la empresa Alianza, de 1.696.432 UFV, emergente de la contravención de omisión de pago, motivo por el cual, se interpuso recurso de alzada, instancia en la que se determinó anular obrados hasta el vicio más antiguo; es decir, hasta el Auto Inicial de Sumario Contravencional, debiendo la administración tributaria emitir un pronunciamiento positivo o negativo respecto a la solicitud de rectificación iniciada por el sujeto pasivo el 12 de mayo de 2009.

Agrega que el 22 de febrero, presentó el Formulario 200 con número de orden 2930477025 correspondiente al periodo fiscal de enero/2007 consignando un importe de Bs. 2.039.807, los cuales fueron cancelados en varios pagos, durante ese lapso de tiempo sucedieron varios errores entre ellos: la factura 058902, estaba consignada con el monto de 280.335 cuando debió ser consignada por 285.35, error que incrementó el porcentaje del impuesto de dicho periodo; por error involuntario no se incluyó en la base imponible del IVA e IT el importe de 175 facturas manuales; dichos errores originaron el importe de Bs. 2.039.807, cuando la correcta determinación es de Bs. 2.006.896.

Con relación a la cancelación de la deuda tributaria emergente del IVA por el periodo enero/2007 antes de cualquier actuación de la administración, considerando los anteriores errores, la empresa consideró culminar de pagar la deuda tributaria mediante pagos que fueron efectuados a través de boletas 1000 y direccionados al Form. 200 IVA con número de orden Nº 2930477025 (25); cuando el 18 de diciembre de 2007 su empresa se notificó con el proveído de inicio de Ejecución Tributaria de la declaración jurada Form. 200 IVA con numero 2930477026(26), por el monto de 2.039.807, por encontrarse dicha declaración firme y ejecutoriada, por lo cual, se percataron que al momento de enviar la declaración jurada con el numero 2930477026 (en adelante 26), con iguales datos que la declaración jurada 2930477025 (en adelante 25) existían solo minutos de diferencia, hecho que fue corroborado a través del sistema SIRAT. Más allá de ese error, lo evidente es que la empresa canceló la deuda tributaria en su totalidad y con el objetivo de solucionar los problemas la Administración Tributaria, los indujo a direccionar los pagos con el Form. 200 con Nº de orden 25 al número de orden 26, cuando dicho formulario solo se generó por un error en el sistema.

Después de realizar una segunda solicitud de rectificación de declaración jurada en fecha 9 de noviembre de 2009 se notificó a la empresa con el Auto inicial de Sumario Contravencional (AISC) Nº 26-0498-2011, por haber incurrido en omisión de pago del periodo enero/2007 y vencido el término señalado en los arts. 93 y 70 del Código Tributario.

La Resolución de Recurso Jerárquico en el numeral IV 4.3. del su punto X apartado IV 4. Fundamentación Técnico Jurídica, señala: “se evidencia que el contribuyente efectuó el último pago el 3 de septiembre de 2008, siendo que la Administración Tributaria notificó el PIET, GGLP-ACC-PIET –E- 3063/2007, por lo que corresponde verificar si los pagos efectuados alcanzan a cubrir el importe total de la deuda…” “…en ese contexto habiéndose verificado que el contribuyente pago el total de la deuda tributaria después de la notificación con el PIET Nº GGLP-ACC-PIET-E-3063/07, antes de la notificación con la resolución sancionatoria Nº 18-0299-2011, corresponde considerar la reducción de sanciones dispuestas en el numeral 1 del art. 156 de la Ley 2492…”; la empresa previa a cualquier intervención de la Administración Tributaria procedió a cancelar la deuda del periodo enero/2007 correspondiente al formulario 25; por un error propio en el sistema del SIN, al generar un doble ingreso de números de orden, lo cual conlleva una falta de seguridad jurídica. Continuando con los agravios de la Resolución del Recurso Jerárquico, en el numeral IV 4.3. del punto xi apartado IV 4. Fundamentación Técnico Jurídica, señala: “…que al haberse configurado la omisión de pago por el IVA del periodo fiscal de Enero de 2007; y siendo que la solicitud de aprobación de la rectificatoria a favor del contribuyente, fue de conocimiento de la Administración Tributaria con anterioridad al Auto inicial de Sumario Contravencional y habiendo la Administración Tributaria aceptado la rectificación mediante la que se establece nueva base de la sanción por omisión de pago, corresponde revocar parcialmente…”, por lo que ha decir del demandante, la AGIT decide revocar parcialmente la resolución de la ARIT La Paz, sin considerar lo establecido por el art. 157 de la CTB concordante con el art. 39 del Decreto Supremo Nº 27310 y la prueba que demuestra que la empresa procedió al pago de la deuda tributaria con anterioridad a cualquier acto de la Administración Tributaria. Señala que en el caso la problemática se circunscribe a la aplicación de la sanción por omisión de pago y considera oportuno referir que en contraposición a ello se tiene los arts. 157º del CTB y 39 del DS Nº 27310 referidos al arrepentimiento eficaz, cita en calidad de jurisprudencia la Resolución del Recurso de Jerárquico Nº AGIT-RJ 0497/2011 de 19 de agosto de 2011, de lo cual se puede desprender que el arrepentimiento eficaz supone la extinción automática de la sanción pecuniaria cuando el contribuyente procede con el pago total de la deuda tributaria, lo cual sucedió en el presente caso al haber procedido al pago total de la deuda, conforme señala el art. 47 del CTB concordante con los arts. 8 y 9 DS 27310.

Continua el demandante, enfatizando que es necesario analizar si la conducta de la Empresa Alianza Compañía de Seguros y Reaseguros S. A. EMA Empresa Multinacional Andina, se enmarca en el supuesto del art. 165 del CTB, por lo cual expresa que si se toman los principios de informalidad y de verdad material, la empresa habría pagado la totalidad de la deuda, antes de cualquier actuación validada del SIN, puesto que la notificación con el PIET Nº GGLP-ACC-PIET –E- 3063/2007, en la cual la AGIT fundamenta su resolución, fue dejada sin efecto por los errores detectados no atribuibles a la empresa. Posteriormente, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, al emitir la resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0668/2012, desconoció el art. 157 del Código Tributario boliviano referido al arrepentimiento eficaz, tota vez que la Empresa Multinacional pagado la totalidad de la deuda tributaria antes de cualquier actuación de la Administración Tributaria, lo cual evidencia que no se puede adecuar la conducta al art. 165 del CTB.

Concluye solicitando se revoque la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 0668/2012 de 13 de agosto de 2012 y por consiguiente la resolución Sancionatoria Nº 18-029902011 de 8 de diciembre de 2011.

2.- Como una segunda problemática y amparado en la Ley Nº 1979, señala que la Corte Supremo de Justicia es competente para impugna la legalidad del art. 42 del DS Nº 27310, expresa que en el caso de autos, el articulo impugnado es contrario a lo señalado en el art. 165 del CTB, toda vez que la naturaleza jurídica de la sanción en materia tributaria del art. 42 del DS 27310, no es la percepción de la obligación tributaria para satisfacer las necesidades de los administrados, ya que cuando un contribuyente cancela el 99.99 % de la obligación Tributaria, no puede hacerse merecedor de una sanción respecto del 100 % del tributo omitido, asimismo, el art. 42 del DS Nº 27310 determina que al día siguiente de la fecha de vencimiento, el contribuyente ya debe al estado el 100% del tributo omitido, pese a que el contribuyente haya pagado el 99% de la deuda tributaria, cuando lo establecido en el art. 165 del CTB es que si el contribuyente paga el 1% restante antes de la emisión de la Resolución Determinativa, debe pagar el 20% de la sanción y así sucesivamente según lo establecido en el art. 156 del CTB. Siendo reprochable pretender aplicar una sanción sobre un elemento inexistente.

Continua el demandante expresando que la ilegalidad del art. 42 del DS Nº 27310, fue tomada por la AGIT, ha momento de realizar el cálculo de la sanción, ya que este corresponde al 100% del impuesto omitido, al cual se le podría aplicar un descuento por incentivos en la reducción de la sanción por haber cancelado el impuesto omitido y los accesorios antes de la Resolución Determinativa, de conformidad al art. 156º num. 1 de la Ley Nº 2492. Sostiene que es necesario considerar el principio de proporcionalidad, por cuanto conforme el art. 323. I de la Constitución Política del Estado, este principio en materia tributaria se constituye en un principio de derecho general, para señalar la justa proporcionalidad que debe guardar una sanción con las circunstancias objetivas y subjetivas.

Señala que en cuanto a la liquidación de la sanción sobre un tributo omitido inexistente, se advierte que el cálculo realizado tanto por la Administración Tributaria y posteriormente la AGIT, elude el hecho de que la obligación tributaria principal fue cubierta por la empresa, considerando en el cálculo de la sanción un inexplicable e inexistente impuesto omitido.

Concluye solicitando, que en aplicación del art. 6 de la Ley Nº 1979, se expulse del ordenamiento tributario el art. 42º del DS 27310.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de 22 de noviembre de 2012 que cursa a fs. 105, y corrida en traslado a la Autoridad General de Impugnación Tributaria, su representante legal Julia Susana Ríos Laguna, por memorial de fs. 138 a 141, responde negativamente y solicita se declare improbada la demanda, señalando que con relación a la solicitud del análisis del art. 42 del DS Nº 27310 por parte del Tribunal Supremo de Justicia, dicha pretensión debe ser rechazada por cuanto la misma se fundamenta en una ley abrogada por la Ley Nº 027 del Tribunal Constitucional Plurinacional de 6 de julio de 2010.

Con relación a la otra problemática planteada en la demanda, expresa que el art. 70 núm. 1) del Código Tributario boliviano, establece las obligaciones del sujeto pasivo, determina, declara y como debe pagar correctamente la deuda Tributaria; por otra parte el art. 165 del Código Tributario Boliviano establece una sanción del 100% del monto calculado, ante el incumplimiento por acción u omisión de deuda tributaria, conforme el art. 47 de la norma anteriormente citada, así como el monto total que debe pagar el sujeto pasivo después de vencido el plazo para el cumplimiento de la obligación, constituido como tributo omitido, siendo aplicable el régimen de reducciones previsto en el art. 156 del CTB. Manifiesta que de la revisión de los antecedentes se tiene que la Administración Tributaria notificó el PIET GGLP-ACC-PIET-E-3063/07, el 18 de diciembre de 2007 cuando el contribuyente, ahora demandante presentó el último pago en fecha 3 de septiembre de 2008, habiendo pagado el total de la deuda tributaria, después de la notificación con el PIET y antes de la notificación con la Resolución Sancionatoria Nº 18-0299-2011 efectuada el 23 de diciembre de 2011, aspecto por el cual no procede el arrepentimiento eficaz, siendo aplicable el art. 47 del CTB, es decir, la reducción de sanciones, ya que en correcto análisis el sujeto pasivo debe efectuar el pago del saldo no pagado del 20%, es decir sobre la base del tributo omitido de 1.669.061 UFV, menos el pago a cuenta efectuado de 27.372 UFV, como consecuencia del pago en exceso resultante por la aceptación de la solicitud rectificatoria mediante resolución Administrativa Nº 23-0074-2012, quedando pendiente de pago por sanción por omisión de pago de 303.440 UFV.

Concluye solicitando se declare improbada la demanda contencioso administrativa.

CONSIDERANDO III: Que de la relación precedente se extrae que la demanda plantea dos problemáticas: una respecto de la impugnación del art. 42 del DS Nº 27310 de 9 de enero de 2004; y la segunda, respecto de la incorrecta aplicación del art. 165 del Código Tributario boliviano.

Que teniendo en cuenta la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por Ley Nº 212, en concordancia con los arts. 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en la fase administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Respecto a la ilegalidad y abrogatoria del art. 42 del DS Nº 27310.-

Sobre el tema, el art. 6 de la Ley Nº 1979 de 24 de mayo de 1999, modificatoria de la Ley Nº 1836 del Tribunal Constitucional, preveía que: “Se aplicarán los procesos contenciosos administrativos por las autoridades judiciales competentes, cuando se impugnen decretos y resoluciones que se consideren ilegales por su oposición a una norma superior, salvo que la contradicción acusada se refiera de manera directa a una o más disposiciones de la Constitución Política del Estado, en cuyo caso se aplicarán los procedimientos, constitucionales regulados en la Ley Nº 1836 del Tribunal Constitucional”.

La norma legal descrita precedentemente no fue reiterada en la Ley del Tribunal Constitucional Plurinacional y en el Código Procesal Constitucional, y al contrario la abrogaron, señalando en la Ley Nº 040 de 1 de septiembre de 2010, que modificó la disposición abrogatoria Única de la Ley Nº 027 de 6 de julio de 2010, dejándola con el siguiente texto: “A partir de la posesión de las Magistradas y Magistrados del Tribunal Constitucional Plurinacional quedan abrogadas la Ley 1836, Ley del Tribunal Constitucional de fecha 1 de abril de 1998, la Ley Nº 2087 de fecha 26 de abril de 2000 y la Ley 1979 de fecha 24 de mayo de 1999”.