SE/0188/2024

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 188

Sucre, 5 de noviembre de 2024

Expediente: 50-2023 CA

Demandante Sociedad Minera “Illapa S.A.”

Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria

Tipo de Proceso: Contencioso Administrativo

Resolución Impugnada: Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre

Magistrado Relator: Ricardo Torres Echalar

VISTOS: Expediente 50/2023-CA, la demanda contenciosa administrativa de fojas 219 a 253, interpuesta por la Sociedad Minera ILLAPA SA representada legalmente por Juan Pablo Bonifaz Echalar, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), representada por Katia Mariana Rivera Gonzáles; impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre, de fojas 39 a 77; el Auto de 6 de marzo de 2023, de fojas 258, que admitió la demanda; la contestación de fojas 366 a 391, presentada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; la Réplica de fojas 394 a 405; la Dúplica de fojas 408 a 411; el memorial de respuesta de la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales presentado en calidad de tercero interesado; el Decreto de Autos para Sentencia de 26 de julio de 2023 de fojas 412.

Expediente 63/2023-CA, la demanda contenciosa administrativa de fojas 474 a 483, interpuesta por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales representada por Jhonny Daniel Plata Arispe, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre, de fojas 39 a 77; el Auto de 10 de marzo de 2023 de fojas 487, que admitió la demanda; la contestación de fojas 533 a 542, presentada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; el memorial de fojas 572 a 576, presentado por la Sociedad Minera ILLAPA SA en calidad de tercero interesado; el Decreto de Autos para Sentencia de 19 de septiembre de fojas 588.

El Auto de 25 de septiembre de 2023 de fojas 592 a 593, que ACUMULÓ el Expediente N° 63/2023-CA, al Expediente N° 50/2023-CA, por conexitud de pretensiones, resolución impugnada y partes, los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:

CONSIDERANDO I:

I.1.- Fundamentos de la demanda.

I.1.1.- Expediente 50/2023-CA

La Sociedad Minera “Illapa SA”, mediante su representante legal, acusó que la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) omitió pronunciarse sobre las nulidades que emergieron del incumplimiento de la normativa tributaria (Ley No. 843 y sus decretos reglamentarios) que ampliamente fueron desarrollados en el recurso jerárquico, sobre las cuales la AGIT tenía la obligación de pronunciarse; siendo que dichas nulidades son de orden público porque violentan derechos y garantías constitucionales como el principio de LEGALIDAD, de IGUALDAD y de CAPACIDAD CONTRIBUTIVA.

Alegó, que la Autoridad General de Impugnación Tributaria no se pronunció sobre: Primera nulidad, que de acuerdo a la Orden de Fiscalización No. 19990100273 se inició el proceso de revisión de dos impuestos IUE y AA IUE de la gestión 2017 - periodos octubre a diciembre 2016 y enero a septiembre de 2017 -; sin embargo, la Administración Tributaria determinó un cargo sobre otro impuesto como es el IUE-BE, que no estaba dentro del alcance de la referida Orden de Fiscalización contraviniendo el art. 104 del Código Tributario; Segunda nulidad, omisión de conclusión de la determinación tributaria (falta de liquidación del Impuesto a las Utilidades de las Empresas fiscalizado) al no considerar la pérdida acumulada existente en la gestión fiscalizada, lo que conlleva no haber determinado la base imponible del impuesto; y Tercera nulidad, incongruencia y sobrevaloración de cargos (pretender y determinar dos cargos simultáneos sobre un mismo hecho), el primero identificado con el punto “B-14” denominado “costo de minerales vendidos y llevados al gasto en un importe mayor al respaldo conforme a diarios y mayores” por Bs. 19.076.748,00 y el segundo identificado con el punto “A” denominado “ingresos no declarados para la determinación del IUE” por Bs. 17.401.494,00.

Denunció que la Resolución Jerárquica vulneró los artículos 68, 211 y 219 del CTB y art. 115 de la CPE al no haber considerado varias pruebas de reciente obtención presentada ante la AGIT durante la sustanciación del recurso jerárquico. Denuncia que la omisión de valoración está expresamente y literalmente reconocida por la AGIT en las páginas 73 y 74 de la Resolución Jerárquica impugnada, donde de manera incongruente declaró que no identificó la Certificación EY LPZ 541/22 emitida por Ernst & Young Ltda., a pesar que dicha certificación fue recibida formalmente mediante Acta de Juramento de Presentación de Pruebas con referencia AGIT/0867/2022//LPZ-0131/2022 de 23 de septiembre de 2022, en la que confirmó e individualizó expresamente su recepción oficial por parte de la Autoridad demandada (AGIT).

Asimismo, desarrolló cada una de las observaciones que consideró como infracciones que le produjo la Resolución Jerárquica: observación A (ingresos no declarados para la determinación del IUE Bs. 17.401.494); observación B.14 (costo de minerales vendidos y llevados al gasto en un importe mayor al respaldo conforme libros diarios y mayores Bs. 19.076.748); observación B.3 (gastos de proveedores extranjeros correspondiente a la gestión fiscal anterior Bs. 167.361 y observación B.9 (gastos de proveedores locales en otra gestión fiscal Bs. 38.235); observación B.3 (gastos de proveedores extranjeros correspondiente a la gestión fiscal anterior); observación B.9 (gasto de proveedores locales en otra gestión fiscal Bs. 38.235); observación B.4 (gastos de proveedores extranjeros contabilizados sin retenciones de Ley Bs. 1.732.107); observación B.6 (gastos de vehículos que no presentan respaldos de propiedad y que corresponden a la cuenta 6169402 – materiales operativos combustible Bs. 360.00); observación B.10 (gastos de provisiones al medio a ambiente que incumple lo establecido en el art. 17 del DS No. 24051 Bs. 43.749.468); observación B.11 (gastos supuestamente sin medios fehacientes de pago Bs. 177.440 y en el numeral 2 – alícuota adicional al impuesto sobre las utilidades de las empresas AA-IUE Bs. 152.501.670); observación B.13 (bonificaciones en especie y bonificaciones especiales sin supuesto sustento documental Bs. 6.923.895); observaciones B.15 (no se dio valor probatorio a las pruebas presentadas como descargo para esta observación literales a) y b)).

Por último, acusó, que la Autoridad General de Impugnación Tributaria omitió analizar y valorar la prueba acumulada en la determinación tributaria y la prueba de reciente obtención presentada con juramento de 23 de septiembre de 2022 en la etapa recursiva, en el marco de las reglas básicas e inviolables de valoración de la prueba previstas en los artículos 68, numeral 7, 211 y 219 de la Ley N° 2492 de 2 de agosto de 2003 y 115 de la Constitución Política del Estado; que, desvirtúa los principales cargos determinados por la Administración Tributaria y que la sanción por omisión de pago es incorrecta porque en la medida que no se tomó en cuenta la pérdida fiscal, en los hechos, aun ratificándose todas las observaciones del IUE, seguiría habiendo pérdida fiscal y por tanto no existe ningún impuesto omitido, ni intereses ni mantenimiento de valor; lo cual, nuevamente ratificó la innumerable cantidad de vicios de nulidad de orden público que no fueron objeto de pronunciamiento por la Autoridad demandada.

I.1.2.- Petitorio.

Solicitó se declare PROBADA la demanda y la NULIDAD de la Resolución del Recurso Jerárquico No. AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

I.2.- De la contestación a la demanda.

La AGIT mediante escrito de fs. 366 a 391 y vlta., contestó de manera negativa a la demanda y después de realizar una relación de los antecedentes de los hechos, refutó bajo los siguientes argumentos:

Señaló que, de la lectura del memorial de demanda, se pudo evidenciar que la parte actora en el Otrosí 5, argumentó que no se valoró diferentes cartas expuestas en ese otrosí; pero esos documentos y aseveraciones, resultan ajenas a los agravios que fueron objeto de análisis y valoración en la instancia jerárquica, pretendiendo que este Alto Tribunal de Justicia ejerza el control de legalidad de los actos emitidos por la AGIT sobre la base de documentos y hechos que no fueron objeto de reclamación en el proceso de impugnación; consiguientemente señaló que el Tribunal Supremo de Justicia, se encuentra impedido de emitir pronunciamiento con relación a estos argumentos, como fue asumido en varios Autos Supremos sobre la aplicación del “per saltum”, así se tiene el Auto Supremo No. 154/2013 de 8 de abril y la SCP No. 0148/2014 de 10 de enero.

Respecto a los supuestos vicios de nulidad acusados en el recurso jerárquico y la demanda, manifestó que estas peticiones no se basan en los hechos, antecedentes y menos en la resolución demandada, constatándose simples observaciones alejadas del objeto de la demanda; es decir, que de la revisión exhaustiva del contenido del recurso de alzada se verificó que los agravios expuestos relacionados con la nulidad del procedimiento de determinación, no fueron parte de la interposición ante esa instancia; situación que impidió que esa instancia emita pronunciamiento sobre aspectos planteados únicamente en el recurso jerárquico, en aplicación de la previsión normativa de los arts. 144 y 198 del Código Tributario Boliviano, pues lo contario implicaría emitir criterio en única instancia y vulneración del principio de congruencia.

Con referencia a las observaciones A; B-14; B-3; B-9; B.4; B-6; B-10; B-11 y B-13 realizadas por la parte demandante en la demanda, la AGIT señaló que al haber respondido y desvirtuado cada una de ellas, se demostró con fundamentos legales y técnicos que explicaron los hechos comprobados y las exposiciones e interpretaciones de las normas aplicables al caso concreto y que la demanda carece de argumentos.

I.2.1.- Petitorio.

Solicitó se declare IMPROBADA la demanda y se mantenga firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico No. AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

I.3. Tercero interesado.

Conforme a la provisión citatoria de fs. 359, se citó con la demanda a la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz (GRACO) de Servicios de Impuestos Nacionales el 24 de marzo de 2023; por memorial de fs. 605 a 612 contestó de manera extemporánea el 31 de octubre de 2023.

I.3. Réplica.

A fs. 392 mediante proveído de 23 de junio de 2023, se dio por contestada la demanda contenciosa, corriéndose en traslado al demandante, con el objeto de que ejerza su derecho a la réplica en el plazo previsto por Ley.

Por escrito de fs. 394 a 405, la Sociedad Minera “Illapa SA”, ratificó los argumentos señalados en la demanda, enfatizando en que si se hubiera tomado en cuenta la perdida fiscal, aun ratificándose todas las observaciones, seguiría existiendo pérdida acumulada; dicho de otra forma, el cargo por IUE y también el cargo por AA-IUE son el resultado de la grave causal de nulidad de no haber liquidado el IUE conforme a ley, violentando el principio de legalidad previsto en el art. 6 del Código Tributario Boliviano, lo que implica que lo pretendido no sea el impuesto adicional a la utilidad, sino únicamente el 12.5% de los ingresos y gastos observados, que además son menores a la pérdida fiscal existente, hecho que también afecta a la pretensión de sanción por Omisión de Pago, porque de haberse restado la Pérdida Fiscal, la Base Imponible hubiera sido negativa, por ello no existe posibilidad para que se devengue el IUE y el AA-IUE y tampoco una sanción, por no existir impuesto alguno a pagar.

I.4. Dúplica. -

A fs. 406 se dio por presentada la réplica, corriéndose en traslado a la entidad demandada, con el objeto de que ejerza su derecho a la dúplica, en el plazo previsto por Ley.

Es así que, mediante memorial de fs. 408 a 411, la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), ratificó los fundamentos señalados en la respuesta negativa a la demanda, aludiendo la Sentencia No. 339/2016, y afirmando que el demandante realizó en su memorial de réplica la reiteración íntegra de su demanda, sin refutar los argumentos de la contestación a la demanda, tergiversando de esta forma la naturaleza de la réplica; consiguientemente argumentó que se denota carencia de argumentación y omisión de hechos acontecidos en el caso y criterios subjetivos sin hacer una relación de causalidad entre el hecho que sirve de fundamento y la vulneración causada; es decir, se redujo a enumerar pretensiones reiterativas, sin mayor explicación causal.

Señaló, que la resolución impugnada cumple con la debida motivación y fundamentación, toda vez que contiene un análisis de los hechos y el derecho aplicable sobre los cuales sustentó la decisión asumida en el marco de las atribuciones conferidas por los arts. 139 inciso b), 144 y 211 del CTB, tal cual exigen los arts. 28 inciso e) y 30 inciso a) de la Ley No. 2341.

I. 5.- Decreto de Autos. -

Cumplidas las formalidades del proceso, mediante proveído de fs. 412 se determinó que “No existiendo nada más por tramitar y siendo el estado de la causa, se decretó Autos para Sentencia”.

CONSIDERANDO II:

II.1.- Fundamentos de la demanda.

II.1.1.- Expediente 63/2023-CA

La Gerencia Graco La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, mediante su representante legal, acusó que la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) vulneró el debido proceso en sus vertientes de fundamentación y motivación de las resoluciones administrativas, derecho constitucional estrechamente ligada con la vulneración a la seguridad jurídica como principio emergente dentro de un Estado de Derecho.

Señaló que, la AGIT en la observación B.4, se ratificó lo expuesto por la resolución de alzada, sin ningún tipo de análisis, debiendo sustentarse en los hechos, antecedentes y el derecho aplicable y sobre todo exponer una clara fundamentación que determine la decisión asumida en cumplimiento del art. 211 del Código Tributario Boliviano, concordante con el art. 22 del Decreto Supremo No. 27350.

Sobre la observación B.1, señaló que la AGIT expuso textualmente que del análisis de la ARIT no se evidenció que las transacciones se hubiesen realizado efectivamente, cuando han sido presentadas con todos los respaldos contables posibles para respaldo de dichas operaciones; otra cosa es que el proveedor YPFB no hubiese realizado la declaración que debía, lo cual, es completamente ajeno a la voluntad de ILLAPA.

Alegó, que al realizar el control cruzado se han observado operaciones de dos proveedores, que presentan errores de registro en el importe por parte de la Sociedad Minera Illapa SA y por otro lado existen facturas no declaradas por el proveedor; siendo los proveedores observados en la Resolución Determinativa: REPUESTOS, MANGUERAS Y FILTROS REMAFIL LTDA Y YPFB; el contribuyente únicamente impugnó la observación del proveedor de YPFB como bien señaló la AGIT; por tanto, con relación a la otra observación se entiende que el contribuyente reconoció y admitió el reparo determinado. Asimismo, existen operaciones que no fueron declaradas y de los cuales no se tiene certeza que se hubiera realizado porque el contribuyente no ha presentado la documentación de respaldo respectiva.

Señaló, que según el art. 76 de la Ley No. 2492 para la validez del crédito fiscal y para el gasto deducible es imprescindible considerar los siguientes aspectos: 1) la transacción debe estar respaldada con la factura, nota fiscal o documento equivalente; 2) que la compra o adquisición se encuentre vinculada con la actividad gravada y 3) que la transacción se haya realizado efectivamente; es decir, que cuente con medios probatorios de pago.

Al no contar el contribuyente con la documentación de respaldo y los medios probatorios de pago, correspondió el reparo respectivo.

Concluyó, indicando que los actos de la Administración Tributaria fueron desarrollados observando en todo momento los principios de legalidad y presunción de legitimidad, imparcialidad, verdad material, publicidad y buena fe, previstos en el art. 4 de la Ley No. 2341, además respetando en todo momento los derechos y garantías reconocidos por la CPE.

II.1.2.- Petitorio.

Solicitó se declare PROBADA la demanda y REVOQUE lo ilegalmente dejado sin efecto por la Resolución del Recurso Jerárquico No. AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), manteniéndose firme y subsistente en su totalidad la Resolución Determinativa No. 172229000059 de 3 de febrero de 2022.

II.2.- De la contestación a la demanda.

La AGIT mediante escrito de fs. 533 a 542 y vlta., contestó de manera negativa a la demanda y después de realizar una relación de los antecedentes de los hechos, refutó bajo los siguientes argumentos:

Señaló que, de la lectura del memorial de la demanda, se pudo evidenciar que la misma no cumplió con los presupuestos esenciales propios de una demanda contenciosa administrativa, en mérito a que la parte actora sólo realizó reiteración idéntica de los mismos argumentos en los que sustentó su recurso jerárquico que interpuso contra la resolución de alzada, aspectos que fueron analizados y resueltos en la resolución jerárquica que ahora impugna, constituyéndose ello para este Alto Tribunal Supremo de Justicia en un impedimento para ingresar al fondo de la demanda.

Sobre la observación B.1 y B.4, alegó que estas peticiones no se basan en los hechos, antecedentes y menos en la resolución demandada, constatándose simples observaciones alejadas del objeto de la demanda; en el acápite IV.4.3.4 se efectuó el respectivo análisis de los antecedentes administrativos contrastados con los argumentos de las partes intervinientes en el recurso jerárquico y sobre la base de la normativa tributaria vigente.

Sobre el efecto de control cruzado, señaló que la resolución jerárquica en su punto IV.4.3.10 realizó el análisis respectivo a la observación citada, estableciendo en primera instancia los argumentos que fundan su desacuerdo en lo resuelto en instancia de Alzada, en ese sentido se delimitó cuáles eran los agravios en que incurrió la Administración Tributaria.

Concluyó, indicando que se desvirtuó todos los argumentos alegados por la parte actora, posición que según se pudo evidenciar pretende ser enervada con los mismos argumentos insuficientes de su recurso jerárquico.

II.2.1.- Petitorio.

Solicitó se declare IMPROBADA la demanda y se mantenga firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico No. AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

II.3. Tercero interesado.

Conforme a la provisión citatoria de fs. 527, se citó con la demanda a la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz (GRACO) de Servicios de Impuestos Nacionales, legalmente representado por Carlos Raymundo Quintana Orsini y/o Juan Pablo Bonifaz Echalar y/o Álvaro Muñoz Reyes Gonzales, conforme se acredita con el Testimonio de Poder No. 2597/2022 de 16 agosto, se tiene por apersonado en su calidad de tercero interesado (fs. 577); por fs. 572 a 576, contestó negativamente a la demanda, argumentando lo siguiente:

Después de realizar una descripción de los antecedentes, alegó que la demanda no cumple con el art. 110 numerales 5, 6 y 9 del Código Procesal Civil.

Respecto a las observaciones B.4 y B.1, señaló que estos cargos han sido revocados mediante la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0425/2022 de 14 de julio que resolvió revocar parcialmente la Resolución Determinativa No. 172229000059 de 3 de febrero de 2022, dejando sin efecto el importe de Bs. 271.828,00 por concepto de impuestos omitidos correspondientes al IUE, AA-IUE e IUE-BE más actualización, intereses y sanción por omisión de pago correspondientes a los periodos fiscales comprendidos de octubre de 2016 a septiembre de 2017, que fue ratificado por la Resolución Jerárquica, que dispuso confirmar la Resolución de Alzada.

Señaló, que la AIT dejó sin efecto esas observaciones debido, a que, de la revisión de los antecedentes administrativos, verificó que los documentos de descargo se encontraban debidamente aprobados, debido a que coincidían con la documentación contable de la empresa y que dichos gastos se encuentran debidamente sustentados y vinculados a la actividad gravada.

II.3.1.- Petitorio.

Solicitó se rechace la demanda en parte por ser defectuosa y en el fondo se declare IMPROBADA la misma.

II.4. Réplica.

A fs. 543 mediante proveído de 20 de julio de 2023, se dio por contestada la demanda contenciosa, corriéndose en traslado a la entidad demandante, con el objeto de que ejerza su derecho a la réplica en el plazo previsto por Ley.

Por proveído de fs. 588 de 19 de septiembre de 2023, consta que se informó que la entidad demandante no hizo uso del derecho a la réplica; en consecuencia, estableció que no corresponde su consideración, ni traslado para la dúplica.

II. 5.- Decreto de Autos. -

Cumplidas las formalidades del proceso, mediante proveído de fs. 445 se determinó que “No existiendo nada más por tramitar y siendo el estado de la causa, se decreta Autos para Sentencia”.

II. 6.- Acumulación. –

Por Auto de 25 de septiembre de 2023 emitido por la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera de fs. 592 a 593 y vlta., en aplicación del art. 2-1 de la Ley No. 620 dispuso la acumulación por identidad de sujetos, objeto y causa del Expediente No. 63/2023-CA promovido a demanda de la Gerencia GRACO La Paz del SIN contra la AGIT, al Expediente No. 50/2023-CA promovido a demanda de la Sociedad Minera Illapa SA.

CONSIDERANDO III:

III.1.- Antecedentes administrativos y procesales. -

En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:

El 20 de febrero de 2020, la Administración Tributaria en aplicación del artículo 104 del Código Tributario, a los fines de iniciar una determinación de oficio, notificó al contribuyente (fojas 22 del Anexo 1), con la Orden de Fiscalización N° 19990100273 (fojas 14 del Anexo 1), comunicando el inicio de la fiscalización de dos impuestos: el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) y la Alícuota Adicional del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (AA-IUE), de los periodos fiscales de octubre a diciembre de la gestión 2016 y enero a septiembre de la gestión 2017, de ambos impuestos; asimismo, la Administración Tributaria notificó al contribuyente con el Requerimiento N° 160402 y su Anexo (fojas 15 del Anexo 1), solicitando la entrega de documentación tributaria relacionada a la Orden de Fiscalización.

El 10 de agosto de 2020, la Administración Tributaria notificó al contribuyente (fojas 43 del Anexo 1), con el Requerimiento N° 170656 y su Anexo (fojas 36 a 39 del Anexo 1), reiterando la solicitud de entrega de documentación tributaria relacionada a la Orden de Fiscalización.

El 8 de enero, 10, 11 y 31 de marzo y 13 de mayo de 2021, el contribuyente presentó la documentación detallada en la Actas de Recepción de Documentos (fojas 53 y 57 a 62 del Anexo 1), y mediante Nota ILL 065/2021 de 10 de marzo (fojas 64 del Anexo 1), comunicó la disponibilidad de respaldos en sus instalaciones.

El 12 de noviembre de 2021, la Administración Tributaria notificó al contribuyente (fojas 3428 del Anexo 18), con la Vista de Cargo N° 292129000309 de 15 de septiembre (fojas 3265 a 3308 del Anexo 17), que determinó preliminarmente la deuda tributaria de Bs.131.074.114 (Ciento treinta y un millones, setenta y cuatro mil, ciento catorce 00/100 Bolivianos), por concepto de tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago por tres impuestos: el Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE), Alícuota Adicional del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (AA-IUE) e Impuesto a las Utilidades de las Empresas Beneficiarios del Exterior (IUE-BE) de los períodos fiscales detallados en la referida Vista de Cargo y multa por incumplimiento de deberes formales.

Mediante Nota de 14 de diciembre de 2021 (fojas 3436 a 3459 del Anexo 18), el contribuyente presentó descargos a la Vista de Cargo, exponiendo argumentos y adjuntando documentación.

El 14 de febrero de 2022, la Administración Tributaria notificó al contribuyente (fojas 6363 del Anexo 32), con la Resolución Determinativa N° 172229000059 de 3 de febrero de 2022 (fojas 6266 a 6356 del Anexo 32 - ver también págs. 87 y 90 de la RD), que determinó la deuda tributaria de Bs. 132.558.697 (Ciento treinta y dos millones, quinientos cincuenta y ocho mil, seiscientos noventa y siete 00/100 Bolivianos), por concepto de tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago por tres impuestos: el Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE-A) y Alícuota Adicional al Impuesto a las Utilidades de las Empresas (AA-IUE-A) e Impuesto a las Utilidades de las Empresas Beneficiarios del Exterior (IUE-M), de los períodos octubre 2016 a septiembre de la gestión 2017, respectivamente y multas por incumplimiento de deberes formales.

Contra la Resolución Determinativa N° 172229000059 de 3 de febrero de 2022, el contribuyente interpuso recurso de alzada (fojas 129 a 147 del anexo 1, en impugnación administrativa), que fue resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz, a través de la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0425/2022 de 14 de julio, que REVOCÓ parcialmente la resolución impugnada, dejando sin efecto el importe de Bs. 271.282 por concepto de tributos omitidos del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, Alícuota Adicional al Impuesto a las Utilidades de las Empresas e Impuesto a las Utilidades de las Empresas Beneficiarios del Exterior, más la actualización, intereses y sanción por omisión de pago, de los períodos fiscales fiscalizados.

Contra la referida Resolución del Recurso de Alzada, el contribuyente y la Administración Tributaria interpusieron recursos jerárquicos (fojas 458 a 491 y de fojas 495 a 500 respectivamente, del Anexo 3, en impugnación administrativa).

Mediante memorial de 17 de noviembre de 2022 (fojas 639 a 644 del Anexo 4, en impugnación administrativa), el contribuyente solicitó que la Autoridad General de Impugnación Tributaria suspenda la emisión de la resolución jerárquica, hasta que el Tribunal Constitucional Plurinacional resuelva la Acción de Inconstitucionalidad Concreta planteada.

Posteriormente, los referidos recursos jerárquicos fueron resueltos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre (fojas 683 a 721 del Anexo 4, en impugnación administrativa), que CONFIRMÓ la resolución impugnada.

Al encontrarse el Expediente No. 63/2023-CA acumulado al Expediente No. 50/2023-CA y estando ambos con decreto para sentencia; esta Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera, emitió la Sentencia No. 270/2023 de 15 de noviembre, que ANULÓ la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1158/2022 de 28 de noviembre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) y sus antecedentes, hasta el Decreto de 18 de noviembre de 2022 de fs. 645 del Anexo 4; para que se emita una nueva determinación en el marco del art. 82 del CPco.

Contra la Sentencia No. 270/2023 de 25 de septiembre, la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales interpuso Acción de Amparo Constitucional contra los Magistrados de la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera del Tribunal Supremo de Justicia.

Acusó que la Sentencia No. 270/2023 de 25 de septiembre, lesionó sus derechos, porque hubo falta de fundamentación y motivación que respalde su decisión, no sustentó con qué principios procesales, ni siquiera los principios que rigen la nulidad, y consideró que esa decisión carecía de congruencia, por haber anulado la resolución jerárquica de manera oficiosa, cuando solo se acusó que no se hubiera pronunciado sobre las alegaciones o prueba que ha sido acreditada y no valorada dentro del proceso.

Es así que, por Resolución Constitucional No. 079/2024 de 4 de abril. la Sala Constitucional Cuarta de la ciudad de La Paz, concede la tutela interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, disponiendo que dejar sin efecto la referida Sentencia No. 270/2023 de 25 de septiembre emitida por la Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, ordenando se emita una nueva sentencia siguiendo los parámetros de la Resolución de la Acción de Amparo Constitucional.

III. 2.- Naturaleza del proceso contencioso administrativo.

El proceso administrativo establece etapas procesales que concluyen con la instancia jerárquica que detenta la competencia de emitir pronunciamiento final en la vía administrativa y sus decisiones causan estado y son firmes en dicha vía; sin perjuicio de que estas puedan ser objeto de revisión en la jurisdicción ordinaria. El proceso administrativo es claro al establecer la instancia jerárquica como el fin de la vía administrativa, que el pronunciamiento puede ser objeto de revisión por autoridad judicial, ello no implica el carácter de firmeza del acto emitido hasta que la autoridad competente no declare su nulidad, lo revoque, etc.

Las resoluciones emitidas por la administración pública pueden ser objeto de revisión ante autoridad jurisdiccional, empero la calidad de resolución firme en sede administrativa y con la presunción de legalidad que se le otorga se mantiene vigente en tanto el acto no sea declarado nulo o revocado por autoridad competente; causando estado conforme prevén las disposiciones legales administrativas, y el posterior pronunciamiento judicial podría disponer la nulidad del acto administrativo emitido y cesar en sus efectos pudiendo recién la administración pública rever su pronunciamiento.

En cuanto al derecho al debido proceso, éste tiene la función de defender y preservar la justicia como valor reconocido por los artículos 8, parágrafo II y 115 parágrafo II, de la Constitución Política del Estado y se manifiesta a través de un conjunto complejo de principios, reglas y mandatos que la ley le impone a la Administración Pública para su ordenado funcionamiento, por virtud de los cuales, es necesario otorgar a los administrados la oportunidad de producir las pruebas que demuestren sus derechos, actuación que, en todos los casos, debe ajustarse a la observancia plena de las disposiciones, los términos y etapas procesales descritas en la ley.

De esta manera, el debido proceso administrativo exige de la Administración el acatamiento pleno de la constitución y de la ley en el ejercicio de sus funciones, bajo pena de desconocer los principios que regulan la actividad administrativa y de vulnerar derechos fundamentales de quienes acceden o son vinculados a las actuaciones de la Administración.

Sin embargo, como todos los derechos, el de recurrir está sujeto a las normas generales que lo rigen, entre ellos la oportunidad o el plazo, el contenido o expresión de agravios y la forma en que deban formularse de tal modo que la petición tenga la suficiente congruencia sobre los agravios sufridos con el acto impugnado; así norma el artículo 58 de la Ley de Procedimiento Administrativo Nº 2341 que prevé que los recursos administrativos deben ser presentados de manera fundamentada, cumpliendo con los requisitos y formalidades, en los plazos que establece la ley; quedando claro que dentro de los requisitos de impugnación de un acto administrativo; está pues, el argumentar de manera fundada el agravio sufrido en la Resolución Administrativa y en respuesta a esa impugnación se debe emitir un fallo congruente, porque el emitir un fallo incongruente es arbitrario, pues excede la potestad del Juzgador, ya sea que decida más de lo reclamado, o menos de lo que fuera pedido, o sobre cuestiones no articuladas.

La SCP 0126/2014 de 5 de diciembre, en el Fundamento Jurídico III.2, señala que: “…un acto administrativo es válido y eficaz entre tanto su nulidad, modificación o reforma no hayan sido declarados por autoridad competente”, añadiendo posteriormente, que: “…un acto administrativo es sujeto a nulidad, revocación, modificación o reforma, únicamente a través de una resolución de la misma o superior jerarquía y que sea pronunciada por autoridad competente, lo que permite inferir que, entretanto no ocurra aquello, las determinaciones administrativas gozan de la presunción de validez y causan estado; por lo mismo, autoridades, servidores públicos y personas particulares están compelidos a observar y acatar sus términos y decisiones en la estricta medida de las determinaciones; sin embargo, la sola emisión de las decisiones de carácter administrativa no significa perderse la sujeción a los marcos constitucionales ni tampoco es sinónimo de respeto de derechos fundamentales de la persona, es por ello que las normas que rigen la materia objeto de análisis han creado mecanismos de impugnación destinados a anular, revocar o modificarlas (…)”

La indicada sentencia precisó que en el modelo de un Estado Constitucional de Derecho, las autoridades investidas de jurisdicción tienen por misión principal garantizar la eficacia de los derechos fundamentales de la persona; y que una conducta orientada a desconocer y quebrantar las determinaciones emergentes del ámbito jurisdiccional y administrativo, ciertamente no constituyen acciones enmarcadas en derecho, sino que, configuran decisiones de hecho y son pura expresión de la arbitrariedad, la discrecionalidad, la ilegalidad y el abuso de poder.

En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, prevé: "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".

Así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con el numeral 2 del artículo 2 y con el artículo 4 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Contenciosa, Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Primera para la resolución de la controversia, por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Esta facultad reconocida al Órgano Judicial deviene del principio de “control judicial” reconocido por el artículo 4 de la Ley N° 2341; puesto que, en un Estado de derecho son indispensables la legitimidad y la legalidad de los actos administrativos; que implica, por una parte, el respeto a los intereses legítimos y a los derechos subjetivos de los administrados; y por otra, la observancia de los principios y normas que regulan la actividad jurídica de la administración pública.

Cuando esa legitimidad y legalidad son conculcadas por los órganos de la administración, se lesiona no sólo los intereses o los derechos privados; sino, el ordenamiento normativo del Estado; corresponde que los órganos que ejercen control, sometan a los órganos transgresores al orden jurídico establecido, protección jurídica que no está referida al provecho exclusivo de los intereses y derechos privados, sino al interés público y del Estado a través del correcto funcionamiento de sus órganos, que de ninguna manera puede ser enervado por sus titulares.

El proceso contencioso administrativo tiene como finalidad realizar dicho control de legalidad y legitimidad de los actos cumplidos en sede administrativa, que constan en el expediente administrativo que es remitido a conocimiento del Tribunal Supremo de Justicia, siendo la única documental que se admite y revisa al emitir la Sentencia; puesto que, por mandato expreso del art. 780 del CPC-1975, se tramita como proceso ordinario de puro derecho en razón a que en la acción mencionada, no se discute, el reconocimiento o desconocimiento de ningún derecho, tampoco otro aspecto o documento que no hubiese sido argumentado y presentado en sede administrativa, de donde resulta que la Sentencia que se emita se refiere exclusivamente a declarar la legalidad y legitimidad del acto impugnado o en su caso, su revocatoria por haberse conculcado las normas que rigen a la administración, disponiéndose que el acto sea repuesto.

III.3. De la problemática planteada.

Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a efectuar el control de legalidad sobre la aplicación de la ley, se determina que el motivo de la litis dentro del presente proceso, tiene relación con las supuestas vulneraciones que se hubieran producido por la autoridad jerárquica al emitir la resolución hoy impugnada y determinar si correspondía o no CONFIRMAR la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA No. 0425/2022 de 14 de julio.

CONSIDERANDO IV: