SE/0189/2024

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia Nº 189

Sucre, 5 de noviembre de 2024

Expediente: 42/2024 CA

Demandante: Empresa Kointra Ltda.

Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria

Tipo de Proceso: Contencioso Administrativo

Resolución Impugnada: AGIT-RJ 1343/2023 de 20 de noviembre

Magistrada Relatora: Nuria Gisela Gonzáles Romero

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fojas 41 a 55, interpuesta por la Empresa Kointra Ltda., representada por Jimmy Cabrera Cuellar, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria; impugnando la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 1343/2023 de 20 de noviembre, de fojas 2 a 18; el Decreto de admisión de la demanda de 14 de febrero de 2024 de fojas 58; el memorial de la Autoridad General de Impugnación Tributaria de fojas 124 a 136, que contestó la demanda; la réplica presentada por memorial de fojas 141 a 145; la dúplica presentada por memorial de fojas 153 a 154; el memorial de fojas 110 a 117 de la Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, apersonados en calidad de terceros interesados; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:

CONSIDERANDO I:

I.1.- Fundamentos de la demanda.

I.1.1.- Indicó que, la resolución de alzada le causó afectación porque no consideró que no se acreditó el hecho generador vinculado a los depósitos bancarios, tampoco se vincularon las cuentas del Banco de Crédito y del Fondo Financiero Privado con la empresa y al contrario pertenece a su socio Simón Sung Choe.

La resolución de alzada en la página 44 afirmó que los depósitos bancarios son sólo una referencia de los ingresos no declarados, contradiciendo las páginas 26 y 28 de la resolución determinativa, donde se incorporaron como pruebas; y por ello, la administración tributaria debió identificar los depósitos que correspondían a las ventas de mercancías no facturadas ni declaradas.

Indicó que, en instancia de alzada se reclamó que el cuadro de la página 21 de la resolución determinativa, que la cuenta 415-2-2-02073-5 del Banco PRODEM del socio Simón Choe es mancomunada con Elio Choe, pero en la página 25 respecto a la misma cuenta desaparece el nombre de Elio Choe, siendo que el referido no tiene vínculo con la empresa, vulnerando derechos de terceras personas y afectando el debido proceso; empero, la alzada sólo indicó estos cuadros es una simple referencia para mostrar ingresos no declarados.

Citó los puntos xiv a xviii de la resolución jerárquica en los cuales no se habría considerado que la información incorporada en la resolución determinativa fue realizada considerando medios de prueba, esto al determinar diferencias contables y no puede ahora señalarse que sólo son datos referenciales; por lo que, no se sustentó la técnica para determinar la base presunta, sino la prueba para aplicar el método, la que debe ser objetiva y demostrar la existencia del hecho generador, para lo que debe demostrarse cuales son los depósitos que corresponden a motocicletas vendidas y no facturadas, el no hacerlo vulneraría el debido proceso, el derecho a la defensa, el derecho a la fundamentación y motivación.

Indicó que, el punto xvii y el xvii de la resolución jerárquica son contradictorios y sólo se pretende justificar el trabajo de la Administración Tributaria, denotando la parcialidad de la Autoridad de Impugnación Tributaria, y generaría la duda de cuál es la necesidad de incluir esos datos si no constituyen prueba; asimismo indicó que en el punto xvii con el punto xviii de la resolución jerárquica son contradictorios y que, sólo pretende fundamentar o justificar lo efectuado por el Servicio de Impuestos Nacionales.

Indicó que, conforme a lo señalado, la resolución determinativa, la resolución de alzada y la resolución jerárquica, vulneraron el debido proceso en los elementos fundamentación y motivación, al efecto citó la Sentencia Constitucional plurinacional N° 0017/2018-S2 de 28 de febrero y la sentencia Constitucional N° 0871/2010-R de 10 de agosto; comprendiendo que la resolución determinativa incumplió lo determinado en los artículos 96 del Código Tributario; 18 y 19 del decreto Supremo N° 27310.

Afirmó que, desde la resolución determinativa hasta la resolución jerárquica van en contra de la línea jurisprudencial se la Sentencia Constitucional N° 0112/2017-R de 10 de mayo que consideró la línea expuesta en la Sentencia Constitucional N° 1365/2005-R de 31 de octubre.

I.1.2.- Señaló que, la Autoridad Tributaria pretende configurar las ventas no facturadas, pero omite demostrar objetiva e indubitablemente el hecho generador por ventas de motocicletas de la empresa Kointra Ltda., efectuadas en la gestión 2011, cuando en el caso pretende efectuar la fiscalización incluyendo motocicletas facturadas en la gestión 2012, excediendo la orden de fiscalización, aspectos que tienen respaldo en la factura de la Agencia Despachante de Aduana, planilla de gastos, declaraciones únicas de importación, formulario de registro vehicular, Copia Original de la Factura Emitida por Kointra Ltda., prueba adjunta en el recurso de alzada y que desvirtúa que la mercancía de referencia hubiera sido comercializada en la gestión 2011 y que demuestra que la Administración Tributaria no cumplió con la individualización e identificación de la mercancía supuestamente comercializada sin factura y que se manipulo la prueba obtenida del Organismo Operativo de Tránsito y de los gobiernos municipales.

Para lo referido, acompañan el Anexo 1 que de fojas 2 a 375 que contiene la factura de la Agencia Despachante de Aduana, planilla de gastos, declaraciones únicas de importación, formulario de registro vehicular, original y copias de la factura emitido por la empresa; además, de fojas 371 a 373 tiene un listado conteniendo en el Anexo 5 de la resolución determinativa, las cuales confrontadas con las facturas originales acompañadas, acreditan que el 2012 se efectuaron las ventas; por lo que, no pudieron ser comercializadas el 2011, aspecto que no fue valorado por la autoridad de alzada.

La Autoridad de Impugnación Tributaria, no valoró la prueba y se limitó a señalar que esa prueba debió ser presentada oportunamente ante el Servicio de Impuestos Nacionales, vulnerando el derecho a la motivación y fundamentación, porque no se efectuó una valoración real de la prueba.

En el punto xvii de la resolución jerárquica no se consideró el reclamo efectuado respecto a la página 19 de la resolución determinativa, porque se afirmó que existe mercadería comercializada en gestiones posteriores, por lo que se generó una ilegal fiscalización; porque se solicitó la información con cierre al 31 de diciembre del 2011 y no así a gestiones posteriores, irregularidad por la que las autoridades de alzada y jerárquica, pudieron anular de oficio la resolución determinativa, al poner en indefensión al administrado.

Indicó que, la prueba presentada en instancia de alzada debió ser valorada y no podía ser rechazada por no haberse anunciado o presentado de manera oportuna incumpliendo el artículo 84 de la Ley N° 2492, porque debió considerarse que la verdad material y la seguridad jurídica está por encima de los ritualismos por lo que debió ser valorada la prueba; además, al sólo reclamo que el Servicio de Impuestos Nacionales, incluyó mercancías de otras gestiones, debieron de oficio anular las actuaciones.

Afirmó que, el artículo 81 de la Ley N° 2492 regula la presentación de la prueba; empero, el artículo 218 y siguientes de la Ley N° 3092 determinan el procedimiento del recurso de alzada, previendo la apertura del término probatorio conforme, para lo cual el artículo 217 inciso a) del mismo cuerpo legal, regula la prueba documental, aspecto sobre el cual debe aplicarse el artículo 4 inciso d) de la Ley N° 2341, que es aplicable conforme al artículo 200 de la Ley N° 2492.

I.1.3.- Citó la Sentencia N° 482/2017 de 28 de junio emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia e indicó, que en base a esta la acción recursiva debió anular de oficio los actos administrativos.

Indicó que, la Administración Tributaria debió suspender sus actos conforme a los artículo 62 parágrafo II y 131 del Código Tributario, comprendiendo que al haberse anulado obrados hasta la vista de cargo debió esperar para la ejecución del fallo hasta la devolución de los antecedentes administrativos; aspecto que no fue entendido, porque con la notificación de la sentencia se procedió a solicitar información a terceros el 25 de julio de 2021 cuando los antecedentes recién los recepcionó el 19 de abril del 2022 y recién desde esa fecha, tenía competencia para hacer uso de sus facultades, aspecto que constituye en la vulneración al debido proceso.

Afirmó que, el inventario inicial de la mercancía ingresada en la gestión 2010 ya fue objeto de fiscalización; sin embargo, fue nuevamente considerada, lo que también vulneró el debido proceso, la congruencia, la legalidad, la seguridad jurídica, la verdad material, favorabilidad y sencillez administrativa.

Aseveró que, se vulneró los artículos 81 de la Ley N° 2492 y 2 del Decreto Supremo N° 27874, que determinan que las pruebas pueden ser presentadas hasta el último día del plazo concedido a la Administración Tributaria para la emisión de la resolución determinativa; por lo que, conforme al artículo 99 de la citada ley, el plazo para presentar descargos feneció el 29 de abril del 2023 fecha desde la que debió computarse los 60 días para citar y notificar la resolución determinativa; empero, maliciosamente la resolución determinativa se emitió a los 5 días de iniciado el cómputo de los 60 días, cuando debió esperar al último día para emitir y notificar la resolución determinativa, vulnerándose así el debido proceso previsto en los artículos 115 parágrafo II de la Constitución Política del Estado, 68 numerales 6 y 7 de la Ley N° 2492.

Al respecto de lo alegado, la autoridad jerárquica se limitó a señalar que ese aspecto no fue planteado en la instancia de alzada, cuando esto no constituye un simple agravio, sino, que genera indefensión y corresponde a la autoridad corregir los defectos u omisiones observadas, siendo inadmisible que no se considere el reclamo sólo porque no fue solicitado en el recurso de alzada, aspecto que contradice la cultura del vivir bien o al bien común y lo previsto en el artículo 8 de la Constitución Política del Estado.

I.1.4.- Reiteró que, la prueba fue presentada dentro el plazo abierto por la Autoridad de Impugnación Tributaria no fue considerada en la resolución de alzada, porque no cumple lo previsto en el artículo 81 de la Ley N° 2492, sin considerar el principio de verdad material y seguridad jurídica se encuentra por encima de los ritualismos de la norma, debiendo otorgar la prevalencia al derecho sustancial sobre el formal y el principio de informalismo que rige al procedimiento administrativo.

Citó las Sentencias Constitucionales Plurinacionales N° 1148/2016-S3 de 24 de octubre, N° 1783/2014 de 15 de septiembre.

I.2.- Petitorio.

Solicitó que se declare PROBADA la demanda y se REVOQUE la resolución jerárquica impugnada, por violación a derechos y garantías constitucionales y al principio de verdad material y deliberando en el fondo se anule obrados hasta la vista de cargo.

CONSIDERANDO II:

II.1.- De la contestación a la demanda.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria representada por Katia Mariana Rivera Gonzales, Directora Ejecutiva, por memorial de fojas 124 a 136, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, relacionó los antecedentes administrativos y alegó:

II.1.1.- La demanda incumple los requisitos esenciales propios del proceso contencioso administrativo, conforme se ha señalado en las Sentencias N° 238/2013 de 5 de julio, 32/2016 de 20 de octubre, emitidas por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia; por ello, debería declararse improbada.

II.1.2.- Indicó que, la demanda no cumple con los requisitos esenciales del proceso contencioso administrativo y sólo es una reiteración del recurso jerárquico presentado contra la alzada y que están resueltos en la resolución jerárquica, circunstancia que impide ingresar al fondo de la controversia; al respecto, citó la Sentencias N° 339/2016 de 13 de julio emitida por Sala Plena y N° 42/2022 de 20 de abril emitida por la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda del Tribunal Supremo de Justicia.

II.1.3.- Señaló que, lo expuesto en la demanda refleja la inconformidad de lo resuelto en la resolución jerárquica respecto a los vicios de nulidad y no cumple con los requisitos previsto en el artículo 327 del Código de Procedimiento Civil, al no exponer los hechos en que se funda la demanda.

Lo expuesto en la demanda respecto a la página 28 de la resolución determinativa y las cuentas bancarias que a decir del demandante no fueron tomadas como referencia sino como prueba, acredita que, se efectuó simples observaciones que no corresponden a los hechos y antecedentes de la resolución impugnada, recayendo en la disconformidad de lo resuelto y que además ya fueron resueltos en la instancia jerárquica; asimismo, la resolución jerárquica en el acápite “IV.1 Sobre la ausencia de fundamentación en la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa”, sustentó que la Administración Tributaria analizó la documentación remitida por las entidades financieras, en relación a las cuentas vinculadas a Kointra Ltda., donde presumió que los depósitos realizados correspondían a la actividad comercial porque describían como concepto, la ventas de motocicletas, piezas y accesorios, pero estas no fueron consideradas para la determinación porque se las consideraron como referencia de las actividades económicas de Kointra Ltda., las que demuestran que existieron ingresos no declarados, sin que estos sean considerados al momento de realizar la determinación.

Indicó que, la resolución de alzada se encuentra debidamente motivada cumpliendo lo previsto en los artículos 198 y 211 del Código Tributario y no se omitió el lineamiento de las Sentencias Constitucionales Plurinacionales N° 1662/2012, N° 1148/2016-S3, N° 1783/2014 y 0014/2018-S2 y de la de Sentencia Constitucional N° 0871/2010-R (no señaló fecha de emisión).

Afirmó que, la Administración Tributaria reactivó sus facultades para solicitar información al Organismo Operativo de Transito después de la notificación de la Sentencia N° 31 aspecto que no se contrapone a lo previsto en los artículos 62 y 131 del Código Tributario, porque el primero hace referencia la prescripción y el segundo, a la admisibilidad de los recursos contra actos administrativos.

Respecto a la falta de valoración probatoria, señaló que la resolución de alzada en el subtítulo “IV.2. sobre la determinación arbitraria e ilegal de la base imponible presunta”, expuso un cuadro donde consignó la documentación presentada y sustentó, que no corresponde valorarla porque es documentación presentada en la etapa de impugnación y no así dentro del proceso determinativo, por lo que, se debió cumplir lo previsto en el artículo 81 de la Ley N° 2492 y presentar la prueba en el término legal o demostrar, que la omisión no fue por causa propia; por lo que, no se afectó los principios de verdad material, seguridad jurídica ni informalismo.

Asimismo, respecto a la prueba de reciente obtención y aplicación del artículo 81 de la Ley N° 2492, indico que debe cumplirse los requisitos para la presentación de la prueba y dentro de eso considerarse la Sentencia Constitucional N° 1642/2010-R de 15 de octubre, que modula lo dispuesto en el señalado artículo.

Aseveró que, la aplicación del principio de verdad material no puede ser absoluto y no puede aplicarse por encima de otros principios, como lo explicó la Sentencia N° 187/2018 de 28 de noviembre, emitida por la Sala Contenciosa y Contenciosa Administrativa, Social y Administrativa Segunda y la Sentencia N° 512/2015 de 7 de diciembre, emitida por Sala Plena ambos del Tribunal Supremo de Justicia.

La resolución jerárquica en el punto IV.3.3. efectuó la revisión de antecedentes y conforme a los artículos 96 parágrafos I y III y 99 parágrafo II del Código Tributario, evidenció que la vista de cargo en el acápite “Determinación de la base imponible sobre base presunta”, analizó la documentación presentada por el contribuyente y los terceros informantes, comparando las declaraciones únicas de importación obtenidas de la Aduana Nacional y las registradas por el sujeto pasivo, lo que dio mercancías no facturadas, porque existen operaciones no contabilizadas y la falta de respaldos se determinó sobre base presunta ingresos omitidos en aplicación del artículo 44 del Código Tributario.

Conforme a la vista de cargo, también se habría corroborado que, con base en la prueba consideró la “Técnica Inventario de Bienes Realizables” prevista en el artículo 7 inciso a) de la Resolución Normativa de Directorio N° 10-00017-13, conforme a la formula “II+C+I y/o PE-V-IF > 0” llegando a presumir ventas no declaradas, conteniendo las cantidades de motocicletas en los anexos 1 a 4, llegando a tener en total 3.307 unidades no facturadas. Considerando las ventas facturadas obtuvo el precio promedio de ventas mensuales, las que multiplicó por la cantidad de motocicletas no facturadas y obtuvo ingresos no declarados de Bs.14.629.229,25, monto que fue considerado para determinar el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, el Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a las Transacciones.

Respecto a lo señalado indicó que, el inventario final (IF) fue obtenido con base a las importaciones de la gestión que no contaban con facturas de venta emitida; por lo que, la afirmación del demandante respecto a que la Administración Tributaria consideró que la mercancía que se importa en una gestión debe ser necesariamente vendida en el mismo periodo, no corresponde porque se descartó las unidades facturadas conforme al talonario de ventas proporcionado por Kointra SRL.

Además de lo señalado, la administración tributaria habría solicitado información bancaria, reportándose 5 cuentas de Kointra y 7 a nombre de su socio, las que evidencian un depósito de Bs.49.933.945,30, lo que le dio mayores elementos para mostrar, que si existen ingresos de venta de motos, pero este monto no fue incluido en la base imponible.

Respecto a los reclamos del demandante por incluir en la fiscalización los inventarios de la gestión 2010 y la emisión de la resolución determinativa a los 5 días de iniciado el plazo de los 60 días, indicó que conforme a los artículos 131 y 195 del Código Tributario, al no haberse efectuado el reclamo de esos aspectos en alzada, la instancia jerárquica está impedida de emitir criterio, porque ello significaría un fallo en única instancia, vulnerando el debido proceso y la seguridad jurídica y además, conllevaría desconocer la previsión del artículo 198 parágrafo I de la Ley N° 3092.

El impedimento señalado, también habría sido analizado en la Sentencia N° 216/2017 de 18 de abril emitida por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia y su consideración debe ser aplicado, bajo el principio de congruencia previsto en la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0055/2014 de 3 de enero.

Aseveró que, conforme a lo expuesto se advierte que las afirmaciones de la demanda no son ciertas, porque la instancia jerárquica analizó la problemática y actuó dentro el debido proceso al resolver el recurso, actuando conforme a lo previsto en la Sentencia Constitucional N° 0471/2005-R de 28 de abril.

II.1.5.- Por último, citó como jurisprudencia la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0756/2015-S2 de 8 de julio y refirió que, la resolución jerárquica que se impugnó, contiene los fundamentos y la normativa aplicable al caso y no existen agravios o lesión de derechos causados al demandante.

II.1.4.- Petitorio

Solicitó se declare IMPROBADA la demanda interpuesta por Kointra SRL., y se mantenga firme y subsistente la Resolución Jerárquica impugnada.

II.2.- Contestación del tercero interesado

II.2.1.- La Gerencia Grandes Contribuyentes Cochabamba representada por su Gerente Rosmery Villacorta Guzmán, por memorial de fojas 110 a 117 se apersonó al proceso en calidad de tercero interesado, contestó negativamente la demanda contenciosa administrativa, relacionó los antecedentes administrativos y alegó:

Respecto a los depósitos por venta de motos, ya fue resuelto en la instancia de alzada y jerárquica otorgando una respuesta fundamentada y objetiva.

Indicó que, los argumentos del demandante acreditan que está disconforme con lo resuelto en la instancia administrativa, pero esto no conlleva a que no se haya realizado un análisis integral y objetivo de los argumentos que planteó, explicando que los depósitos encontrados, dieron indicios de que existían ingresos no declarados, sin que ello afecte la base imponible, sino para tener la referencia de cómo se realizaba la actividad económica de Kointra.

II.2.2.- Respecto a la falta de valoración de la prueba, indicó que esto se produjo porque no fue presentada en su momento y bajo las condiciones previstas en el artículo 81 y 98 de la Ley N° 2492, porque en la determinación tributaria el sujeto pasivo se limitó a requerir fotocopias de la fiscalización sin presentar documentación en la etapa de descargos y dentro el plazo procesal no acompañó prueba alguna, incumpliendo la determinación de la normativa ya señalada y no puede ahora, recurrir al principio de verdad material, porque el cumplimiento no constituye simples formalismos, aspecto que fue analizado en la Sentencia N° 512/2015 de 7 de diciembre emitido por Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia y la Sentencia Constitucional N° 1642/2010-R de 15 de octubre de 2010.

II.2.3.- Indicó que, la facultad de anular de oficio que supuestamente tienen las autoridades administrativas, no es un hecho reclamado en la instancia de alzada, recayendo en la imposibilidad de que sea resuelto en la instancia jerárquica; por lo que, la pretensión de demandante es ilegal e incongruente, conforme a lo analizó la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0055/2014 de 3 de enero.

Afirmó que, al no ser atendible en la instancia jerárquica, también genera un impedimento para que sea conocido en el proceso contencioso administrativo, conforme fue analizado en la Sentencia N° 13 de 26 de marzo de 2019, emitido por la sala Social Primera.

La resolución jerárquica respetó el debido proceso, la igualdad de las partes, la legalidad y la seguridad jurídica, acorde a lo analizado en la sentencia Constitucional Plurinacional N° 0643/2015-S3 de 25 de junio.

II.2.4.- Petitorio.

Solicitó se declare improcedente la demanda y se mantenga vigente la resolución jerárquica impugnada.

CONSIDERANDO III:

III.1.- Naturaleza del proceso contencioso administrativo.

Por memorial de fojas 141 a 145, la empresa demandante presentó réplica y por memorial de fojas 153 a 154 la entidad demandada ejerció el derecho a la dúplica; por lo que, al no existir nada más por tramitar, por providencia de 5 de julio de 2024 de fojas 155 se decretó “Autos para Sentencia”.

El proceso contencioso administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al administrado en el ejercicio del poder público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.