SE/0190/2012

SALA PLENA

SENTENCIA: 190/2012.

EXP. N°: 284/2006.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia de Grandes Contribuyentes de la Ciudad de La Paz del Servisio de Impuestos Nacionales c/ Superintendencia Tributaria General Actual Autoridad General de Impugnacion Tributaria

FECHA: Sucre, Veintitres de Julio de dos mil doce.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia de Grandes Contribuyentes de la ciudad de La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, en el que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0128/2006 dictada el 31 de mayo de 2006 por la Superintendencia Tributaria General actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda de fs. 46 a 49 presentada por la Gerencia de Grandes Contribuyentes de la Ciudad de La Paz a.i del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Luís Fernando Patzy Aviles; la excepción previa de impersonería presentada por el Superintendente Tributario General (Fs. 91 a 95 de obrados), Responde a Excepción de Impersonería de Fs. 115 a 120 de obrados, el Auto Supremo Nº 011/2008 de 28 de enero de 2008, los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada y;

CONSIDERANDO: Que en la demanda se solicita la revocatoria parcial de la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0128/2006 pronunciada por el Superintendente Tributario General, actual Director General de la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Al efecto señala que en fecha 29 de julio de 2005 la Gerencia de Grandes Contribuyentes de La Paz, emitió la Resolución Administrativa Nº 15-031-05, cuyo antecedente se encuentra en la fiscalización Nro. 2904000004 que se realizó a COPLA LTDA por concepto de IUE, ICM e IVA, en la que establece que revisados los antecedentes que respaldan la correcta devolución de los Certificados de Devolución Impositiva (CEDEIM) al contribuyente IMPORT EXPORT COPLA LTDA, correspondiente a los periodos fiscales 06, 07, 08, 09, 10, 11/2001 y 01/2002, se tiene que durante los indicados periodos, de manera indebida se restituyó el importe de Bs.301.607, 00.- que corresponde a la diferencia establecida al aplicar el 45% por gastos de realización en las solicitudes de Devolución Impositiva efectuados, que presentan exportaciones al Brasil y que se encuentran respaldadas con facturas del proveedor del Exterior SAMAS BRASIL, contraviniendo lo dispuesto por el Art. 10 del Decreto Supremo Nro. 25465, calificándose la conducta del contribuyente como evasión, de conformidad con el Código Tributario Ley Nro. 1340 de 28 de mayo de 1992, por lo que se conmina a IMPORT EXPORT COPLA LTDA, a efectuar el pago del monto indicado y que asciende con mantenimiento de valor e intereses a Bs.451.073, 00.- en su equivalente en UFV's que se determina en 405.798 (Cuatrocientos Cinco Mil Setecientos Noventa y Ocho 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda).

Con dicha resolución el Contribuyente plantea recurso de alzada en fecha 30 de agosto de 2005, mediante el cual se resuelve Revocar parcialmente la Resolución Administrativa Nro. 15-6-031-05, disponiéndose mediante Resolución de Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0034/2006 la revocatoria parcial de la Resolución Administrativa No. 15-6-031-05 de fecha 29 de julio de 2005, subsistiendo una devolución indebida del IVA a Import Export COPLA LTDA de Bs.204.200,00 por Impuesto al Valor Agregado, por los periodos fiscales de junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2001 y enero de 2002, en cumplimiento del art. 17 del Decreto Supremo No. 25465 de 23 de julio de 1999.

Ante esta resolución, el contribuyente plantea Recurso Jerárquico que fue resuelto por la Superintendencia Tributaria General mediante la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0128/2006 de fecha 31 de mayo de 2006, revocando parcialmente la Resolución STR/LPZ/RA 00034/2006 del Recurso de Alzada, emitida por el Superintendente Tributario de la Regional de la ciudad de La Paz. En consecuencia la instancia jerárquica modifica la restitución de crédito fiscal indebidamente devuelto a Bs.186.135,00.- determinado sobre el valor FOB frontera menos el 45% de gastos de realización presunto en los casos que dichos gastos fueron pagados por el socio de la empresa; y la deducción directa en los casos que los gastos de realización fueron declarados y cancelados por COPLA LTDA.

Fundamenta su demanda señalando que al revocar parcialmente la Resolución de Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0034/2006 de 12 de enero de 2006 emitida por el Superintendente Tributario Regional La Paz, en la parte referida a la restitución del crédito fiscal indebidamente devuelto de Bs.204.200, 00- determinado sobre el valor total de factura comercial menos el 45 % de los gastos de realización presunto, en los casos que dichos gastos fueron pagados por el socio de la empresa (Pablo Ormachea) y la deducción directa en los casos que los gastos de realización fueron declarados y cancelados por COPLA LTDA, se ha infringido la ley en virtud de que la Superintendencia Tributaria General efectuó la liquidación del crédito fiscal indebidamente devuelto, considerando lo establecido en el Art. 10 del D.S. 25465, es decir se determinó la base del calculo sobre el valor de la cotización oficial del mineral (VALOR FOB FRONTERA) menos el 45% presunto de gastos de realización, para los casos en que dichos gastos de realización fueron cancelados por el Socio de la empresa Sr. Pablo Ormachea. Respecto a los gastos de realización que fueron cancelados por la Empresa COPLA LTDA, se efectuó una distribución porcentual en función al importe de los gastos de realización cancelados por la empresa y los gastos de realización declarados en el Form. 1131, formulario de calculo CEDEIM y observados por la Administración Tributaria como pagos no efectuados por COPLA LTDA.

Añadió que en el caso concreto, debe tomarse en cuenta que el contribuyente exporta Ulexita, mineral que no cuenta con cotización oficial y su precio de venta no es fijado por ninguna bolsa de valores, por lo tanto siendo que los gastos de transporte no representan ningún gasto de transformación del producto que pueda generar un crédito fiscal vinculado a la exportación, corresponde utilizar el precio de venta acordado entre las partes, reflejado en la factura comercial, siendo aplicable lo dispuesto por el art. 7 Inc. b) del D.S. 24780 que a letra dispone: A falta de cotización oficial para algún mineral o metal, el valor bruto de venta se establecerá de la siguiente manera: b) En las exportaciones, el valor bruto de venta es el valor comercial total consignado en la factura comercial o liquidación final de exportación. En caso de no disponerse aún de la factura comercial o liquidación final, el valor bruto de venta se determinará tomando el valor comercial total consignado en la liquidación provisional de exportación. En tal caso, los sujetos pasivos de este impuesto deberán proceder según lo establecido en el artículo 14 del presente decreto, aspecto legal que fue observado por la Administración Tributaria al emitir la Resolución Administrativa 13-00060-04 de fecha 30 de septiembre de 2004, como también por la Superintendencia Tributaria Regional, que emitió la Resolución de Alzada Nro. 0034/2006, no obstante la norma transcrita no fue considerada ni aplicada en la Resolución del Recurso Jerárquico Nro. STG-RJ/0128/2006 en detrimento de los intereses del ente Fiscal.

Que al no existir cotización oficial de la Ulexita, el cálculo para la determinación de los gastos de realización, se efectúa sobre el valor acordado entre partes, reflejado en la factura comercial, aspecto que no fue considerado, limitando su fundamento sobre el calculo realizado sobre el valor FOB del mineral en la Resolución Administrativa de la Aduana Nacional Nro. 274, vulnerando la jerarquía en la aplicación de las normas jurídicas, puesto que una resolución administrativa institucional no puede ser de aplicación preferente ante un Decreto Supremo o la Ley. Asimismo, sostiene que la Resolución STG-RJ/0128/2006 no analiza que el valor FOB Frontera refleja el valor de ventas acordado, más los gastos de realización. No obstante, siendo que el contribuyente no demuestra que efectivamente incurre en los gastos de trasporte de Ulexita, corresponde efectuar el cálculo del 45% de los gastos de realización sobre el valor acordado entre partes, en la factura comercial.

Que la Superintendencia Tributaria General en la Resolución de Recurso Jerárquico señala que se evidencia que existen pagos efectuados por la Empresa COPLA LTDA, mediante cuentas bancarias de la Empresa, registradas contablemente y afectando dicho pago a la cuenta por Pagar de Proveedores SAMAS FLETES BRASIL, pagos que ascienden a la suma de $us.115.662,00.-. Sin embargo, debía presentar documentación que respalde el servicio, como ser el acuse de recibo, facturas o pólizas y la contabilidad del pago debidamente respaldado, en cumplimiento de lo dispuesto por el art. 8 del D.S. Nro. 24051. Asimismo, la Superintendencia Tributaria General, cometió una omisión al no verificar los supuestos pagos de transporte de Ulexita a la Transportadora, sino que tenia la obligación de analizar si efectivamente existía la constancia de los depósitos que se efectuaron a nombre de SAMAS en calidad de pago por los servicios, toda vez que para probar que el servicio efectivamente fue prestado, necesariamente se debía demostrar el pago efectuado por el transporte mediante la presentación de los medios de pago, como ser cheque, comprobantes de pago, etc., aspectos que demuestran que a momento de dictarse la Resolución Nro. STG-RJ/0128/2006 no se efectuó la revisión de la documentación administrativa cursante en obrados, ni las normas aplicables al caso, demostrándose que el fallo es parcializado a los intereses del contribuyente en detrimento de la Administración Tributaria.

Igualmente acusó la vulneración del art. 10 del D.S 25465 en su último parágrafo, mismo que señala que los gastos de realización consignados en la declaración de exportación, deben estar respaldados con las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal. En este sentido, el contribuyente tenía la obligación de demostrar que la Ulexita, es entregada en fábrica y que él, de manera efectiva corrió con los gastos de transporte, en consecuencia siendo que la Administración Tributaria demuestra que el contribuyente por gastos realizados declara servicios de transporte, sin ningún respaldo legal y menores al 45%, se efectúa el calculo de acuerdo a lo establecido en el primer y segundo parágrafo del art. 10 del D.S. 25465, es decir que el cálculo se efectúa en base al valor acordado por las partes en la factura comercial, tomando en cuenta que no existe cotización del valor de la Ulexita a nivel internacional.

Por lo expuesto, solicita se declare probada la demanda y en su mérito se resuelva revocar Parcialmente la Resolución Nro. STG-RJ/0128/2006 emitida por la Superintendencia Tributaria General en cuanto a la modificación de restitución de crédito fiscal indebidamente devuelto, en consecuencia se mantenga firme y subsistente la Resolución Administrativa Nro. 15-6-031-05 modificada por la Resolución del Recurso de Alzada STR/LP/RA 0034/2006, manteniéndose la restitución a favor del Fisco de Bs.204.200,00.- por el Impuesto al valor Agregado IVA indebidamente devuelto a COPLA LTDA, por los periodos fiscales de junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2001 y enero de 2002, mas mantenimiento de valor e interés.

CONSIDERANDO: Que ante esa demanda, el Superintendente Tributario General a.i., Rafael Rubén Vergara Sandoval, mediante memorial presentado el 8 de junio de 2007 (fs. 91 a 95), opuso la excepción previa de falta de personería en el demandante; responde a excepción previa presentado por el Lic. Filiberto Sánchez Rojas en su calidad de Gerente de Grandes Contribuyentes de la ciudad de La Paz, que fueron resueltas con Auto Supremo 011/2008 pronunciado el 28 de enero de 2008, luego de que el Tribunal Constitucional emitiera la Sentencia Constitucional 0090/2006 de 17 de noviembre de 2006, en la que declaró la inconstitucionalidad de la frase contenida en el primer párrafo del art. 2 de la Ley 3092, de 7 de julio de 2005; habiéndose reiniciado el trámite del presente proceso, se resolvió declarar improbada la excepción de impersonería.

Que el Superintendente Tributario General a.i, Rafael Rubén Vergara Sandoval, (fs. 128 a 113) contestó la demanda mediante memorial recibido el 14 de noviembre de 2007 el cual no fue admitido por haber sido presentado en forma extemporánea.

De los antecedentes de emisión de la Resolución impugnada, se tiene lo siguiente:

Que en fecha 06 julio de 2006 se emitió la Orden de Fiscalización 290400004 con Formulario 7504 por las gestiones 1998,1999, 2000, 2001 y 2002. y como emergencia de la indicada fiscalización, la Gerencia de Graco de la ciudad de La Paz, en virtud de la Resolución Determinativa 146/2005, emitió la Resolución Administrativa 15-6-0031-05 de fecha 29 de julio de 2005 estableciéndose cargos por gastos no deducibles por pago de servicios de transporte en el Extranjero, contratados por COPLA LTDA.

Que el contribuyente obtuvo mediante Recurso de Alzada, la revocatoria parcial de la Resolución Administrativa Nro. 15-6-0031-05 al haber entendido la Superintendencia Tributaria Regional La Paz que las declaraciones aduaneras de exportación de IMPORT EXPORT COPLA LTDA, contemplan los gastos de realización, sin embargo, tanto en el expediente administrativo como en la prueba presentada por la empresa recurrente, no se acredita la efectividad de los mismos. En consecuencia no encontrándose debidamente justificado el gasto de realización, se mantiene firme la restitución a favor del Fisco de Bs.204.200, por el Impuesto al Valor Agregado IVA indebidamente devuelto (R.A. STR/LPZ/RA 0034/2006).

Por su parte, la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0128/2006, establece que por imperio del principio de neutralidad impositiva, recogido por la Ley 843 y Ley 1489 de Desarrollo Impositivo a las Exportaciones, se aplica a la actividad exportadora, en el entendido de que el impuesto no debe alterar las condiciones de mercado o distorsionar la oferta, la demanda ni los precios, el efecto impositivo neutral que se alcanza mediante la imposición a los productos importados y a la vez con la devolución del impuesto pagado por las compras incorporadas a los productos de exportación. En este sentido el objetivo del principio es que las decisiones comerciales no se vean afectadas por el impuesto, por cuanto la neutralidad impositiva no significa tasa cero en las transacciones comerciales internaciones, sino un efecto neutro, con imposición a los importadores y a su vez, la devolución del impuesto por compras relacionadas con la actividad gravada a los exportadores. La Resolución Administrativa 15-6-031-05 fue impugnada mediante Recurso de Alzada, resolviéndose revocar parcialmente, manteniendo firme la restitución a favor del Fisco de Bs.204.200,00.-, por no haber el contribuyente sustentado los gastos de transporte. Al respecto, conforme a los estados financieros, fueron ajustados contra la cuenta de pasivo del Socio de la Empresa Sr. Pablo Ormachea en la gestión 2003, quien conforme establece el art. 133 del Código de Comercio, posee y goza de personería jurídica propia y distinta a la de la Empresa de la cual es Socio (COPLA LTDA). Adicionalmente, se estableció que los registros contables y estados financieros presentados por COPLA LTDA, no reflejan que el pago por servicios de transporte en el exterior haya sido realizado por el contribuyente, al existir Boletas Bancarias de depósitos en cuenta, que provienen de cuentas personales del Sr. Pablo Ormachea, es decir que constituyen depósitos que no reflejan pagos realizados por COPLA LTDA a su proveedor SAMAS.

Establecido lo anterior, se tiene en consecuencia que al no haberse demostrado que existieron pagos por gastos de transporte en el extranjero, efectuados tanto por el socio de la empresa COPLA LTDA, como por parte de la propia empresa, de acuerdo a lo dispuesto por el art. 8 del Decreto Supremo 24051 que establece que todo gasto para ser tomado como necesario por la ley, debe ser gasto realizado, tanto en el país como en el exterior, a condición de que estén vinculados a la actividad gravada y respaldados con documentos originales. En aplicación de la normativa contenida en la Ley 1489 de 16 de abril de 1993, modificación contenida en la Ley 1963 de 23 de marzo de 1999, art. 2 que modifica el art. 13 de la Ley de Exportaciones 1489, que establece que con el objetivo de evitar la exportación de componentes impositivos, el Estado devolverá a los exportadores un monto igual al Impuesto al Valor Agregado pagado, incorporando en las costas y gastos vinculados a la actividad exportadora, lo dispuesto por la Ley 843 art. 11, D.S. 25465 que reglamenta la devolución impositiva a las exportaciones (IVA) en el sector minero y metalúrgico, art. 10 del D.S. 25465 de 23 de julio de 1999 que establece que la devolución o reintegro del crédito fiscal a los exportadores del sector minero metalúrgico se efectuará, conforme a los criterios señalados en el artículo 3 del mismo Decreto Supremo, excepto en lo referente al monto máximo de devolución, que en este caso será equivalente a la alícuota vigente del IVA aplicada a la diferencia entre el valor oficial de cotización del mineral y los gastos de realización. De no estar estos últimos explícitamente consignados en la declaración de exportación, se presume que los gastos de realización son el cuarenta y cinco por ciento (45%) del valor oficial decotización. Los gastos de realización consignados en la declaración de exportación, deben estar respaldados por las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal.

Que finalmente, se considera que la Superintendencia Tributaria General no valoró correctamente, la prueba aportada e infringiendo el art. 8 del Decreto Supremo 24051, sostiene que COPLA LTDA efectuó pagos mediante cuentas Bancarias de la Empresa, siendo que este aspecto no es demostrable al no haberse aportado la documentación original y fehaciente que respalde su afirmación y no contarse con antecedentes que sostengan y demuestren la prestación del Servicio de Transporte, por parte de SAMAS-BRASIL al contribuyente.

En mérito a las anteriores consideraciones, se concluye que la entidad demandante ha demostrado su pretensión.