SE/0194/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 194/2017.

FECHA: Sucre, 23 de marzo de 2017.

EXPEDIENTE: 1061/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

VISTOS EN LA SALA: La demanda contenciosa administrativa de fojas 47 a 54, impugnando la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 1455/2013 de 13 de agosto, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) (fs. 26 a 40), la respuesta de fojas 80 a 83 vta., el memorial de la tercera interesada de fs. 98 a 108 vta., la réplica de fs. 89 a 92 vta., la dúplica a fs. 95 y vta., los antecedentes procesales.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representada por Enrique Martin Trujillo Velásquez, se apersona por memorial de fojas 47 a 54, interponiendo demanda contenciosa administrativa, fundamentando su acción en síntesis lo siguiente:

Señala que la AGIT, resolvió anular la Resolución ARIT-SCZ/RA 0292/2013 de 26 de abril, dictada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, consiguientemente anuló obrados hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Vista de Cargo CITE:7912-011OVE01242-00551/2012 inclusive, a objeto de que la Gerencia GRACO Santa Cruz, emita un nuevo acto en que realice una valoración razonable de la documentación aportada por el sujeto pasivo, conforme a los requisitos esenciales establecidos en el parágrafo I del art. 96 de la Ley Nº 2492.

I.2. Fundamentos de la demanda.

La entidad demandante indica que existió escasa argumentación de la AGIT, que lesiona los intereses del Estado Plurinacional. Asimismo, después hacer alusión al art. 104 de la Ley Nº 2492 y art. 35 de la Ley Nº 2341, indica que no es posible declarar la nulidad de un acto administrativo tributario si no se encuentra expresamente dispuesta en la ley; y, que en ese sentido la AGIT determinó erróneamente una nulidad inexistente. Señala que la Vista de Cargo CITE: 7912-011OVE01242-00551/2012, fue dictada por autoridad competente y debidamente firmada; y, que la Administración Tributaria cumplió a cabalidad lo previsto en el art. 104 de la Ley Nº 2492 y el procedimiento correspondiente, entre los que menciona, la valoración de los descargos presentados y de hacer conocer a la contribuyente las actuaciones administrativas.

Refiriendo los arts. 27 de la Ley Nº 2341 y arts. 96.I. y 99.II. de la Ley Nº 2492, indica que la AGIT declaró erróneamente una nulidad inexistente, porque tanto la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa, cumplieron a cabalidad los requisitos señalados en los arts. 96 y 99 de la Ley Nº 2492, el Decreto Supremo Nº 27310 y la Resolución Normativa de Directorio, sin identificar el número.

Indica que la Resolución del Recurso Jerárquico, señaló ausencia de una valoración razonable de la prueba en su conjunto y claridad de los motivos que llevan a desestimarla, además de inconsistencia de la determinación de la base imponible del IVA e IT en la Vista de Cargo; que ocasionó indefensión al sujeto pasivo. Al respecto, señala que el acto objetado, cumplió a cabalidad con los requisitos legales, porque la Vista de Cargo, valoró los hechos y actos, además que fundamentó los reparos realizados por la Administración Tributaria y que encuentra sustento en la Resolución Determinativa Nº 17-00562-12 de 27 de diciembre de 2012, y que con el Informe de conclusiones cumplieron con haberse: 1) Sometido a una revisión; 2) Valorado las pruebas aportadas por el solicitante: 3) Sustentado en disposiciones jurídicas aplicables; y, 4) Sustanciado ante un proceso justo y equitativo, haciendo el recurrente uso del derecho de defensa al interponer el recurso de alzada; por lo que la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa contaron con fundamentación y valoración de la documentación; y, que no se vulneró derechos constitucionales como el debido proceso y el derecho a la defensa.

También alega que la sujeto pasivo, no declaró el total de sus ventas y omitió el pago de los tributos que alcanzan su actividad; además, que se encontraba en pleno conocimiento en toda la fase administrativa, por lo que la resolución de la AGIT, no se encuentra adecuada a la realidad de los hechos. Asimismo indica que en cuanto el derecho a la defensa, la Gerencia GRACO Santa Cruz, otorgó plazos y condiciones establecidas por ley para que la contribuyente presente la documentación, pruebas y descargos, por lo que no existió indefensión del sujeto pasivo.

Refiere que la AGIT indicó que la Administración Tributaria prescindió de la información presentada por el contribuyente y procedió a aplicar presunciones desechando la documentación presentada sin emitir pronunciamiento cabal sobre los motivos que dieron lugar a su decisión; y, que la Vista de Cargo, no procedió a desvirtuar en su totalidad la documentación presentada, limitándose a señalar que no se presentaron kardex de inventario, que no cuenta con registros contables y que las facturas de ventas no detallan con precisión el producto.

Al respecto, alega la entidad demandante que la contribuyente, presentó parcialmente la documentación requerida, según consta en el acta de recepción de 25 y 27 de septiembre de 2012; y, también presentó una nota con NUIT 5317/2012 (no especifica fecha) en la que indicó que no cuenta con kardex de entrada y salidas por ítem; por lo que al no presentar documentación, se le reiteró otorgándole un plazo máximo hasta el “17/10/2012”, debido a que “de la documentación presentada se realizó el análisis y verificación de la información enviada por la Aduana Nacional de Bolivia debido a la no presentación de documentación contable y Kardex de inventarios por el sujeto pasivo, por lo que no se logró proceder con la verificación y análisis de su movimiento de entrada y salidas de sus inventarios” (fs. 51 vta.) de las cuentas que involucran el registro contable de las compras importadas y el seguimiento de las ventas facturadas. Señala que el contribuyente debió llevar un control de su inventario por ítem conforme lo dispone el inc. a) de la Resolución Administrativa Nº 05-418-92 y que va concatenado con el art. 46 del Código de Comercio.

Señala que del análisis de las Pólizas de Importación y los Libros de Compras IVA, realizó comparación de las “ventas declaradas con el valor total de sus importaciones en el periodo observado determinado por el contribuyente reporta ingresos muy por debajo del valor de las mercancías importadas” (fs. 52), por lo que evidenció que las mercancías importadas no fueron vendidas en un 100%, entendiendo que el resto de la mercancía debió formar parte de su inventario y registros contables, por lo que la contribuyente incumplió lo establecido en la Resolución Administrativa 05-418-92. Asimismo alega que la Administración Tributaria realizó la correcta determinación de ventas no declaradas por importación de mercancía, siendo que la AGIT, mencionó de forma errónea, que el SIN, única y exclusivamente se basó en las Pólizas de Importación o Declaraciones Únicas de Importación que contiene el IVA pagado por importaciones.

Refiere que la AGIT mencionó que la Vista de Cargo debe sustentarse en valoración de lo cursante durante la etapa de verificación o fiscalización y las pruebas de descargo; que sin embargo, según la entidad demandante, es una errónea aseveración, porque la Administración Tributaria, realizó un correcto procedimiento de determinación y correcta valoración de la documentación de la contribuyente; y, que de su inventario de mercancía del mes de julio de 2008, observó que no se establece los productos de entrada y salida del almacén.

I.3. Petitorio.

Con estos argumentos, la entidad demandante solicita se revoque en todas sus partes la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 1455/2013 de 13 de agosto; y, consiguientemente, se mantenga firme y subsistente la Resolución Administrativa ARIT-SCZ/RA 0292/2013.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Admitida la demanda contencioso administrativa por decreto de fs. 56, corrida en traslado y citada la autoridad demandada, se apersonó la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), representada por Daney David Valdivia Coria, que contesta la demanda contencioso administrativa conforme cursa de fojas 80 a 83 vta., con los siguientes argumentos:

Refiere respecto a los vicios de nulidad de la Vista de Cargo, que la AGIT evidenció el inicio de proceso de determinación a la sujeto pasivo, haciendo una relación de antecedentes, entre las que menciona que la contribuyente, según actas de recepción de 27 de septiembre y de 16 y 17 de octubre de 2012, presentó la documentación solicitada por la Administración Tributaria, con excepción de las hojas de costos y los kardex por ítem de entradas y salidas de los productos.

Asimismo después de hacer alusión al procedimiento que utilizó la Administración Tributaria para la determinación de la base imponible del IVA e IT, señala que la Administración Tributaria, para la determinación de las ventas no declaradas y la consecuente deuda tributaria, única y exclusivamente se basó en las Pólizas de Importación o Declaraciones Únicas de Importación (DUI) que contiene el IVA pagado por importaciones, sin considerar que estas importaciones, fueron declaradas por la contribuyente en el Libro de Compras IVA y verificadas por la Administración Tributaria; además que la sujeto pasivo, entre otros documentos, presentó los Estados Financieros practicados al 31 de diciembre de 2008, en los que expone la cuenta de inventarios en el rubro Activo Realizable del Balance General, el importe de Bs.7.752.949,83, como Inventario Final; sin embargo, la Administración Tributaria, en la Vista de Cargo, señaló contrariamente que las mercaderías importadas, no fueron vendidas en un 100%, y que además el resto de la mercadería debió formar parte de sus inventarios, ya sea como mercadería o como activo fijo, pese a que la contribuyente, reflejó en sus Estados Financieros la cuenta de inventarios, por lo que la Administración Tributaria no consideró la información contable presentada por la sujeto pasivo, más aun considerando que la misma (contribuyente), presentó los formularios 150 correspondiente a las gestiones 2007 y 2008, formularios que en el inc. e), Rubro 2), se encuentra la información de existencias al inicio de cada gestión.

Señala también que de acuerdo al Acta de Recepción de Documentos de 17 de octubre de 2012, la contribuyente presentó las facturas de ventas que corresponden a los periodos fiscales enero a diciembre de 2008, que sin embargo no formaron parte de los antecedentes administrativos.

Indica que también observó que la Administración Tributaria aplicó al margen de utilidad bruta obteniendo información global del Estado de Resultados, como si se tratara de un solo tipo de productos, cuando las DUI en las que se basa para determinar ventas no declaradas contienen una variedad de bienes con diferentes características. Asimismo señala que la Administración Tributaria, prescindió de la información presentada por la contribuyente y procedió a aplicar presunciones, desechando la documentación presentada, sin emitir pronunciamiento cabal sobre los motivos que dieron lugar a esa decisión. Observa que la Vista de Cargo, no procedió a desvirtuar en su totalidad la documentación presentada, limitándose a señalar que no se presentaron los kardex de inventario y señalando que no se cuenta con registros contables y que las facturas no detallan con precisión el producto, situación que según la AGIT, no es cierta; que consiguientemente, evidenció la ausencia de valoración razonable de la prueba en su conjunto en que señale con claridad los motivos que llevaron a desestimarla. Alega además, inconsistencias en la determinación de la base imponible del IVA e IT en la Vista de Cargo, que ocasionó indefensión en la sujeto pasivo, por lo que consideró subsanar el procedimiento a fin de evitar la vulneración de la garantía del debido proceso y el derecho a la defensa, por lo que anuló la Resolución del Recurso de Alzada con reposición de obrados hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Vista de Cargo, inclusive, a objeto de que la Gerencia de GRACO, emita un nuevo acto en que realice una valoración razonable de la documentación presentada por la sujeto pasivo. Y, concluye señalando que se ratifica en todos y cada uno de los fundamentos de la Resolución Jerárquica impugnada.

II.1. Petitorio.

La autoridad demandada solicita sea declarada improbada la demanda contencioso administrativa interpuesta; y, se mantenga firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 1455/2013 de 13 de agosto, emitida por la AGIT.

III. DE LOS ARGUMENTOS DE LA TERCERA INTERESADA.

Mediante memorial de fs. 98 a 108 vta., se apersonó Anita Kohn de Vaca Diez, argumentando en síntesis lo siguiente:

Después de hacer alusión a los arts. 76 y 77 del Código Tributario Boliviano, refiere que presentó prueba documental, que no mereció valoración alguna por parte de la Administración Tributaria; y, que tanto la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa dieron a entender que no lo presentó, extremo alejado a la verdad. También alega que la Administración Tributaria actuó sobre una simple presunción, apartándose de la documentación probatoria presentada, sin considerar que la mayor parte de las importaciones tienden a mantener con stock el negocio para sus clientes en periodos de tiempo razonable, para posteriormente señalar que las ventas de mercancía importada en el periodo marzo 2008, fue vendida, facturada y declarada durante las gestiones 2009, 2010, “2011 o 2012” habiendo en dichos periodos sido efectivo el pago de impuestos IVA e IT. También refiere que utilizó la metodología del Inventario Periódico, que fue entregado a la Administración -Tributaria- que es coincidente con los Libros de Compras, Ventas, Mayores, Estados Financieros y demás documentación contable remitida a la mencionada administración.

Indica que la Resolución Determinativa señaló que se aplicó el método de base cierta; sin embargo, la Administración Tributaria, apartándose de la documentación contable entregada, procedió a presumir la existencia de ventas no declaradas y únicamente sobre la base de las importaciones. También señala que parte de la mercancía, aún permanece como saldo en almacenes, y que la Administración Tributaria estaría pretendiendo el cobro de impuestos sobre mercancía que no fue vendida y cuando el hecho generador del tributo no ocurrió, aspectos respaldados con documentos que presentó a la Administración Tributaria, la que eludió referirse, vulnerando el derecho al debido proceso, hecho que vicia de nulidad el procedimiento.

Alegando nulidad de la Vista de Cargo y Resolución Determinativa por falta de fundamentación y después de hacer alusión a la Sentencias Constitucionales Nº 12/02-R de 9 de enero, Nº 1523/2004-R de 28/09/2004 y Nº 717/2006 de 21 de julio, señala que la Administración Tributaria no fundó en derecho sus determinaciones, colocándole en estado de indefensión. Posteriormente, haciendo referencia al art. 28 de la Ley Nº 2341 y el art. 31.II del DS Nº 27113, aplicables por disposición del art. 74 del Código Tributario, los arts. 28 y 31 del Reglamento a la Ley del Procedimiento Administrativo, indica que la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa, carecen de motivación, de una correcta valoración de los descargos, falta de establecimiento del hecho generador, de detallar las evidencias que prueben las observaciones realizadas, de expresar claramente periodo, factura, venta, compra, producto, cliente, donde se depositaron las cobranzas por ventas y otros de las que proviene la deuda tributaria; constituyendo en falta de motivación y fundamentación. Asimismo bajo el subtítulo “Principio de verdad material” y después de hacer alusión al art. 200 de la Ley Nº 3092 y art. 4.d) de la Ley Nº 2341, refiere que la Administración Tributaria no puede quedarse con la apariencia formal de los hechos y situaciones económicas que pueden o no estar gravadas por un impuesto, sino de demostrar una deuda tributaria y respaldarla legalmente; y, desde ningún punto de vista, basarse en presunciones como ocurrió en su caso.

Argumentando violación al debido proceso, alega que la Administración Tributaria “violenta este derecho”, porque estableció una deuda tributaria en forma discrecional, sin motivación alguna, “sin la falta de una clara y correcta valoración de los descargos” presentados además que no se mencionó el motivo para no aceptar la totalidad de los descargos, y que no aplicó el procedimiento establecido en el art. 104 de la Ley Nº 2492, vulnerando su derecho al debido proceso. También alegando nulidad por falta de especificaciones de la deuda tributaria, indica que no es suficiente enumerar las observaciones sin especificarlas en qué momento, periodo, dato, monto, factura, compra, proveedor y otros que en el proceso de determinación tributaria no se cumplió, toda vez que en la Vista de Cargo, se estableció una deuda tributaria sin especificar el origen y el concepto; y, sin embargo en la Resolución Determinativa “se vuelve a reiterar la misma observación”. Asimismo indica que la AGIT, estableció lineamientos que debe realizar el SIN, haciendo alusión a la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0717/2012 de “28/08/2012”, AGIT-RJ-0627/2012 de “07/08/2012” y a los arts. 96 y parte del art. 99 del Código Tributario Boliviano; y también, parte del art. 19 del DS Nº 27310, así como a doctrina tributaria. Y, concluye señalando que en su caso, la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa, no especifican el origen de la base imponible del tributo.

Refiere imprecisión en la demanda, observando que el contenido y petitorio de la demanda contencioso administrativa, fue para impugnar la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 1455/2012, misma que no corresponde ni guarda relación con la emitida por la AGIT, porque en su caso corresponde a la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 1455/2013 de 13 de agosto, por lo que la impugnación realizada por la entidad demandante está dirigida contra una Resolución diferente, de otra gestión.

III.1. Petitorio.

La tercera interesada, solicita se declare improbada la demanda; y, se disponga el archivo de obrados.

Prosiguiendo el trámite de la causa, se corrió en traslado a la entidad demandante para réplica, misma que cursa de fs. 89 a 92 vta.; y corrida para dúplica, la misma cursa a fs. 95 y vta.; y, por decreto a fs. 129, se dispuso Autos para Sentencia.

IV. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

De la revisión de antecedentes, se advierte:

IV.1.- A fs. 3 del Anexo 2, se encuentra la Orden de Verificación Externa 0011OVE01242 de 7 de septiembre de 2012, por la que se dispone la verificación de los hechos o elementos específicos relacionados al Débito Fiscal IVA y su efecto en el Impuesto a las Transacciones del periodo julio 2008.

IV.2.- De fs. 4 a 5 del Anexo 2, se encuentra el CITE/GGSC/DF7NOT/VE/ 00524/2012 de 8 de agosto, por el que la Administración Tributaria solicita a la contribuyente documentación complementaria a las Órdenes de Verificación.

IV.3.- De fs. 308 a 319 del anexo 4, se encuentra la Vista de Cargo Nº CITE: 7912-011OVE01242-00551/2012 de 13 de noviembre, que califica la conducta de la contribuyente en lo establecido en el art. 165 de la Ley Nº 2492 y le otorga plazo de 30 días para la presentación de descargos.

IV.4.- De fs. 126 a 129 del anexo 2, se encuentra el Acta de Recepción de documentación del 25 y 27 de septiembre de 2012, del 16 y 17 de octubre de 2012, en el que hace referencia a libro de compras IVA, DDJJ F-200 y F-400, Varias Pólizas, Formulario F-150 Nº de Orden 275362 y 259324, extractos bancarios, libros mayores, balance de comprobación de sumas y saldos y un CD de extractos de cobros efectuados con tarjetas de enero a diciembre de 2008, Libro de Compras IVA, Libro de Ventas IVA, facturas de los periodos “ene-08” a “dic-08”, entre otros.

IV.5.- De fs. 1 a 6 de obrados, cursa la Resolución Determinativa CITE: SIN/GGSCZ/DJCC/UTJ/RD/355/2012 Nº 17-00562-12 de 27 de diciembre de 2012, que resolvió determinar de oficio, obligaciones impositivas de la contribuyente, correspondiente al IVA e IT del periodo julio/2008.

IV.6.- De fs. 12 a 24 de obrados, cursa la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0292/2013 de 26 de abril de 2013, que dispuso confirmar la Resolución Determinativa CITE: SIN/GGSCZ/DJCC/UTJ/RD/355/2012 Nº 17-00562-12 de 27 de diciembre de 2012.

IV.7.- De fs. 26 a 40, se encuentra la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ 1455/2013 de 13 de agosto, que resolvió anular la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0292/2013 de 26 de abril; consiguientemente, también anuló obrados con reposición hasta el vicio más antiguo, estos es, hasta la Vista de Cargo Nº CITE: 7912-011OVE01242-00551/2012 inclusive a objeto de que la Gerencia de GRACO Santa Cruz del SIN, emita nuevo acto, que realice valoración razonable de la documentación presentada por la sujeto pasivo.

V. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

Que el motivo de la litis se circunscribe a determinar: Si la Administración Tributaria, valoró toda la documentación presentada por la contribuyente y si realizó una correcta determinación de la deuda tributaria; consiguientemente, si fue correcta la resolución de la AGIT al ANULAR obrados hasta la Vista de Cargo inclusive, a efecto que la Gerencia GRACO Santa Cruz del SIN, emita nuevo acto, que realice valoración razonable de la documentación presentada por la sujeto pasivo.

VI. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.