SE/0198/2014

SALA PLENA

SENTENCIA: 198/2014.

FECHA: Sucre, 15 de septiembre de 2014

EXPEDIENTE N°: 515/2007.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Mirtha Katia Cronembold Melgar contra la Superintendencia Tributaria General actualmente Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Antonio Guido Campero Segovia

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fs. 26 a 30, subsanada a fs. 36, impugnando la Resolución Nº STG–RJ /0343/2007 de 20 de julio, emitida por la Superintendencia Tributaria General, actualmente Autoridad General de Impugnación Tributaria); la respuesta de fs. 42 a 45 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que Luis Fernando Sánchez Echeverría, en representación de Mirtha Katia Cronembold Melgar, interpone demanda contenciosa administrativa, en base a los siguientes fundamentos:

Denuncia que la Administración Aduanera incumplió el plazo de 12 meses previsto por el art. 104. V del Código Tributario Boliviano para concluir la fiscalización ex post, toda vez que la misma fue iniciada con la Orden de Fiscalización Aduanera Posterior de 24 de junio de 2004 y concluyó el 16 de septiembre de 2005, cuando se le notificó con la Vista de Cargo Nº GRSCZ-WINNN 004/2005;es decir después de haber transcurrido más de catorce meses desde su inicio, y pese haberse evidenciado este extremo, tanto por el Superintendente Tributario Regional y General, concluyeron que no constituye causal de nulidad sino de anulabilidad, vulnerando lo establecido en el inc. c) del art. 35 de la Ley de Procedimiento Administrativo aplicable al presente caso por disposición del art. 74 del Código Tributario Boliviano.

Señala que al emitirse la Resolución Determinativa, la Administración Aduanera incumplió los requisitos de validez previstos por el art. 99 del Código Tributario y art. 19 del DS. Nº 27310, toda vez que el Administrador de la Aduana Zona Franca Winner S.A. de la Aduana Nacional, carece de competencia para emitir la resolución determinativa, y siendo que la zona franca es una dependencia de la Gerencia Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, la resolución determinativa debió ser emitida por el Gerente Regional Santa Cruz de la Aduana Nacional, extremo que no ha sido considerado correctamente en la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0343/2007.

Manifiesta que no corresponde el reembolso por la reliquidación del pago de aranceles tributarios, toda vez que el valor consignado en la DMI Nº 23967593, es el valor de transacción efectivamente pagado por la compra para la exportación del vehículo a territorio nacional, adicionándose los costos de flete y seguro, conforme establece el art. 1 del Acuerdo de Valor de la OMC, el art. 8 de la Normas de Valoración en Aduana del GATT, art. 7 de la Decisión 571 de la CAN, art. 143 de la Ley de Aduanas y el art. 251 del DS Nº 25870, disposiciones legales que establecen de forma contundente, que el valor que debe ser consignado al efectuar una declaración aduanera, es el valor pagado para realizar la exportación de la mercadería, de ahí que al momento de presentar la DMI Nº 23967593, se consignó como valor la suma de $us. 8.284, 04, al ser el valor en el cual se realizó la transferencia para la exportación del vehículo desde Japón, en consideración a que ninguna de estas normas supranacionales y nacionales disponen que se deba añadir a la base imponible de los aranceles de importación, las comisiones percibidas por transacciones de la mercancías posteriormente efectuadas en territorio nacional.

Añade que la Resolución Determinativa Nº AN-GRSGR-CD-WINZZ-006/2006 incorporó dentro de la base imponible del valor en aduana, gastos que no corresponde ser incluidos al tratarse de gastos de fuente nacional que fueron efectuados dentro de la Zona Franca por la Empresa Toyosa SA, y no por su persona.

Finalmente señala que al haber la Administración Aduanera, inobservado el procedimiento legalmente establecido, ha vulnerado el debido proceso, correspondiendo subsanar dicha vulneración y disponer la revocatoria de la Resolución del Recurso Jerárquico STG RJ/0343/2007 de 20 de julio y anular la Resolución Determinativa Nº AN-GRSGR-CD-WINZZ-006/2006 de 14 de febrero, con el propósito de que la Administración Aduanera efectué un nuevo procedimiento de fiscalización ex post en el cual cumpla el procedimiento establecido, o en su defecto revocar la resolución determinativa, al haberse incluido en la liquidación una supuesta deuda tributaria efectuada en Zona Franca.

CONSIDERANDO II: Admitida la demanda por decreto de fs. 38, corrida en traslado y citada legalmente la autoridad demandada, en tiempo hábil se apersona Rafael Rubén Vergara Sandoval, en su calidad de Superintendente Tributario Interino, quien por memorial de fs. 42 a 45, contesta en forma negativa la demanda, con los siguientes fundamentos:

Indica que según el art. 104. V del Código Tributario Boliviano, el incumplimiento del plazo no constituye causal de nulidad que se enmarque dentro de lo establecido en el art. 35 de la Ley de Procedimiento Administrativo, sino más bien una causal de anulabilidad, conforme dispone el art. 36 de la ley mencionada, pero además, de no evidenciarse las condiciones para que el acto sea anulado, ya que alcanzo su fin y no existió indefensión del contribuyente, por el contrario desde el inicio de fiscalización hasta la emisión de la vista de cargo, hizo uso de sus derechos, presentando memoriales de descargo antes y después de notificada la vista de cargo.

Manifiesta que el art. 30 del Reglamento de la Ley General de Aduanas, establece que la Aduana Nacional, a nivel ejecutivo y operativo, está organizada en unidades técnicas, operativas y administrativas, debiendo desconcentrarse regionalmente en administraciones aduaneras de acuerdo a la estructura orgánica y funcional, y en el presente caso se ha cumplido con los requisitos de estructura dispuesto en el art. 99 del Código Tributario Boliviano en relación a la resolución determinativa.

Señala que debe tenerse presente que el art. 1 del Acuerdo del Valor de la Organización Mundial de Comercio (OMC), así como el art. 143 de la Ley General de Aduanas establecen que el valor en aduanas de la mercadería importadas, será el valor de la transacción, es decir el precio realmente pagado o por pagar, cuando estas se vendan para su exportación al país de importación, en el presente caso, la determinación de la base imponible de la obligación tributaria, fue determinada por la documentación proporcionada por la demandante Mirtha Katia Cronembold Melgar, es decir sobre documentación fehaciente que respalda el valor de transacción, lo que hace que, la determinación de los tributos aduaneros se encuentra amparada en el art. 143 de la Ley General de Aduanas.

Expresa que la demanda contenciosa administrativa no se circunscribe a los términos en que se ha pronunciado la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0343/2007, al plantear un argumento que no fue motivo de impugnación como es la denuncia en sentido de que la resolución determinativa incorporó dentro de la base imponible del valor en aduana, gastos que están incluidos y no forman parte de esta base, ya que se trata de gastos de fuente nacional, aspecto de ser evidente no ha sido planteado oportunamente como agravio en instancia administrativa por lo tanto fue un acto consentido de manera libre y expresa, tal cual lo establecen los arts. 139 inc. b), y 144 del Código Tributario Boliviano, y los arts. 198 inc. e) y 211. I de la Ley Nº 3092 de Reformas al Código Tributario, por lo que considera que dicha denuncia no merece mayor consideración.

Por lo expuesto, solicita se declare improbada la demanda contenciosa administrativa interpuesta por Mirtha Katia Cronembold Melgar, manteniendo firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0343/2007 de 20 de julio.

Cumplido el trámite procesal de la réplica y dúplica, en base a la pretensión de las partes, por decreto de fs. 78, se decretó "autos para sentencia".

CONSIDERANDO III: Antes de ingresar al análisis y resolución de la presente causa, corresponde establecer de manera previa, que el proceso contencioso administrativo es garantía formal que beneficia al sujeto administrado, librándolo del abuso de poder de los detentadores del poder público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados, proceso en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

Establecida así la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho; del análisis y compulsa de los datos procesales y la resolución administrativa impugnada, se desprende, que el objeto de la demanda se circunscribe a dos pretensiones: 1).- Determinar si amerita la nulidad de obrados por vulneración del debido proceso por parte de la administración aduanera, al haberse concluido la fiscalización posterior después de los 12 meses previsto por el art. 104. V del Código Tributario Boliviano, y porque además se hubiere incumplido los requisitos de validez previstos por el art. 99 del Código Tributario y art. 19 del DS 27310, toda vez que el Administrador de la Aduana Zona Franca Winner S.A. de la Aduana Nacional, carece de competencia para emitir la resolución determinativa, y 2) Determinar si corresponde el reembolso por la reliquidación del pago de aranceles tributarios, toda vez que el valor consignado en la DMI Nº 23967593, es el valor de transacción efectivamente pagado por la venta para la exportación del vehículo a territorio nacional, así como determinar si la Resolución Determinativa Nº AN-GRSGR-CD-WINZZ-006/2006 ha incorporado dentro de la base imponible del valor en aduana, gastos que no corresponde ser incluidos al tratarse de gastos de fuente nacional que fueron efectuados dentro de la Zona Franca por la Empresa Toyosa SA, y no por su persona.

Señaladas las pretensiones objeto de la demanda, analizados los contenidos de los actos y resoluciones administrativas, así como los argumentos de la autoridad demandada, se sabe que el 30 de junio de 2004, la Administración Aduanera notificó a la operadora Mirtha Katia Cronembold Melgar con la Orden de Fiscalización Aduanera Posterior Nº 41/2004 de 21 de junio, para que presentara la Declaración de Mercancías de Importación DMI Nº 23967593 de 29 de abril de 2003, y la documentación soporte detallada en la notificación en el trámite de nacionalización de un vehículo con chasis Nº JDAJ102G000523708, otorgándole 5 días para su presentación.

El 5 de octubre de 2004, la Gerencia Nacional de Fiscalización de la Aduana Nacional, con el pronunciamiento técnico sobre la posición definida de la Gerencia Nacional de Normas y la Consulta a la Comunidad Andina de Naciones (CAN) respecto al valor en aduanas de la mercancía vendidas en Zona Franca Nacional antes de su importación, emite el informe GNFGCDFOFC-246/2004, en cuyo punto 3.3 del capitulo III resultados del examen, menciona que estableció una diferencia entre el valor declarado para la determinación de los tributos aduaneros y el precio realmente pagado al proveedor por la compra del vehículo en Zona Franca, según consta en el Contrato de Venta al Contado Nº 004 de 14/01/03, estableciendo que no se ha declarado el valor de $us. 5.899, 14. El informe concluye que se requiere de un ajuste de valor debiendo ser reintegrada por la operadora, por el concepto de tributos aduaneros, la suma de Bs. 21.937,67 equivalentes a UFVs 20.413, 78, a la fecha de emisión del informe al tipo de cambio de 1.07465, recomendado comunicar a la operadora los resultados de la fiscalización, teniendo el mismo el plazo de 20 días para presentar los descargos que correspondan.

El 19 de octubre de 2004, la Administración Tributaria notifica a la operador con los resultados del informe preliminar GNFGC-DFOFC-246/2004 de 5 de octubre, lo que amerita por parte de la operador la presentación de un memorial de descargo argumentando oposición a los hallazgos encontrados en la fiscalización, adjuntando fotocopias de los documentos de contabilidad de Toyosa S.A. y documentos de transporte.

El 21 de diciembre de 2004, la Administración Aduanera notificó a Mirtha Katia Cronembold Melgar con el Informe Final GNFGC-DFOFC-339/2004 de 16 de noviembre, emitido por la Gerencia Nacional de Fiscalización de la Aduana Nacional, concluyendo, que analizados el contrato suscrito entre la operadora fiscalizada y el proveedor Crown Ltda; la declaración de importación y la documentación que respalda los conceptos no imponibles, se determinó no haberse declarado el valor de la transacción realmente efectuada entre Toyosa S.A y Mirtha Katia Cronembold Melgar, debiendo en consecuencia reintegrar esta última al Estado Boliviano por concepto de tributos aduaneros, la suma de Bs 21.937,67 equivalentes a UFVs 20.413,78; recomendando notificar a la operadora con los resultados expuestos en el informe, ordenando además se remita una copia y los antecedentes a la Gerencia Regional Santa Cruz para que la Administración de Aduana Zona Franca Winner, en coordinación con la Unidad Legal, efectúe las gestiones correspondientes para la recuperación del reintegro que debe efectuar la operadora al Estado Boliviano.

El 8 de noviembre de 2005, la Administración Aduanera notificó por cédula a la operadora Mirtha Katia Cronembold Melgar con la Vista de Cargo GRSCZ-WINZZ Nº 004/2005 de 16 de septiembre, estableciendo una deuda tributaria más intereses de UFVs 25.928, 40 y concediendo el plazo de 30 días para que formule sus descargos.

El 9 de octubre de 2006, la Administración Aduanera notificó a la operadora con la Resolución Determinativa Nº AN-GRSGR-CD-WINZZ-006/2006 de 14 de febrero, declarando firme la vista de cargo.

El 6 de marzo de 2007, la Superintendencia Tributaria Regional Santa Cruz, emite la Resolución del Recurso de Alzada Nº STR/SCZ/RA 0057/2007, que confirma la Resolución Determinativa Nº SN-GRSGR-CD-WINZZ 006/2006 de 14 de febrero.

El 20 de julio de 2007, la Superintendencia Tributaria General emitió la Resolución del Recurso Jerárquico Nº STG-RJ/0343/2007, confirmando la Resolución del Recurso de Alzada STR/SCZ/RA 0057/2007 de 6 de marzo y manteniendo subsistente la Resolución Determinativa Nº SN-GRSGR-CD-WINZZ 006/2006 de 14 de febrero.

Expuestos estos antecedentes administrativos, corresponde ingresar al control de legalidad para verificar la correcta aplicación de la ley en la resolución jerárquica impugnada, en virtud a las pretensiones contenidas en la presente demanda, y se tiene:

1.- En cuanto la denuncia de vulneración del debido proceso por parte de la administración aduanera, al haberse concluido la fiscalización posterior después de los 12 meses previstos por el art. 104. V del Código Tributario Boliviano, y porque además se hubiere incumplido los requisitos de validez previstos por el art. 99 del Código Tributario y art. 19 del DS 27310, toda vez que el Administrador de la Aduana Zona Franca Winner S.A. de la Aduana Nacional, carece de competencia para emitir la resolución determinativa, corresponde establecer lo siguiente:

En principio, es fundamental considerar y verificar el cumplimiento del procedimiento empleado y la adecuación de éste a los preceptos legalmente establecidos, pues su quebrantamiento podría importar la conculcación de derechos y garantías constitucionales; asimismo, es importante señalar que todos los actos de la Administración Aduanera se encuentran regulados por disposiciones legales vigentes, las mismas que establecen los requisitos, condiciones y formalidades que deben cumplir los actos administrativos, los que al producir efectos jurídicos sobre los administrados, son objeto de impugnación; por lo tanto, con carácter previo, se atenderá, analizará y resolverá la observación sobre vulneración del debido proceso efectuada por la parte demandante en la demanda contenciosa administrativa y sólo en caso de no corresponder, se procederá al análisis y resolución de la pretensión de fondo, partiendo de los siguientes criterios normativos.

El art. 104. V del Código Tributario Boliviano, establece que desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la vista de cargo no podrán transcurrir más de doce (12) meses, plazo prorrogable por seis (6) meses más por la Administración Tributaria. Por otro lado, el art. 35 de la Ley de Procedimiento Administrativo, dispone que son nulos de pleno derecho los actos administrativos que hubiesen sido dictados por la autoridad administrativa sin competencia por razón de materia o territorio; los que carezcan de objeto o el mismo sea ilícito o imposible; los que hubiesen sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido; y los que sean contrarios a la Constitución Política del Estado y cualquier otro establecido expresamente por ley. Por su parte el art. 36. II y III de la misma ley, concordante con el art. 55 del DS. Nº 27113 Reglamento de la Ley de Procedimiento Administrativo, determina entre otras causales de anulabilidad; cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados o la realización de actuaciones administrativas fuera del tiempo establecido sólo dará lugar a la anulabilidad del acto cuando así lo imponga la naturaleza del término o plazo.

Por su parte el art. 99. II del Código Tributario Boliviano, establece: “II. La Resolución Determinativa que dicte la Administración deberá contener como requisitos mínimos; Lugar y fecha, nombre o razón social del sujeto pasivo, especificaciones sobre la deuda tributaria, fundamentos de hecho y de derecho, la calificación de la conducta y la sanción en el caso de contravenciones, así como la firma, nombre y cargo de la autoridad competente. La ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales, cuyo contenido será expresamente desarrollado en la reglamentación que al efecto se emita, viciará de nulidad la Resolución Determinativa”.