SE/0217/2008

SALA PLENA

SENTENCIA: 217/2008

EXP. N°: 238/2004

PROCESO: Contencioso Administrativo

PARTES: Gerencia de Grandes Contribuyentes Regional La Paz representado por Ramón Segundo Servia Oviedo contra la Superintendencia Tributaria General.

FECHA: 27 de agosto de 2008.

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia de Grandes Contribuyentes Regional La Paz, representado por Ramón Segundo Servia Oviedo, contra la Superintendencia Tributaria General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fojas 52-57, interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz, dependiente del Servicio de Impuestos Nacionales, representada en ese entonces por el Licenciado Ramón Segundo Servia Oviedo contra la Superintendencia Tributaria Nacional, impugnando la Resolución Administrativa STG-RJ/0013/2004 de 13 de septiembre de 2004, pronunciada por la Superintendencia Tributaria General.

CONSIDERANDO: Que, el demandante mediante memorial de fojas 52-57, inicia proceso contencioso administrativo esgrimiendo los siguientes aspectos:

1º.- Manifiesta que la Administración Tributaria en ejercicio de sus funciones específicas, procedió a la verificación y fiscalización de los documentos respaldatorios de la solicitud de devolución impositiva "CEDEIM" del contribuyente Compañía Minera del Sur S.A. COMSUR realizada mediante orden de fiscalización Nº 2900000025 correspondiente a los periodos fiscales noviembre 1997 a diciembre de 1998, comprobándose que este contribuyente con una actividad de exportación no dio cumplimiento a la norma tributaria, obteniendo en forma indebida notas de crédito, motivo por el cual en 28 de noviembre de 2003, se emitió la Vista de Cargo Nº 000030/03, a objeto de que el contribuyente asuma defensa o formule descargos a cerca de los cargos formulados así como a la calificación preliminar de su conducta, otorgándosele el plazo establecido por el artículo 169 del Código Tributario aprobado por Ley Nº 1340, plazo en el que el contribuyente no realizó ninguna acción en su defensa, motivo por el cual la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz, dependiente del Servicio de Impuestos Nacionales, emitió la Resolución Determinativa Nº 039/2003, que resolvió declarar la obligación tributaria del contribuyente COMSUR S.A. a favor del fisco en la suma de Bolivianos seis millones ochocientos treinta y seis mil setecientos sesenta y cuatro 00/100 (Bs. 6.836.764) por crédito fiscal indebidamente devuelto más accesorios y Bolivianos tres millones seiscientos ochenta y seis mil ciento siete 00/100 (Bs. 3.686.107) respecto a la sanción que fue tipificada como defraudación.

2º.- Indica que el contribuyente Compañía Minera del Sur COMSUR S.A., invocando el artículo 143 de la Ley Nº 2492 (Nuevo Código Tributario) planteó Recurso de Alzada contra la Resolución Determinativa Nº 039/2003, recurso que resuelve revocar parcialmente dicha Resolución modificando la obligación tributaria de COMSUR S.A. a Bolivianos 785.131.77, dejó sin efecto la obligación tributaria por el periodo noviembre de 1977, por haber operado la prescripción y la multa por defraudación, motivo por el cual Graco La Paz, formuló contra la decisión de la Superintendencia Regional el Recurso Jerárquico, el que resuelve confirmar la resolución del recurso de alzada, lo que significa que confirmó la disminución de la deuda tributaria, la prescripción de la obligación tributaria por el periodo noviembre 1997 y la liberación de la multa por la conducta de defraudación causándose con este accionar de la Superintendencia Tributaria General graves perjuicios al ente recaudador de impuestos y pendiendo en duda la legalidad de la Resolución Determinativa Nº 039/2003.

3º.- Manifiesta que la Resolución emitida por el Superintendente Tributario General vulnera los "Principios del país de destino; de soberanía fiscal del Estado y de neutralidad impositiva". El primero busca evitar la doble imposición que se presenta cundo dos o más Estados aplican un impuesto similar a cerca de un mismo hecho imponible y sobre el mismo sujeto pasivo o contribuyente, situación que no se presentó en el caso de COMSUR S.A., pues los rubros depurados por la Administración Recaudadora de Impuestos no son objeto de exportación, por lo que correspondía que sean gravados en territorio boliviano, a más de que conforme la norma interna del artículo 12 de la Ley Nº 1489, aquellos gastos que no fueron incorporados de forma directa en las mercancías de exportación y que no tienen incidencia en sus costos de producción no pueden servir para obtener a favor del contribuyente un crédito fiscal, aspecto que no fue tomado en cuenta por la Superintendencia Tributaria General a momento de pronunciar la resolución del recurso jerárquico. El principio de Soberanía Fiscal del Estado determina las condiciones a ser cumplidas para dar lugar al tercer principio de neutralidad impositiva que tiene por objetivo evitar la exportación de componentes impositivos, motivo por el cual el Estado devuelve a los exportadores los montos pagados e incorporados en el costo de las mercancías exportadas.

4º.- Afirma que, la Resolución Nº STG-RJ/0013/2004 emitida por la Superintendencia Tributaria General vulnera el artículo 12 de la Ley Nº 1489 y el D.S. Nº 23059, al no haberse demostrado la vinculación de los gastos administrativos como el pago de material de escritorio servicio de teléfono por ejemplo con la actividad minera de exportación del contribuyente consistente en la producción, extracción concentración y exportación minera, afirmándose que estos gastos administrativos tampoco tienen relación con el producto final de la actividad minera. Idéntica situación se presenta con los gastos del subsidio de lactancia que se constituyen en una obligación social a la que se halla reatada la Empresa Minera COMSUR, establecido constitucionalmente y amparado en la Ley General del Trabajo equiparable al sueldo que reciben los empleados, no pudiendo considerarse que tenga incidencia real incorporada en el producto final de exportación, correspondiendo por tanto que estos reparos no sean levantados tomando en cuenta además que estos gastos son considerados como gastos no operativos de la empresas deducibles del impuesto a la utilidad, pero no recuperable a través de los certificados de crédito CEDEIM. Aclara que estos reparos se encuentran respaldados por los artículos 2 y 3 del Decreto Supremo Nº 23059.

5º.- Afirma que, la Resolución Nº STG-RJ/0013/2004 emitida por la Superintendencia Tributaria General vulnera el artículo 12 de la Ley Nº 1489 y el D.S. Nº 23059, al no haberse demostrado la vinculación de los gastos de alimentación y pulpería con la actividad del contribuyente, correspondiendo por tanto que estos reparos no sean levantados tomando en cuenta además que estos no son gastos o insumos incorporados directamente al producto de exportación, puesto que los gastos en los que incurrió el contribuyente COMSUR S.A., consistentes en el gasto por concepto de alimentación, adquisiciones de artículos de pulpería, se constituyen el primero en gasto voluntario de acuerdo al artículo 76 de la Ley General del Trabajo y el segundo es una obligación de carácter social, por lo que la Superintendencia Tributaria General confunde las obligaciones de carácter social con insumos de incidencia real, incorporados en el producto final de exportación. Recalca el hecho de que la Resolución ahora impugnada no incluye en la fundamentación de derecho los gastos por pulpería, siendo por ello esta resolución contradictoria y debiendo mantenerse el reparo establecido por Impuestos Internos.

6º.- Finalmente el demandante señala que la Resolución impugnada por la vía del contencioso administrativo, en cuanto a la prescripción de los tributos adeudados por la gestión 1997, aplicó equivocadamente la disposición contenida en el artículo 59 y 150 de la Ley Nº 2492, toda vez que el artículo 59 I numeral 3) del Decreto supremo Nº 27310 de 9 de enero de 2004, dispuso que las obligaciones tributarias cuyos hechos generadores hubiesen acaecido antes de la vigencia de la Ley Nº 2492, debían sujetarse a las disposiciones sobre prescripción contempladas en la Ley 1340 de 28 de mayo de 1992, consecuentemente, -a decir del demandante- la prescripción establecida por la Superintendencia Tributaria Regional de La Paz y por la Superintendencia Tributaria General vulnera la normativa tributaria citada, ocurriendo similar situación cuando no considera la actividad del contribuyente como defraudación, siendo así que han concurrido los dos elementos configurativos de esta figura, existiendo el elemento subjetivo consistente en la intención de inducir en error al Fisco en vista de que el contribuyente tenía conocimiento de que estaba declarando compras que no tienen incidencia en la actividad de la empresa y el elemento objetivo presente en el hecho de que el Fisco no ha percibido el monto que en derecho le corresponde, es decir que se causó perjuicio patrimonial con la actitud del contribuyente COMSUR S.A. que puede ser calificada como dolosa.

Por todo lo anotado, el demandante, solicita se declare probada la demanda y se resuelva revocar parcialmente la Resolución Nº STG-RJ/0013/2004 emitida por la Superintendencia Tributaria General, en cuanto a la disminución ilegítima del reparo que estableció y se mantenga firme y subsistente la Resolución Determinativa de la Administración Tributaria Nº 039/2003 emitida en contra del contribuyente COMSUR S.A.

CONSIDERANDO: Que admitida la demanda por decreto de fojas 59, es corrida en traslado a la autoridad demandada, quién mediante memorial cursante a fojas 75-78, sin contestar a la acción interpone excepción previa de impersonería en el demandante, excepción que corrida en traslado a la parte demandante, mereció la respuesta de fojas 96-102 vuelta, siendo resuelta mediante el Auto Supremo Nº 108/2007 de 21 de marzo de 2007 cursante de fojas 104 a 108, que declaró improbada la excepción opuesta, por lo que el nuevo titular de la entidad demandada, Rafael Vergara Sandoval se apersonó a este Tribunal en los términos del memorial de fojas 112, para dar respuesta a la demanda mediante el memorial que cursa a fojas 116-121; misma que se tuvo como no presentada por su extemporaneidad, conforme se evidencia del decreto de fojas 122 en el que se pronunció el correspondiente decreto de "Autos para Sentencia"

CONSIDERANDO: Que el procedimiento Contencioso Administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado, librándolo del abuso de poder de los detentadores del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la Administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición precisamente del proceso contencioso administrativo, en el que, la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

Dentro de este marco los artículos. 778 a 781 del Código de Procedimiento, establecen el procedimiento contencioso administrativo que se acciona en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado este su derecho, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente el acto administrativo y agotado ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado.

Que, establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, corresponde a este Tribunal analizar los términos de la demanda en armonía con los datos del proceso, para conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que en el caso de autos, se ha reconocido expresamente la legitimación activa del demandante con el pronunciamiento del Auto Supremo de fojas 104-108.

CONSIDERANDO: Que así vistos los antecedentes del proceso y reconocida como se encuentra la Competencia de la Corte Suprema de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de un juicio de puro derecho, en el que el Tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos en este caso por la parte demandante, corresponde realizar el control judicial sobre los actos ejercidos por la Superintendencia Tributaria y la Administración Tributaria. Dentro de este marco y de la compulsa de los datos procesales, así como de los anexos I (fojas 1-199) y II (fojas 200-589), se establecen los siguientes extremos:

PRIMERO.- La Administración Tributaria (Gerencia Distrital de Grandes Contribuyentes La Paz dependiente del Servicio de Impuestos Nacionales), como resultado del proceso de verificación y fiscalización instruido mediante orden de verificación externa Nº 2900000025 al contribuyente Compañía Minera del Sur COMSUR S.A., sobre los documentos que respaldaron la solicitud de devolución impositiva CEDEIM correspondiente a los periodos fiscales noviembre/97 a diciembre/98, en el que según el demandante comprobó que el contribuyente no dio cumplimiento a la norma tributaria y obtuvo indebidamente crédito fiscal, en 28 de noviembre de 2003 emitió la Vista de Cargo Nº 000030/03, otorgando el plazo de 20 días para presentación de los descargos correspondientes (fojas 41-42 del Anexo I).

SEGUNDO.- El contribuyente, demandó la nulidad total de la vista de cargo aduciendo errónea e indebida aplicación del Código Tributario, (fojas 27-30 del Anexo I), a cuya consecuencia la Administración Tributaria en 26 de diciembre de 2003, emitió la Resolución Determinativa Nº 039/2003 en la que resolvió: a) Determinar de oficio por conocimiento cierto de la materia imponible contra el contribuyente COMSUR S.A., en aplicación de los artículos 58, 59, 118 de la Ley Nº 1340, la obligación tributaria de Bs. 6.836.764 por concepto de crédito fiscal obtenido en forma indebida mediante certificados de devolución impositiva CEDEIM correspondiente a los periodos fiscales noviembre/97 a diciembre/98; b) Sancionar al contribuyente con una multa igual al 100% sobre el monto observado y actualizado a la fecha de emisión de la RD equivalente a Bs. 3.686.107 en aplicación de los artículos 98, 99 inciso 1) y 10) del Código Tributario (Ley Nº 1340); en mérito a que la conducta del contribuyente se encontraba tipificada y sancionada como DEFRAUDACION; c) Intimar al contribuyente para que en el término de 15 días de su legal notificación con la Resolución Determinativa deposite las sumas mencionadas, bajo conminatoria de iniciar la acción de cobranza coactiva en caso de incumplimiento (fojas 32-39 del Anexo I y 1-8 del expediente).

TERCERO.- COMSUR S.A., interpuso recurso de alzada contra la Resolución Determinativa de Impuestos Nacionales (fojas 141-145 del Anexo I), resuelto a través de la Resolución LPZ Nº 0039/2004 de 27 de mayo de 2004, pronunciada por la Superintendencia Tributaria Regional La Paz, que revocó parcialmente dicha Resolución Determinativa modificando la obligación tributaria del contribuyente a Bs. 785.131.77, correspondiente a los periodos fiscales diciembre/97 y enero a diciembre/98; dejó sin efecto la obligación tributaria correspondiente al periodo noviembre/97 por que según la autoridad demandada habría operado la prescripción dispuesta en el artículo 59-I numeral 3) del Nuevo Código Tributario aprobado por Ley Nº 2492 que establece el término de la prescripción para que la Administración Tributaria pueda imponer sanciones en el plazo de cuatro años, norma aplicable retroactivamente a los periodos fiscalizados por disposición del artículo 66 del Código Tributario (Ley 1340) y artículo 33 de la Constitución Política del Estado, considerando también esta autoridad que no puede tipificarse la conducta del contribuyente como defraudación en mérito a que el párrafo segundo del inciso 1º del artículo 99 del Código citado habría quedado derogado por efecto del artículo 270 de la Ley Nº 1990 (fojas 349-359 del Anexo II). Esta resolución motivó la interposición del Recurso Jerárquico tanto por la Administración Tributaria, cuanto por el contribuyente COMSUR S.A., (fojas 343-347; 360-362; del Anexo II respectivamente), mereciendo la Resolución STG-RJ/0013/2004 de 13 de septiembre de 2004, cuyo original cursa a fojas 553-573 del Anexo II y fotocopia legalizada a fojas 30-48, en la que el Superintendente Tributario General resolvió confirmar la Resolución del inferior, confirmando el monto de la obligación tributaria, la prescripción del periodo fiscal noviembre/97 así como el dejar sin efecto la multa por defraudación, Resolución que es impugnada por la presente vía, por considerar la Administración Tributaria que le es gravosa a sus intereses.

Que la relación precedente hace concluir que el conflicto radica en el hecho de que la entidad demandante considera que la Resolución Determinativa que pronunció y que originó todos los actos descritos en sede administrativa, se encuentra enmarcada dentro de la normativa correspondiente, mientras que los actos de la entidad demandada transgredieron estas normas, por lo que este Tribunal debe efectuar el control de legalidad sobre los actos de la Administración Tributaria y sobre las Resoluciones emanadas de la Superintendencia Tributaria Departamental y General al emitir las Resoluciones LPZ Nº 0039/2004 de 27 de mayo de 2004 y STG-RJ/0013/2004 de 13 de septiembre de 2004.

Sobre el particular, debe decirse que en autos, la acción de la Administración Tributaria emerge de la fiscalización y verificación que realiza a la actividad de la Compañía Minera del Sur COMSUR S.A., en los periodos fiscales Noviembre/97 a diciembre/98, por haber obtenido a su favor certificados de crédito fiscal, a través de certificados de devolución impositiva CEDEIM que, conforme determina el artículo 1 del D.S. Nº 25465 de 23 de julio de 1999, tienen como objetivo principal la generación de liquidez en las empresas, puesto que al obtener un CEDEIM, el contribuyente queda liberado de pagar el Impuesto al Valor Agregado IVA (13%), el Impuesto a los Consumos Específicos ICE y del Gravamen Arancelario Consolidado GAC, este último sustituido en su denominación por Gravamen Arancelario GA conforme al artículo 6 inciso a) del D.S. Nº 26397 de 17 de noviembre de 2001 de los insumos empleados en la producción de productos para exportación, beneficiándose con estos certificados, todos los rubros de exportación, tanto del sector tradicional (hidrocarburos y minerales), no tradicional (agroindustria, manufacturas, maderas) y las exportaciones a zonas francas, actividad de la Administración Tributaria que se enmarca dentro de la previsión contenida en el artículo 11 inciso 5) del Decreto Supremo Nº 21530, reglamentario del artículo 11 de la Ley Nº 843.