SE/0217/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 217/2016.

FECHA: Sucre, 21 de abril de 2016.

EXPEDIENTE Nº: 803/2012.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Sociedad “IMPORT, EXPORT COPLA LTDA.” contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda Contencioso Administrativa de fojas 32 a 45, impugnando la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 672/2012 de 13 de agosto y el Auto Motivado AGIT-RJ 0081/2012 de 31 de agosto, la contestación de fojas 53 a 55 vta., los memoriales de réplica y duplica, antecedentes procesales.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Señala que la Empresa IMPORT EXPORT COPLA LTDA., fue constituida el año 1988 y se dedica a la explotación y comercialización de minerales, fundamentalmente de ULEXITA, que obtiene de yacimientos ubicados en el Departamento de Potosí; producción que se destina a los mercados de exportación, motivo por el cual están organizados como exportadores y poseen los registros necesarios al efecto señalado.

I.2. Fundamentos de hecho de la demanda.

Señala que la devolución de impuestos es un derecho reconocido en el art. 125 de la norma tributaria y responde al principio de neutralidad impositiva, puesto que la Ley 843 reconfiguró el sistema tributario nacional, dando vigencia al Impuesto al Valor Agregado, que es el que grava el valor que cada actividad económica incorpora en el proceso productivo y en la cadena de comercialización y se relaciona con el sistema de créditos y débitos fiscales, compensa los pagos por impuestos realizados en las etapas previas mediante su acreditación contra los impuestos devengados en la operación en la que éste interviene, evitando así el efecto piramidal que tenía el clásico impuesto a las ventas o consumos.

Indica que todas las ventas constituyen débitos fiscales que se compensan al momento del pago, con los créditos emergentes de las operaciones previas; es decir, de sus compras, pagando efectivamente la diferencia entre débitos y créditos.

Indica que cuando el contribuyente exporta parcial o totalmente su producción, no le es posible deducir sus créditos fiscales, por el hecho de que no emite factura por exportación, por lo que la compensación entre débitos y créditos ya no opera normalmente y los créditos se van acumulando con el tiempo, causando impacto negativo, por lo que el art. 11 de la Ley Nº 843, en su segundo párrafo establece el reintegro o devolución impositiva mediante notas de crédito negociables de manera automática e inmediata.

Que la Ley de Exportaciones establece dos principios fundamentales que son: a) la neutralidad impositiva que aplica el concepto de la no exportación de impuestos, asignándole un tratamiento específico en cuanto a tributos y aranceles se refiere; y b) la libertad de comercio.

Manifiesta que la Ley 1489 modificada por la Ley 1963 instituye mecanismos que permitan al exportador ser más competitivo, establece mecanismos para que el exportador sea más competitivo, de modo tal que solo se exporte el valor de los productos, libre de impuestos y el exportador puede recuperar impuestos por las compras locales y que la Ley de Aduanas no incorpora conceptos nuevos o distintos a los establecidos en las leyes 843, 1489 y 1963, ocupándose de ratificar los conceptos de exportación, manteniendo los principios de neutralidad impositiva y de libertad de comercio.

Refiere que en cuanto a la restitución de lo indebidamente devuelto, de conformidad a art. 128 del CTB, este hecho se da en dos circunstancias: la primera, que la devolución de hubiese fundado en documentos falsos y la segunda, que dichos documentos reflejen hechos inexistentes y continua señalando que el régimen de medios fehacientes de pago tiene relación con este artículo.

Que, desde un punto de vista técnico, la no devolución del IVA pagado al momento de la compra venta del producto por el vendedor el mismo, implica para el comprador, absorber un impuesto que no le correspondía, es decir, que privarle el derecho a la devolución equivale a endosarle un impuesto de un tercero, y el comprador, así sea para fines de exportación, tiene derecho a apropiar CF como cualquier comprador local, lo cual implica un daño patrimonial que se hace más evidente si se considera que el valor CIF aduana de exportación fijado por el exportador a los importadores extranjeros, es neto de impuestos bolivianos e origen, respetando el principio de neutralidad impositiva, por lo que negar el derecho a la devolución impositiva repercute negativamente en el patrimonio de los exportadores y castiga la oferta exportadora boliviana de bienes.

Indica que la Administración Tributaria observó las facturas 6435, 6434 y 6436 por considerar que corresponden al periodo noviembre 2007, pero no consideró que el sistema de facturación de la Cooperativa de Agua Potable “Uyuni Ltda.” es distinto al de las demás ciudades del país, puesto que el usuario debe apersonarse a las oficinas a realizar el pago, por lo que solo se consigna la fecha de emisión y el sello de pago del servicio , por lo tanto, estas son emitidas en la fecha de pago y corresponden al mes de diciembre y no de noviembre de 2007, extremo que fue probado mediante certificaciones de la Cooperativa de Servicio Público.

Con referencia a la factura 136 de la Cooperativa Minera Estrella del Sur, el problema surgió por la Resolución Administrativa en que se generó una confusión de nombres de Antonia Collarana de Alí con C.I. 3531548 Or., miembro de la Cooperativa Minera “Estrella del Sur” y esposa del Presidente de la misma, que figuraba en el acta de organización de la mencionada cooperativa, como Mery A. Collarana de Alí, con C.I. 3531548 Pt., quien interviene en el cobro de los dineros pagados por Copla a la Cooperativa, debido a que la misma no contaba en el periodo de la operación con una cuenta bancaria, lo cual dio lugar a que la Administración Tributaria considere que la no haberse demostrado el vínculo de la beneficiaria de la transferencia bancaria con la Cooperativa, los documentos de respaldo a los pagos fehacientes no son válidos y suficientes para justificar el derecho a la devolución impositiva del comprador.

Refiere que a lo largo de la tramitación del recurso de alzada, se demostró superabundantemente que el cobro del importe correspondiente a la compra efectuada por Copla, por parte de Antonia Collarana, era correcto y fue efectivizado a nombre y beneficio de la Cooperativa Estrella del Sur, además de que los errores formales en actas sobre la identidad de las personas, no desvirtúa la materialidad del cobro y, menos aún, la operación de compra de mineral, añadiendo a ello el hecho de que las empresas que se dedican a la exportación de bienes a mercados extranjeros, deben utilizar medios fehacientes de pago, que consiste en la bancarización de las operaciones, puesto que permite demostrar la materialidad de las operaciones, documentando la efectividad de la transacción.

Que para el pago de la compra reflejada en la factura 136, emitida por la Cooperativa Minera “Estrella del Sur” por Bs. 1.090.096.80 con un CF de Bs. 141.713, COPLA actuó con la suficiente previsión, documentando la operación efectuada mediante transferencia bancaria, con destino a la cuenta bancaria de una persona natural, vinculada a la Cooperativa por ser socia y esposa del principal responsable de la misma, tomando en cuenta además, el área geográfica en que la Cooperativa desarrolla sus actividades.

En cuanto se refiere a los requisitos para la procedencia de la devolución impositiva, manifiesta que la Autoridad de Impugnación Tributaria sentó precedente con referencia a la procedencia o legalidad de la devolución impositiva que se relaciona con la legalidad de la apropiación del crédito fiscal IVA, para lo cual estableció tres requisitos: a) existencia de factura original, b) que el gasto esté vinculado a la actividad gravada y c) que la operación haya sido efectivamente realizada; requisitos que en el presente caso concurren indiscutiblemente, ya que el CF de cuya devolución se benefició IMPORT EXPORT COPLA LTDA., está debidamente respaldado por la factura original; se trata de la compra de mineral por un monto de Bs. 1.090.096.80 que fue exportado y el pago al proveedor se realizó mediante transferencia bancaria que se generó desde la Cuenta Corriente 201-03-00-1000317-8 del Banco de Crédito del Perú, Agencia Miami y existen los soportes de contabilidad que demuestran a efectividad de la operación, por lo que la Administración Tributaria debió aportar prueba sobre la falta de materialidad de la operación, ya que estaba obligado a demostrar que la transacción no fue efectiva.

Señala que la Resolución ARIT-LP/RA 0299/2012 de 16 de abril de 2012 habría revocado totalmente la Resolución Administrativa 21-0017-2011 de 27 de diciembre de 2011, por lo que la administración tributaria interpuso los recurso jerárquicos correspondientes, obteniendo al revocatoria parcial de las resoluciones dictadas en instancia de alzada, lo cual implica la subsistencia y confirmación parcial de los actos de origen impugnados, es decir, de la Resolución Administrativa 21-0017-2011 en lo que se refiere a la supuesta ausencia de medios fehacientes de pago en lo que se refiere a la factura 136, confirmando la revocatoria de los reparos.

Refiere que los argumentos del recurso jerárquico formulado por el SIN, establecen, entre otros, que no se probó que la persona natural (tercero) titular de la cuenta en la que se depositaban los pagos, tenga vinculación con la Cooperativa, por existir un nombre que no coincide con el acta de organización de la Cooperativa; asimismo se estableció que la ARIT desconoce las facultades prevista en el art. 128 del Código Tributario ya que la Administración demostró que la transacción no se realizó a una cuenta de la Cooperativa sino a la de un tercero que no tiene vínculo con la Cooperativa ya que no figura en el acta de organización donde aparece con el nombre de Mery Collarana y no como Antonia Collarana, e indica que existió insuficiencia y contradicción en la fundamentación, al haberse emitido el auto motivado AGIT-RJ 0081/2012 con relación al pedido de aclaración por haberse dado aplicación a normas del Código de Comercio en su art. 62.

Que con relación al cumplimiento del art. 128 manifiesta que se solicitó aclaración sobre el cuestionamiento de aspectos formales en los soportes contables, con referencia a la intervención de un tercero en la transacción y, no obstante los elementos de prueba que se acompañaron y cuya valoración en primera instancia determinó un fallo favorable para Copla, es suficiente razón para catalogar el caso en una de las dos circunstancias que menciona el referido artículo.

Asimismo se cuestiona cual el motivo por el que el que no se consideraron las pruebas que demuestran la verdad material de los hechos y la efectividad de la transacción, independientemente de las cuestiones de forma, lo cual demostró ausencia de objetividad en los resultados, puesto que tampoco se demostró que no hay lugar a la aplicación de la verdad material, puesto que de ser así, se estaría fallando sobre hechos o circunstancias hipotéticas.

Señala que en el caso de autos, se dio la ausencia de formalidades y la presencia de errores documentales que no son imputables a Copla porque están presentes en el documento del vendedor, no puede ser el justificativo para negarle al exportador el beneficio de la devolución impositiva.

Que de fs. 42 a 45 del cuaderno de pruebas aparece un informe de la Cooperativa, elaborado en merito a una Orden Judicial, en la cual se hacen constar los hechos objeto de controversia, entre los cuales se aclara el nombre de Antonia Collarana y destaca el hecho de que a las declaraciones de los representantes de la Cooperativa se le dio el carácter de declaraciones testificales, a pesar de no ser su verdadero carácter, puesto que son personas que intervinieron directamente en la transacción.

Indica también que el importe de la factura 136 por Bs. 1.090.096,80 fue pagado, y se efectuó la correspondiente transferencia bancaria, con la entrega de combustible por parte de Copla por el monto de Bs. 163.656,24 con factura 1527 de Copla y con la retención de la regalía minera pagada por Copla en nombre de la Cooperativa por Bs. 26.094, de donde resulta que el importe efectivamente transferido asciende a Bs. 897.942,92; consiguientemente, si la resolución que motivó la presente demanda observó cómo insuficiente el pago a la Cooperativa a través del Banco, el importe indebidamente devuelto debería limitarse al CF respectivo y no al total, salvo que también se hubieses observado la permuta y la retención, lo cual no se consigna en la mencionada resolución, aspecto que demuestra la imprecisión del fallo.

Que el fallo de primera instancia emitido por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria, reconociendo la efectividad de la transacción en virtud a la prueba aportada y disponiendo la revocatoria de los cargos determinados por el sujeto activo, así como no haber lugar a la devolución reclamada por el SIN.

Que la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 672/2012 de 13 de agosto de 2010 revierte el fallo de primera instancia y niega el derecho de Copla a la devolución del crédito fiscal IVA incorporado en la factura 136 de la Cooperativa Minera “Estrella del Sur” que contiene una lesión al interés privado, expresada en una afectación patrimonial al obligársele a devolver dicho crédito fiscala al cual accedió de manera legítima y legal; la lesión al derecho de Copla se expresa en la infracción clara y evidente de su derecho a acceder a la devolución impositiva instituida por el régimen legal que de manera clara reconoce al exportador boliviano el derecho a recuperar CF incorporado en sus compras.

Que al pronunciarse negando tal derecho, sin que por parte del sujeto activo se hubiese probado que la devolución estuviese fundada en hechos inexistentes documentos falsos implica que no se analizaron los hechos de manera efectiva y real, lo cual no responde al principio de verdad material que esta proclamado por los arts. 4 de la LPA y 180 de la CPE.

Concluye indicando que existieron errores conceptuales en la emisión de la resolución impugnada, que no pueden servir de fundamento para señalar que la restitución del crédito fiscal en favor de Copla, es indebido. Añade que la Administración Tributaria se limitó a observar cuestiones de forma en los documentos presentados por Copla como respaldo a las operaciones comerciales que dieron lugar a la devolución del crédito fiscal, mismas que no constituyen suficiente argumento ni pruebe que determine la inexistencia de la operación.

Que la autoridad regional de impugnación tributaria hizo una correcta valoración de las pruebas presentadas por Copla, que demostraron la efectividad de la transacción u operación que dio lugar a la devolución del crédito fiscal, independientemente de defectos de orden formal que pudieran existir en los documentos y que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en lugar de establecer la verdad material, se limitó a efectuar un análisis de carácter formal que contiene inclusive aspectos contables que antes no fueron cuestionados, como ser la ausencia de firmas, folios o aclaración de firmas, que no tiene relevancia.

Que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, debió ingresar al fondo de la problemática a fin de establecer si había una exportación sujeta a devolución impositiva, si las compras efectuadas por el exportador están relacionadas con el objeto gravado, si hay documentos que demuestren la efectividad de la transacción y si el crédito fiscal reclamado por Copla fue efectivamente ingresado al fisco por parte del vendedor, ejerciendo de manera plena la competencia que le reconoce la norma, debiendo tenerse presente que el art. 8 II del Código Tributario, privilegia la sustancia de los actos sobre la forma de los mismos.

Que la Administración Tributaria está en la obligación de demostrar que el contribuyente, en este caso Copla, resultó indebidamente beneficiado con el crédito fiscal devuelto con relación a la factura 136 emitida por la Cooperativa “Estrella del Sur”.

Que al existir suficientes fundamentos en sentido de que en la resolución impugnada se priorizaron aspectos formales, la Autoridad de Impugnación Tributaria debió confirmar la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0299/2012 de 16 de abril de 2012 revocando totalmente la Resolución Administrativa 21-0017-2011 de 27 de diciembre, dejando sin efecto el reparo de Bs. 120.515, equivalentes a 92.542 UFV por concepto de IVA debidamente devuelto, más intereses y mantenimiento de valor del crédito restituido automáticamente por el periodo fiscal diciembre 2007.

Que en casos como el presente, el órgano judicial tiene la potestad de ejercer sus competencias plenamente, con la finalidad de restablecer el orden jurídico y los derechos desconocidos por la Resolución Jerárquica que motiva la demanda.

I.3. Petitorio.

En función a lo expuesto precedentemente, solicita se revoque la Resolución Jerárquica objeto de impugnación, dejando sin efecto la determinación de restituir el crédito devuelto.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

II.1. Manifiesta que sobre la documentación contable aportada que según el sujeto pasivo demostraría la realización de la transacción consignada en la Factura 136, es importante exponer que la misma presenta observaciones de falta de firmas, fecha, sellos, no tiene aclaratoria de nombre ni de cedula de identidad según lo dispuesto en los arts. 1287 y 1289 del Código Civil no constituyen documentos públicos con fuerza probatoria.

Que las actas de Declaración Jurada de Clemente Ríos Cayo, Serafín Alí Ramos y Adolfo Huayllas Flores, así como el Informe de la Cooperativa Minera “Estrella del Sur”, conforme señala el art. 77 de la Ley 2492 tiene validez solo como indicio, no pudiendo proponerse más de 2 testigos y de sobrepasar este número, se tendrán como no ofrecidos; documentos que en el caso de autos, no constituyen prueba, por ser afirmaciones vertidas por estas personas en calidad de socios de la Cooperativa.

Refiere que las Declaraciones Juradas y Libro de Ventas IVA son documentos tributarios valorados en parte por el SIN, que por sí solos no constituyen prueba que respalde las transacciones realizadas efectivamente y los documentos de la Cooperativa Minera “Estrella del Sur”, entre los cuales se tiene el Comprobante de Ingreso, solo tiene firma y cargo del Presidente del Consejo de Administración de la Cooperativa, mas no aclara el nombre ni otros datos, la fecha de registro de 15 de diciembre de 2007 en la cual e registra la venta de Ulexita por $us. 116.767,61, no registra debito fiscal por la transacción cuando existe una factura emitida, que genera debito fiscal, misma que no cumple con principios de contabilidad básica y tributaria respecto al registro del débito fiscal IVA, incumpliendo así los requisitos que caracterizan a la prueba plena.