SE/0217/2020

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADM., SOCIAL Y ADM. PRIMERA

Sentencia N° 217

Sucre, 12 de noviembre de 2020

Expediente 264/2018-CA

Demandante Yhensis Giovani Taboada Barrientos

Demandado Autoridad General de Impugnación Tributaria

Proceso Contencioso Administrativo

Resolución impugnada AGIT-RJ 1240/2018

Magistrado Relator Lic. Esteban Miranda Terán

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por Yhensis Giovani Taboada Barrientos, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 33 a 42 vta., interpuesta por Yhensis Giovani Taboada Barrientos (en adelante el contribuyente), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (en adelante AGIT); impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1240/2018 de 28 de mayo; el Auto de Admisión de 7 de septiembre de 2018 de fs. 46; la contestación a la demanda de fs. 100 a 113; el Decreto de Autos para Sentencia de 22 de agosto de 2019 de fs. 138; los antecedentes procesales y todo lo que en materia fue pertinente analizar:

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS DEL PROCESO:

El 19 de agosto de 2016, la Administración Tributaria (AT), notificó de manera personal al contribuyente con la Orden de Verificación N° 0015OVE00954, Formulario 7531, con alcance IVA e IT emergente de las transacciones realizadas con las facturas de ventas según detalle en anexo adjunto, correspondiente a los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011.

El 14 y 19 de junio de 2017, la AT emitió las Actas por Contravención Tributaria vinculadas al Procedimiento de Determinación Nros. 00162910 y 00162922, por la entrega parcial de la información y documentación requerida durante el proceso de verificación y no envío de la información a través del módulo Bancarización de transacciones superiores a Bs50.000.-, del periodo fiscal septiembre 2011.

El 19 de junio de 2017, la AT emitió la Vista de Cargo N° 291720000348, que fue notificada mediante cédula al contribuyente el 30 de junio de 2017, estableciendo sobre base cierta, la obligación tributaria por 31.305 UFV's, más intereses y sanción preliminar de omisión de pago, por el IVA e IT, de los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011 y la multa total de 1.000 UFV's por incumplimiento a deberes formales establecidas en las actas por contravenciones tributarias.

Por memorial de 28 de julio de 2017, el contribuyente presentó la solicitud de prescripción de los hechos generadores de los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011.

El 15 de septiembre de 2015, la AT emitió la Resolución Determinativa N° 171720002093, notificada al contribuyente de manera personal, el 28 de septiembre de 2017, estableciendo sobre base cierta el tributo omitido de 31.305 UFV's, más intereses y sanción preliminar de omisión de pago, por el IVA e IT, de los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011 y la multa total de 1.000 UFV's por incumplimiento a deberes formales establecidas en las actas por contravenciones tributarias y rechazó la prescripción planteada.

El 18 de octubre de 2017, el contribuyente interpuso recurso de alzada (fs. 20 a 21 del Anexo 1), emitiendo la Autoridad Regional Tributaria de La Paz (ARIT) la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0083/2018 de 2 de febrero de 2018 (fs. 100 a 109 vta. Anexo 1), que CONFIRMÓ la resolución recurrida.

Contra la referida resolución, el contribuyente interpuso recurso jerárquico (fs. 144 a 146 Anexo 1), emitiendo la AGIT la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT- RJ 1240/2018 de 28 de mayo (fs. 182 a 190 vta. Anexo 1), que CONFIRMÓ la resolución recurrida; manteniendo firme y subsistente la Resolución Determinativa N° 171720002093 de 15 de septiembre de 2017.

El 4 de septiembre de 2018, el contribuyente interpuso demanda contencioso administrativa (fs. 33 a 42 vta.) contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1240/2018, que se resuelve en esta Sentencia.

FUNDAMENTOS DE LA DEMANDA, LA CONTESTACIÓN Y EL TERCERO INTERESADO:

Demanda.

Relacionando los antecedentes de hecho desde la notificación con la Orden de Verificación, hasta la emisión de la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada, aseveró que la AGIT realizó una incorrecta aplicación de la Ley y lesión de derechos, conforme a lo siguiente:

Realizó dos cuadros comparativos, en el que detalló los periodos fiscales, el inicio del cómputo de prescripción, el fin del cómputo de prescripción, fecha de notificación de la Orden de Verificación, fecha de notificación de la Resolución Determinativa, señalando que las facultades de la Administración prescribieron el 31 de diciembre de 2015 y 31 de diciembre de 2016, éste último con referencia al periodo fiscal diciembre de 2011, considerando la ampliación del plazo de seis meses de la suspensión con la orden de verificación, el plazo fue hasta el 30 de junio de 2017, habiendo sido notificada la Resolución Determinativa el 28 de septiembre de 2017; es decir, 2 meses y 30 días después.

Señaló que la Autoridad de Impugnación Tributaria, validó los actos de la AT realizando una flagrante violación del principio de retroactividad de la Ley tributaria consagrado por el art. 123 de la Constitución Política del Estado (CPE) y art. 150 del Código Tributario Boliviano (CTB-2003), que exige la aplicación del art. 59 del CTB- 2003, antes de las modificaciones introducidas con las Leyes N° 291 y N° 317.

Manifestó que la irretroactividad de las disposiciones legales en general, es parte del principio de legalidad y que cada norma debe aplicarse a los hechos que ocurren durante su vigencia, por lo que la nueva normativa sobre prescripción debe ser aplicada a partir de septiembre de 2012, materializando así el principio de seguridad jurídica y citó al respecto la Sentencia Constitucional (SC) 1241/2004 de 6 de septiembre.

Se refirió a las Sentencias Nros. 39/2016, 47/2016, la Sentencia 153 de 20 de noviembre de 2017, emitidas por la SCCAS1ra del Tribunal Supremo de Justicia (TSJ), las SC Nros. 0231/2017-S3 de 24 de marzo y 1169/2016-S3 de 26 de noviembre, respecto a la aplicación de la Ley en el tiempo, estableciendo que se debió aplicar el art. 59-II del CTB-2003, sin modificaciones. Además, citó la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0245/2017 de 13 de marzo de 2017 y la SC N° 1911/2013, que estableció la inconstitucionalidad de las disposiciones adicionales Decima Octava, Decima Novena y Vigésima de la Ley del Presupuesto General del Estado, gestión 2013.

Concluyó señalando que: Las facultades de comprobación de la deuda tributaria, prescribieron, de acuerdo al art. 59 del CTB-2003 aplicable al caso; que el plazo debe computarse desde el primero de enero del año siguiente a la fecha de la obligación tributaria; que la AIT en sus dos instancias de alzada y jerárquico se limitaron a señalar que el cómputo del plazo se efectuó dentro el marco de lo dispuesto por las Leyes N° 291, N° 317 y N° 812, vulnerando los derechos y garantías de los contribuyentes; que operó la prescripción a pesar de la suspensión del termino; y que la amplia jurisprudencia que citó, demuestra que ya existe una línea de entendimiento sobre la prescripción.

Petitorio.

Solicitó se declare probada la demanda y se revoque la resolución de recurso jerárquico impugnada y se declare la prescripción sobre los periodos de marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011.

Admisión.

Mediante Auto de 7 de septiembre de 2018 de fs. 46, se admitió la demanda contenciosa administrativa, de conformidad a los arts. 327, 778 y 779 del Código de Procedimiento Civil (en adelante CPC-1975) y el art. 2-2 de la Ley N° 620 de 29 de diciembre de 2014, disponiéndose el traslado al demandando y al tercero interesado, con provisión citatoria a objeto de que asuman defensa.

Contestación.

La AGIT representada legalmente por Daney David Valdivia Coria, por memorial de fs. 100 a 113, contestó negativamente a la demanda contenciosa administrativa, de acuerdo a lo siguiente:

Argumentó que la Resolución de Recurso Jerárquico, cumplió con la debida fundamentación y motivación; que la prescripción no se produjo y que el cómputo realizado se sujetó a las normas en vigencia, por las que se establecieron modificaciones según las Leyes N° 291, N° 317 y N° 812, siendo la intención del legislador, el incremento del plazo de prescripción, siendo el art. 59-II derogado por la Ley N° 317, taxativo disponiendo la progresividad del cómputo de prescripción, con el propósito de que no se tomen en cuenta las obligaciones tributarias con el vencimiento para cada año, sino que el cómputo se efectúe tomando en cuenta la solicitud de la prescripción, al no producirse la prescripción de forma paralela al hecho generador o al momento de la contravención.

Citó la SC N° 0770/2012 de 13 de agosto de 2012, respecto al principio de irretroactividad, así como las SC Nros. 1110/2002 de 16 de septiembre, 1077/01-R de 4 de octubre, con relación al seguridad jurídica y principio de legalidad y el art. 6 del CTB-2003.

Refirió las SC Nros. 11/02 de 5 de febrero y 1421/2004 de 6 de septiembre, sobre la retroactividad, argumentando que se aplicaron las Leyes N° 291, N° 317 y N° 812, a una situación no concluida o consagrada, no existiendo un derecho consolidado, sino un derecho expectaticio y se aplicó el principio de legalidad dando cumplimiento a las líneas jurisprudenciales de carácter constitucional establecidas por el Tribunal Constitucional.

Agregó, que aplicó la doctrina de José María Martin, respecto a la prescripción, así como el Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual de Cabanellas y que dentro el marco normativo del art. 59 del CTB-2003, con las modificaciones realizadas por las Leyes N° 291, N° 317 y N° 812, la facultad de la AT para ejercer sus facultades para determinar la deuda tributaria e imponer sanciones, aun no prescribieron.

Alegó, que las Sentencias Nros 47/2016 de 3 de agosto de 2016, 30 de 24 de abril de 2017 y Auto Supremo N° 52/2016-S de 28 de junio de 2016, emitidas por el TSJ, no son fuentes del derecho de acuerdo a lo previsto por el art. 5 del CTB-2003. Añadió que la SC N° 1169/2016-S3, citada por el sujeto pasivo, al ser un precedente que corresponde a la prescripción de las facultades de ejecución de sanción, no es aplicable.

Manifestó, que la solicitud de aplicación de los principios de impulso de oficio y congruencia, establecidos en la SC N° 0486/2010-R, planteada por el sujeto pasivo, no corresponde efectuar análisis al respecto, al no haber expuesto mayores fundamentos. Asimismo, refirió que al no haber interpuesto la AT recurso jerárquico, no corresponde emitir pronunciamiento sobre los alegatos referidos a la notificación de la Orden de Verificación, como causal de suspensión del cómputo de la prescripción, ni la aplicación de la teoría de los derechos adquiridos.

Señaló que la demanda, es una reiteración de lo expuesto en instancia administrativa y recursiva, además que no cumplió con los requisitos establecidos en el art. 327 del CPC-1975 y citó las Sentencias Nros. 238/2013 de 5 de julio, 252/2017 de 18 de abril, 119/2017 de 13 de marzo, 32/2016 de 20 de octubre, 229/2914 de 15 de septiembre de 2014, emitidas por la Sala Plena del TSJ. Asimismo, citó la SC N° 532/2014 de 10 de marzo de 2014.

Alegó que, las Sentencias Nros. 39/2016, 47/2016 emitidas por la Sala Plena del TSJ, que fueron dejadas sin efecto como consecuencia de las SC Nros. 0231/2017- S3 de 24 de marzo y 1169/2016-S3 de 26 de noviembre, respecto a la retroactividad, irretroactividad y ultractividad de la norma, no constituyen fuentes del derecho tributario según el art. 5 del CTB-2003, y no corresponde su aplicación.

Finalizó citando doctrina tributaria AGIT-RJ-1363/2017 sobre prescripción y Jurisprudencia del Tribunal Constitucional SC N° 532/2014 de 10 de marzo de 2014, sobre motivación y fundamentación.

Petitorio.

Solicitó declarar IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta por el contribuyente; manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada.

Réplica y Dúplica.

El contribuyente por memorial de fs. 124 a 128, presentó la réplica reiterando que operó la prescripción, que la AGIT no se pronunció sobre la jurisprudencia citada por no ser favorable y utilizó argumentos que no corresponden; además que la demanda fue contestada repitiendo los mismos argumentos de la Resolución Jerárquica, sin aportar nada nuevo ni ampliar sus fundamentos, y ratificó su petitorio; la AGIT no presentó dúplica.

Tercero interesado.

Por memorial de fs. 93 a 97 vta., se apersonó Iván Arancibia Zegarra, en su calidad de Gerente Distrital La Paz I del Servicio de Impuestos Nacionales, en su condición de tercero interesado, argumentando lo siguiente:

Citó el art. 59 del CTB-2003, señalando que el demandante no ha considerado que este artículo sufrió modificaciones siendo la primera por la Ley N° 291, que establece que las acciones de la AT para determinar la deuda tributaria, aumenta un año de manera progresiva a partir de la gestión 2008; es decir, que en la gestión 2017, el cómputo de la prescripción es de 9 años y que el referido art. 59 del CTB- 2003, nuevamente sufrió modificaciones por la Ley N° 317 y por último con la Ley N° 812, que establece el cómputo de la prescripción de 8 años, por lo que en aplicación del art. 123 de la CPE y 150 del CTB-2003, correspondió aplicar la norma más benigna y favorable al contribuyente de 8 años, al ser emitida y notificada la Resolución Determinativa en la gestión 2017, iniciando el cómputo de prescripción desde el 1 de enero del año 2012, para los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre de 2011 y el 1 de enero de 2013 para el periodo fiscal diciembre de 2011, concluyendo el 31 de diciembre de 2020, no habiendo transcurrido los 8 años establecidos para que opere la prescripción.

Refirió, el punto xiv de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1240/2018 impugnada, argumentando que, si bien la Resolución Determinativa fue emitida y notificada al contribuyente dentro el plazo que rigió la prescripción, también se notificó de manera personal la Orden de Verificación, que es considerada como una causal de suspensión del cómputo del término de la prescripción. Señaló que dicho entendimiento fue aceptado por la jurisprudencia del TSJ y citó la Sentencia N° 013/2013 de 6 de marzo de 2013.

Argumentó, que el demandante incurrió en la mala interpretación y contradicción de los hechos acaecidos y bajo la garantía de la irretroactividad de las normas trata de desvincularse del cumplimiento de su obligación tributaria, debiendo considerarse la aplicación de la teoría de los derechos adquiridos, que refiere que las nuevas Leyes no pueden afectar a los derechos adquiridos o consolidados por los contribuyentes; en cambio, sí a la fecha de entrada en vigencia de las nuevas normas jurídicas la prescripción no operó, se constituye tan sólo en una situación expectativa que aún no se consolidó ni adquirió derecho alguno y solicitó se considere la SC N° 0231/2017-S3 de 24 de marzo de 2017, argumentando que el Tribunal Constitucional estableció que las Leyes N° 291 y N° 317, no pueden afectar los derechos adquiridos o consolidados por los contribuyente, ya que implicaría una aplicación retroactiva de la Ley y que no pueden afectar derechos expectaticios que aún no se consolidaron, por estar pendientes de cumplimiento de un plazo o una condición establecida por Ley, para consolidar el derecho y que al no haber operado la prescripción en el presente caso, no llegó a ser parte del goce de un derecho efectivo del contribuyente, al estar pendiente de cumplimiento el plazo legal para que se convierta en un derecho adquirido.

Concluyó señalando, que el TSJ se pronuncie solamente sobre los argumentos planteados en la demanda y no sobre otros puntos no impugnados por el contribuyente y citó la SC N° 0121/2012 de 2 de mayo de 2012, respecto al principio dispositivo y el principio de congruencia.

Petitorio.

Solicitó declarar IMPROBADA la demanda contenciosa administrativa interpuesta por el contribuyente; y en consecuencia, se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada.

PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA:

Compulsados los argumentos expuestos en el proceso se llega a delimitar que, la controversia radica en determinar si se interpretó de manera correcta los arts. 59 y 60 del CTB-2003 sin modificaciones, en cuanto a las facultades de la AT de verificar y determinar la deuda tributaria; o si correspondía aplicar al caso, sus modificaciones insertar para definir la prescripción de dichas facultades.

FUNDAMENTOS JURÍDICOS DEL FALLO:

Reconocida la competencia de esta Sala para la resolución de la controversia, de conformidad al art. 2 de la Ley N° 620 del 31 de diciembre de 2014; en concordancia con el artículo 775 del CPC-1975 y la Disposición Final Tercera de la Ley N° 439 y tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, como juicio de puro derecho, en el que se analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos por la parte demandante, corresponde realizar el control jurisdiccional y de legalidad sobre los actos ejercidos por la AGIT.

Doctrina y legislación aplicable al caso.

Corresponde señalar que "la prescripción es la consolidación de una situación jurídica por efecto del transcurso del tiempo; ya sea convirtiendo un hecho en derecho, como la posesión o propiedad; ya perpetuando una renuncia, abandono, desidia, inactividad o impotencia', es decir, es la consolidación de una situación jurídica por efecto del transcurso del tiempo, en otras palabras, el tiempo consolida situaciones de derecho, hace nacer, mantener y extinguir derechos.

El derecho en general regula dos tipos de prescripción, la prescripción adquisitiva y la prescripción extintiva o liberatoria; el CTB-2003 recoge la prescripción extintiva como un medio en virtud del cual, una persona en su carácter de sujeto pasivo de una obligación, obtiene la liberación de la misma poniendo fin al derecho material, por inacción del sujeto activo, titular del derecho, durante el lapso previsto en la Ley, por ello se observa su regulación en la Sección VII: como formas de Extinción de la Obligación Tributaria y de la Obligación de Pago en Aduanas.

Doctrinalmente se sostiene que la prescripción extintiva constituye una institución jurídica que, en el orden tributario, tiene como efectos el otorgar seguridad jurídica y de exigencia del respeto al principio de capacidad económica del contribuyente.

El fundamento de la prescripción fiscal, es la necesidad de dar seguridad jurídica y certeza a las situaciones cuando el acreedor es negligente en el ejercicio de sus derechos; la seguridad jurídica que, según el tratadista Ossorio, representa la garantía de la aplicación objetiva de la Ley, de tal modo que los individuos saben en cada momento cuáles son sus derechos y sus obligaciones, sin que el capricho, la torpeza o la mala voluntad de los gobernantes puedan causarles perjuicio, pues ésta limita y determina las facultades y los deberes de los poderes públicos.

1(CABANELAS de Torres, Guillermo. Diccionario Jurídico Elemental. 9na. Edición. Ed. Heliasta. Buenos Aires-Argentina. 2000, Pág. 316)

Por otra parte, el principio de certeza está completamente ligado al de seguridad jurídica y consiste en que los supuestos de hecho deben ser descritos de manera precisa, categórica y certera, también consiste en el conocimiento que nos proporciona la Ley para determinar nuestros derechos y saber el límite de nuestra posibilidad de actuar jurídicamente, en otras palabras es el "saber a qué atenerse" por el conocimiento de la Ley o intuitivamente por el entorno de certeza que crea la propia ley.

En ese sentido, el TSJ en esta SSACAS1ra en el Auto Supremo N° 5/2014 de 27 de marzo de 2014, así como las Sentencias Nros. 52 de 28 de junio de 2016 y 10 de 10 de noviembre de 2016, señalaron lo siguiente: "... la prescripción es un instrumento de seguridad jurídica y tranquilidad social. A ello debe agregarse que, el Derecho Tributario tiene dos grandes gamas, el material (o sustantivo) y el formal (o administrativo); el primero, conforme señala Alfredo Benítez Rivas, constituye su ordenamiento jurídico medular conformado por el conjunto de normas que regulan la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el Contribuyente al producirse el hecho generador del tributo, así por ejemplo pertenecen al derecho tributario material las disposiciones que regulan las causas de extinción de la obligación tributaria por prescripción (Alfredo Benítez, Derecho Tributario, págs. 70 y 71); es decir, la prescripción, como forma de extinción de las obligaciones tributarias, pertenece al derecho tributario material y no al formal. En ese sentido, para efectos de la aplicación de la norma tributaría en el tiempo, se debe considerar dos principios: i) El principio del "tempus comici delicti" (aplicar norma vigente al momento del acaecimiento del hecho generador de la obligación tributaría o de la comisión del ilícito), y; ii) El principio "tempus regis actum" (norma aplicable es la vigente el momento de iniciarse el procedimiento), de modo que si se trata de normas materiales (o sustantivas) se sujetan al primer principio anotado; consecuentemente, y considerando que la prescripción pertenece al derecho tributario material, corresponde aplicarse la norma vigente al momento en que el plazo de vencimiento de la obligación tributaria hubiese ocurrido; criterio concordante con el principio y garantía constitucional de la irretroactividad de la Ley establecida en el art. 123 de la CPE".

El art. 123 de la CPE señala que "La ley solo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo excepto en materia laboral cuando lo determine expresamente a favor de las y los trabajadores, en materia penal cuando beneficie al imputado, en materia de corrupción para investigar, procesar y sancionar los delitos cometidos contra los intereses del Estado".

El art. 150 del CTB-2003, prescribe que "Las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo", salvo algunas excepciones que entre una de ellas, es precisamente cuando establezcan términos de prescripción más breves".

Es así que el referido CTB-2003, en su art. 59 y siguientes, regula el instituto de la prescripción estableciendo un término dentro del cual la AT puede ejercer sus facultades de control, investigación, verificación, comprobación y fiscalización de los tributos, además de la facultad de determinar la deuda tributaria y finalmente imponer sanciones administrativas. Ahora bien, los arts. 59 y 60 de dicha norma fueron objeto de modificaciones en la gestión 2012, primero a través de la Ley N° 291 de 22 de septiembre de 2012 y posteriormente por la Ley N° 317 de 11 de diciembre de 2012 y nuevamente modificados por la Ley N° 812 de 30 de junio de 2016.

Hasta las modificaciones producidas en el año 2012, el art. 59 del CTB-2003, señalaba: "Artículo 59° (Prescripción). I. Prescribirán a los cuatro (4) años las acciones de la Administración Tributaria para: 1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos. 2. Determinar la deuda tributaria. 3. Imponer sanciones administrativas. 4. Ejercer su facultad de ejecución tributaria. II. El término precedente se ampliará a siete (7) años cuando el sujeto pasivo o tercero responsable no cumpliera con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes o se inscribiera en un régimen tributario que no le corresponda. III. El término para ejecutar las sanciones por contravenciones tributarias prescribe a los dos (2) años" (Sic).

El art. 60 del referido CTB-2003 disponía "I. Excepto en el numeral 4 del parágrafo I del Artículo anterior, el término de la prescripción se computará desde el 1 de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del período de pago respectivo. II. En el supuesto 4 del parágrafo I del Artículo anterior, el término se computará desde la notificación con los títulos de ejecución tributaria. III. En el supuesto del parágrafo III del Artículo anterior, el término se computará desde el momento que adquiera la calidad de título de ejecución tributaria", (sic)

Por otro lado, el art. 5 del DS N° 27310 establece "El sujeto pasivo o tercero responsable podrá solicitar la prescripción tanto en sede administrativa como judicial inclusive en la etapa de ejecución tributaria. A efectos de la prescripción prevista en los Artículos 59 y 60 de la Ley N° 2492, los términos se computarán a partir del primero de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del plazo de pago", (sic)

Resolución del caso concreto:

En ese contexto normativo, doctrinario y jurisprudencial, se pasa a verificar si la Resolución de Recurso Jerárquico contiene las vulneraciones denunciadas:

En autos de tiene que, la AT el 19 de agosto de 2016, notificó de manera personal al contribuyente con la Orden de Verificación N° 0015OVE00954, correspondiente a los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011. El 14 y 19 de junio de 2017, emitió las Actas por Contravención Tributaria vinculadas al Procedimiento de Determinación Nros. 00162910 y 00162922, por la entrega parcial de la información y documentación requerida durante el proceso de verificación y no envío de la información a través del módulo Bancarización de transacciones superiores a Bs50.000.-, del periodo fiscal septiembre 2011.

Posterior a ello, el 19 de junio de 2017, la AT emitió la Vista de Cargo N° 291720000348, notificada mediante cédula al contribuyente el 30 de junio de 2017, estableciendo sobre base cierta, la obligación tributaria por 31.305 UFV's, más intereses y sanción preliminar de omisión de pago, por el IVA e IT, de los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011 y la multa total de 1.000 UFV's por incumplimiento a deberes formales establecidas en las actas por contravenciones tributarias; y el 15 de septiembre de 2015, emitió la Resolución Determinativa N° 171720002093, notificada al contribuyente de manera personal, el 28 de septiembre de 2017, estableciendo sobre base cierta el tributo omitido de 31.305 UFV's, más intereses y sanción preliminar de omisión de pago, por el IVA e IT, de los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011 y la multa total de 1.000 UFV's por incumplimiento a deberes formales establecidas en las actas por contravenciones tributarias, y rechazó la prescripción planteada por el contribuyente.

Bajo este contexto, en el año 2011, la AT conocía perfectamente que sus facultades de control, comprobación, verificación, fiscalización e investigación, cuyo plazo de vencimiento hubiesen ocurrido en dicho año, prescribirían a los cuatro años y de la misma forma el sujeto pasivo.

Ahora bien, la modificación normativa de la prescripción ocurrida en el año 2012, ampliando los términos de manera progresiva desde el año 2013, no puede afectar las obligaciones tributarias cuyo plazo de vencimiento hubiese ocurrido antes a la entrada en vigencia de las Leyes N° 291, N° 317 (2012) y posterior la Ley N° 812 (2016), por cuanto implicaría vulnerar el principio de seguridad jurídica, en franco desconocimiento del principio de la irretroactividad y favorabilidad de la Ley regulado en el art. 123 de la CPE, así como lo dispuesto por el art. 150 del CTB- 2003.

Si bien la Ley N° 291 de 22 de septiembre de 2012, modificó el art. 59 del CTB- 2003, señalando: "Se modifica el Artículo 59 de la Ley N° 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, quedando redactado de la siguiente manera: ARTICULO 59. (Prescripción). I. Las acciones de la Administración Tributaria prescribirán a los cuatro (4) años en la gestión 2012, cinco (5) años en la gestión 2013, seis (6) años en la gestión 2014, siete (7) años en la gestión 2015, ocho (8) años en la gestión 2016, nueve (9) años en la gestión 2017 y diez (10) años a partir de la gestión 2018, para: 1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos. 2. Determinar la deuda tributaria. 3. Imponer sanciones administrativas. El periodo de prescripción, para cada año establecido en el presente parágrafo, será respecto a las obligaciones tributarias cuyo plazo de vencimiento y contravenciones tributarias hubiesen ocurrido en dicho año. II. Los términos de prescripción precedentes se ampliarán en tres (3) años adicionales cuando el sujeto pasivo o tercero responsable no cumpliera con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes o se inscribiera en un régimen tributario diferente al que le corresponde. III. El término para ejecutar las sanciones por contravenciones tributarias prescribe a los cinco (5) años. IV. La facultad de ejecutar la deuda tributaria determinada, es imprescriptible", (sic)

A su vez, la Ley N° 317 de 11 de diciembre de 2012, que mediante sus Disposiciones Derogatorias y Abrogatorias, derogó el último párrafo del Parágrafo I del art. 59 de la Ley N° 2492, de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, modificado por la Disposición Adicional Quinta de la Ley N° 291 de 22 de septiembre de 2012, así como la modificación del art. 60 del CTB-2003, quedando redactado de la formas siguiente: "I. Excepto en el Numeral 3 del Parágrafo I del Artículo anterior, el término de la prescripción se computará desde el primer día del año siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del período de pago respectivo. II. En el supuesto 3 del Parágrafo I del Artículo anterior, el término se computará desde el primer día del año siguiente a aquel en que se cometió la contravención tributaria. III. En el supuesto del parágrafo III del Artículo anterior, el término se computará desde el momento que adquiera la calidad de título de ejecución tributaria".

Y posteriormente con la Ley N° 812 de 1 de julio de 2016 que modificó nuevamente el referido art. 59 con el siguiente texto: "Las acciones de la Administración Tributaria prescribirán a los ocho (8) años, para: 1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos. 2. Determinar la deuda tributaria. 3. Imponer sanciones administrativas. II. El término de prescripción precedente se ampliará en dos (2) años adicionales, cuando el sujeto pasivo o tercero responsable no cumpliera con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, se inscribiera en un régimen tributario diferente al que corresponde, incurra en delitos tributarios o realice operaciones comerciales y/o financieras en países de baja o nula tributación, "(sic)

Sin embargo estas disposiciones, no deben ser interpretadas desde el punto de vista de los actos de fiscalización, control, investigación, verificación o comprobación que debe desplegar la administración tributaria, o los actos de determinación de la deuda tributaria o la imposición de las sanciones administrativas; por cuanto bajo esa lógica se afecta y vulnera de manera clara el principio de la irretroactividad de la Ley, establecido en el art. 123 de la CPE, que de manera categórica establece que la Ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo, así como dispone el art. 150 del CTB-2003, permitiendo que el Estado, haciendo uso de su poder discrecional, modificase nuevamente el régimen de las prescripciones, sea ampliándolo a más años o estableciendo la imprescriptibilidad de los mismos, tal medida, generaría una inseguridad jurídica en los sujetos tributarios, aspecto que precisamente se tiene previsto evitar a través del principio y garantía constitucional establecido en el art. 123 de la CPE.

En ese marco, la interpretación y aplicación de la norma comprendida en el art. 59-I con las modificaciones dispuestas por la Ley N° 291 así como de la Ley N° 812 del CTB-2003 por parte de la AGIT, al igual que la AT, no es correcta existiendo efectivamente una errónea interpretación y aplicación, referido a la prescripción de las facultades de la Administración Tributaria para verificar, así como para determinar la deuda tributaria; y finalmente, para imponer sanciones administrativas.

Ahora bien, considerando lo expuesto precedentemente, corresponde verificar si la facultad de la AT para verificar, determinar la deuda tributaria e imponer sanción respecto de los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011, se encuentran prescritas; es así que, de los antecedentes administrativos se tiene que el 19 de agosto de 2016, notificó de manera personal al contribuyente con la Orden de Verificación N° 0015OVE00954, correspondiente a los periodos fiscales marzo, abril, mayo, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2011; tomando en cuenta que el cómputo del plazo de prescripción para ejercer las facultades de verificar y determinar la deuda tributaria, comienza a correr a partir del primer día del año siguiente de ocurrido el hecho generador, se tiene el siguiente cuadro:

IMPUESTO

PERIODO FISCAL

INICIO DE COMPUTO

CONCLUSION COMPUTO PRESCRIPCION

IVA-F-200

3/2011

1/01/2012

31/12/2015

IVA-F-200

4/2011

1/01/2012

31/12/2015

IVA-F-200

5/2011

1/01/2012

31/12/2015

IVA-F-200

8/2011

1/01/2012

31/12/2015

IVA-F-200

9/2011

1/01/2012

31/12/2015

IVA-F-200

11/2011

1/01/2012

31/12/2015

IVA-F-200

12/2011

1/01/2013

31/12/2016

IT-F-400

3/2011

1/01/2012

31/12/2015

IT-F-400

4/2011