SE/0219/2013

SALA PLENA

SENTENCIA: 219/2013.

EXP. N°: 22/2007.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Interpuesto por Servicio de Impuestos Nacionales contra Superintendencia Tributaria General

FECHA: Sucre, uno de julio de dos mil trece.

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 68 a 72, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0324/2006 de 30 de octubre de 2006 emitida por la Superintendencia Tributaria General, la respuesta de fs. 95 a 99, los antecedentes del proceso; y

CONSIDERANDO I: Que la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del SIN, representado por Ángel Luís Barrera Zamorano, dentro el plazo previsto por ley, apersonándose en su demanda señala en síntesis:

Como fundamentos de hecho, expresa que en cumplimiento a la Orden de Verificación Externa OVE Nº 2905OVE0014 se procedió a la revisión posterior de la documentación que respalda el arrastre de la pérdida declarada por SOBOCE SA., en el Form. 80 con Número de Orden 7730, como resultado del acuerdo de fusión con la empresa de Cemento El Puente SA. (CEPSA) e Inversiones Industriales SA. (INVISA), que de la verificación practicada se determinó un reparo a favor del fisco por tributo omitido Bs.727.251 por Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas Gestión 2000, del incorrecto arrastre de pérdida, emitiéndose a este efecto la Vista de Cargo GDLP-DF-VC-00073/05, que pese haber presentado el contribuyente los descargos pertinentes y una vez evaluados se consideran que no son lo suficientemente válidos para levantar los reparos establecidos por la Administración Tributaria (AT) que emitió la Resolución Determinativa (RD) Nº 403/2005, notificada el 30 de diciembre de 2005, posteriormente impugnada por el contribuyente.

Entre los fundamentos de derecho, expone que la Resolución STG-RJ/0324/2006 aplica e interpreta indebidamente el art. 36 de la Ley Nº 843 y Norma Internacional de Contabilidad (NIC) Nº 38, que de acuerdo a los informes emitidos por el departamento de Fiscalización se estableció que el contribuyente SOBOCE SA., a raíz de la Licitación Pública canceló la suma de $us.15.714.285,13 por la adquisición de la Unidad Económica Fábrica de Cemento El Puente CEPSA, sin efectuar discriminación del precio de los bienes que se adjudicaba donde existían activos fijos, inventarios, concesiones mineras, bienes muebles, registros de marca; que la AT aclaró dentro el proceso lo importante de establecer el quantum del Derecho de Llave a efectos de su incidencia en las obligaciones tributarias, porque ni el mismo contribuyente sabe a cuanto asciende este ítem adquirido, al señalar que compró una Unidad Económica; que en los Estados Financieros de las gestiones 1997 y 1998 se consigna el Derecho en Llave con montos que se utilizó a efecto de deducir lo que corresponde pagar por el IUE.

Que la Resolución STG-RJ/0324/2006 omite el análisis del art. 27 del DS. Nº 24051 y que el reparo establecido por la AT debe ser ratificado, porque el contribuyente está consciente de que habiendo adquirido derecho de llave, no sabe cuál es el costo cierto del mismo, no cumple el requisito que la norma exige para admitir la amortización de activos intangibles que debe tener un costo cierto, y que SOBOCE no tomó en cuenta lo dispuesto por el art. 475 del Cód. Comercio; agrega que la Resolución STG-RJ/0324/2006 no consideró los antecedentes administrativos que el contribuyente ha deducido de la base imponible del IUE por una parte el 10% del activo intangible y por otra la depreciación del activo fijo revaluado, por esta razón señala que corresponde en este caso confirmar tanto el adeudo tributario como la calificación de la conducta realizada por la AT, al amparo de los arts. 71 y 114 del Cód. Trib. (Ley Nº 1340), porque al no haber liquidado el IUE de acuerdo al art. 36 de la Ley 843 disminuyó la base imponible pagando menos el impuesto, conducta que configura contravención de evasión; finalmente expresa que la Resolución Nº 324/2006 en su numeral X realiza mala lectura de los antecedentes, porque considera que el vencimiento para el pago de la gestión 1998 fue en marzo de 1999, que el computo de la prescripción empezó a correr a partir de enero de 2000 y feneció el 31 de diciembre de 2004, pero aclara que el periodo observado objeto de revisión es la gestión 2000 del IUE de acuerdo a la orden de verificación, la vista de cargo y la RD Nº 403/2006.

Con estos argumentos, en apoyo del art. 70 de la Ley Nº 2341 de 23 de abril de 2002 (LPA), arts. 778 y sgtes. del Cód. Pdto. Civ., aplicable en materia tributaria por el art. 74 núm. 2 de la Ley Nº 2492, solicita que se declare probada la demanda, se revoque la Resolución Nº STG-RJ/0324/2006 emitida por la Superintendencia Tributaria General y se mantenga firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 403/2005.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 75, se corrió traslado y citado legalmente Rafael Vergara Sandoval, como Superintendente Tributario General (fs. 90), en tiempo hábil por memorial de fs. 95 a 99, responde la demanda en base a los fundamentos técnico-jurídicos que se sintetizan a continuación:

Inicialmente debe tomarse en cuenta que según la Escritura Pública de contrato de compra venta, SOBOCE SA. adquirió activos de FACEP el 30 de enero de 1997, por el valor de $us.15.714.285,13 para constituir la empresa CEPSA, como evidencia la Escritura de Constitución de Sociedad Anónima de 21 de febrero de 1997, complementada por Escritura de 18 de abril del mismo año. Posteriormente el 28 de diciembre de 1998, suscribió un Acuerdo definitivo de fusión por incorporación y disolución de las sociedades incorporadas, suscrita por CEPSA, INVISA y SOBOCE SA., del que se evidencia que los estados financieros al 31 de marzo de 1998 fueron consolidados por absorción de SOBOCE SA.; que en la Escritura de contrato de compra-venta, FACEP transfirió entre los activos, el registro de marca (derecho de llave), otorgando pleno uso y disposición de la marca registrada, que además compulsando los Estados Financieros de FACEP al 31 de marzo de 1997, se evidenció que en el Balance General, la empresa registró dentro de activos la cuenta de Cargos Diferidos que a su vez incluía la cuenta Derecho de Llave por un valor de Bs.34.408.992,60, en este sentido los Estados Financieros de CEPSA al 31 de marzo de 1997, comprendía la cuenta Cargos Diferidos y la cuenta Valores Llave por Bs.34.664.126, sin embargo, los Estados Financieros auditados a la misma empresa al 31 de marzo de 1998, consignan en la Cuenta Diferidos un valor de Bs. 450.811. En tanto que los Estados financieros de SOBOCE SA. al 31 de marzo de 1998, contienen los Estados Financieros de CEPSA y registran para esta empresa como Cargo Diferido el valor de Bs.450.881 y como Activo Fijo Bs.83.085.337.

Que en la presentación de la declaración jurada Form. 50 del IUE, gestión fiscal que cierra a marzo de 1998, CEPSA declaró en el Rubro 3 inc. s) como gasto deducible la cuota de amortización del valor de Derecho de Llave por Bs.3.612.227.- importe que resulta del 10% del valor del Derecho de Llave más el ajuste por inflación y tenencia de bienes al 31 de marzo de 1998, por lo que la empresa citada en esta gestión empezó a deducir el activo intangible, vía amortización fiscal aplicando el 10%, es decir amortizó a 10 años y no así en 5 años conforme establece el art. 27 del DS 24051, en relación al art. 36 de la Ley 843.

Agrega que el argumento de la AT que se omitió lo previsto en el art. 27 del DS. 24051 resulta impertinente, porque los fundamentos de la Resolución Jerárquica STG-RJ/0324/2006 conforme al art. 36 de la Ley 843, gira en torno al análisis de los contratos y estados financieros de las empresas involucradas en la operación de compra venta y fusión, por lo tanto se aplicó lo dispuesto en el art. 27 del DS 24051. En cuanto a lo afirmado por la AT que el Balance General no registra un activo intangible denominado derecho llave ni derecho de marca, es completamente falso, porque la resolución jerárquica consideró este aspecto en el punto IV.4.3 núm. vii, donde refiere a los Estados Financieros de CEPSA al 31 de marzo de 1997 comprende la cuenta Cargos Diferidos, que incluye la cuenta valores llave, así como los auditados a la misma empresa al 31 de marzo de 1998 consignan en la cuenta Cargos Diferidos con valores reducidos a Bs.450.811.

Luego hace referencia que se que realizó correcto análisis a los Estados Financieros de las empresas fusionadas, con relación al gasto deducible de la cuota de amortización del valor Derecho de Llave. En cuanto al hecho reclamado en la demanda en sentido de que el contribuyente no habría liquidado el IUE conforme lo establecido en el art. 36 de la Ley 843 disminuyendo la base imponible del IUE, pagando menos impuesto y que la conducta configura contravención. Sobre este punto responde que este aspecto no fue planteado oportunamente por la AT a tiempo de interponer recurso jerárquico ni en los alegatos conclusivos contra la resolución de alzada, por esta razón no existe pronunciamiento expreso sobre el mismo, y conforme dispone el art. 22 del DS Nº 27350, la Superintendencia General a tiempo de resolver el recurso jerárquico se circunscribió únicamente a los puntos cuestionados, siendo este el límite de su competencia, ya que actuar en contrario sería ultra petita, de resolver más allá de lo pedido por las partes; que este argumento resulta ajeno, extemporáneo e impertinente. Finalmente aclara que si bien es cierto que el periodo fiscal observado por AT corresponde a la gestión 2000, no es menos cierto que el IUE es un tributo que no puede ser fiscalizado en forma aislada, es decir, que para analizar una gestión, debe considerarse los antecedentes de los periodos anteriores, lo que precisamente ocurrió, por cuanto para el IUE de la gestión 2000 necesariamente se debía analizar la gestión 1999 y otras gestiones no prescritas, por lo que el argumento expresado sobre el particular carece de sustento legal.

En base a estos argumentos impetra que se declare improbada la demanda y en consecuencia mantener firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0324/2006 de 30 de octubre de 2006, por ajustarse a derecho.

De obrados consta que no obstante que a fs. 104 a 106 cursa la réplica de la entidad demandante, no se consideró por su presentación extemporánea teniéndose por renunciando, y finalmente se decretó autos para sentencia por proveído de fs. 108.

CONSIDERANDO III: Que teniendo en cuenta la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por mandato del art. 10. I de la Ley Nº 212 de Transición para el Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2011, en concordancia con los arts. 778 a 781 del Código Pdto. Civil, siendo el objeto conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, según la veracidad o no del reclamo planteado, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en sede administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria y la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del SIN.

CONSIDERANDO IV: Que de la compulsa de los datos procesales como la resolución administrativa impugnada, se establecen los siguientes hechos:

1).- En principio, revisando la prueba adjuntada a la demanda contencioso administrativa se puede establecer que las resoluciones administrativas acompañadas no corresponden al presente proceso, sino se trata de actuados de otra causa que siguió la Administración Tributaria (AT) contra la Organización Educacional Boliviana Saint Andrews, que nada tiene que ver con el caso de análisis y que sólo crea confusión; por esta razón revisando los anexos presentados por la entidad demandada, se puede establecer:

a) La Gerencia GRACO La Paz del SIN, señalada a efectos del proceso como administración tributaria (AT), mediante Orden de Verificación Externa OVE Nº 2905OVE0014 de 16 de junio de 2005, procedió a la verificación del IUE de la gestión 2000, relativo al arrastre de la pérdida declarada en el Form. 80 con Número de Orden Nº 7730, resultado del acuerdo de la fusión con la empresa Cemento El Puente SA (CEPSA), declarada en el Form. 50 Número de Orden 385133 como “amortización derecho de llave”.

b) Como consecuencia de lo anterior, la AT emitió la Vista de Cargo GDGLP-DF-VC-73/05 de 3 de octubre de 2005, estableciendo contra SOBOCE SA un cargo de Bs.727.251 por concepto de IUE omitido en la gestión 2000, además califica la conducta de la sociedad contribuyente como contravención de evasión prevista en los arts. 114 y 115 de la Ley 1340, otorgando para los descargos un plazo de 30 días, en aplicación del art. 98 de la Ley 2492 y, no obstante de que SOBOCE SA presentó los descargos a la vista de cargo, la AT emitió la Resolución Determinativa (RD) Nº 403/2005 el 27 de diciembre de 2005, determinando contra SOBOCE SA., una obligación tributaria de Bs.727.251 por IUE omitido en la gestión 2000, más mantenimiento de valor, intereses y multa por evasión en aplicación del art. 114 de la Ley 1340.

c) Que impugnada por el contribuyente la RD Nº 403/2005, el Superintendente Tributario Regional La Paz, emitió la Resolución del Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0221/2006 el 23 de junio de 2006, cursante de fs. 198 a 204 del primer anexo, confirmando la Resolución Determinativa Nº 403/2005 de 27 de diciembre de 2005, por tanto firme y subsistente la obligación tributaria de SOBOCE SA de Bs.727.251 por concepto de IUE de la gestión 2000, con igual mantenimiento de valor, intereses y la sanción. Finalmente, interpuesta por la misma empresa recurso jerárquico, mediante Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0324/2006 de 30 de octubre de 2006 (fs. 370 a 396 del citado anexo), el Superintendente Tributario General, revocó totalmente la Resolución STR/LPZ/RA 0221/2006 de 23 de junio de 2006, en consecuencia nula y sin valor la RD 403/2005 de 27 de diciembre de 2005, conforme al art. 212.I inc. a) de la Ley 3092.

Al presente, corresponde analizar si existe o no infracción de disposiciones legales y derechos denunciados en la demanda, con la facultad que tiene este Supremo Tribunal de realizar el control judicial de legalidad sobre los actos y resoluciones realizados en sede administrativa.

2).- En el caso de autos, la Superintendencia Tributaria General, apoyó su decisión de revocar la resolución de alzada y anular la RD Nº 403/2005, en base a las Escrituras Públicas de compra-venta y consiguiente fusión de empresas, suscritas entre FACEP, CEPSA, INVISA y SOBOCE SA., principalmente en sujeción al resultado de los Estados Financieros, a este efecto la resolución recurrida efectuó un análisis detallado de los montos que canceló SOBOCE SA., por la adquisición de la totalidad de activos, que incluía el activo intangible de Derecho de Llave, etc., según el Balance General de la empresa contribuyente, que dió lugar a la disminución de los cargos diferidos (Derecho de Llave) e incremento de la cuenta de activos fijos.

De obrados consta que conforme la Escritura Pública de contrato de compra venta por el que SOBOCE SA adquirió los activos de FACEP el 30 de enero de 1997, por el valor de $us.15.714.285,13 para constituir la empresa CEPSA como acredita la Escritura Pública de Constitución de Sociedad Anónima de 21 de febrero de 1997, complementada por Escritura Pública de 18 de abril del mismo año. Luego el 28 de diciembre de 1998, fue suscrito el Acuerdo definitivo de fusión por incorporación y disolución de las sociedades incorporadas, suscrita por CEPSA, INVISA y SOBOCE SA, del que se evidencia que los estados financieros fueron consolidados por absorción de SOBOCE SA al 31 de marzo de 1998. La resolución jerárquica impugnada, además realizó la descripción detallada de los Estados Financieros de las empresas adquiridas por SOBOCE SA, de la totalidad de activos, entre ellos el activo intangible de derecho de llave, por adjudicación, cuya modalidad fue impuesta en la licitación; por consiguiente, lo expuesto por la AT carece de sustento, al señalar que no existió un valor pagado por el activo intangible.