SE/0226/2013

SALA PLENA

SENTENCIA: 226/2013.

EXP. N°: 292/2012.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Interpuesto por Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz representada por Marco Antonio Aguirre Heredia contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria representada por Julia Susana Ríos Laguna

FECHA: Sucre, dos de julio de dos mil trece.

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz representada por Marco Antonio Aguirre Heredia contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria representada por Julia Susana Ríos Laguna.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 22 a 28, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0079/2012 de 17 de febrero de 2012, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; contestación de demanda de fs. 82 a 86; réplica de fs. 116 a 118; duplica de fs. 123 a 124; el informe de la Magistrada Relatora, Dra. Rita Susana Nava Durán y;

CONSIDERANDO I: Que la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz representada por Marco Antonio Aguirre Heredia, dentro el plazo previsto en el art. 780 del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contenciosa administrativa, pidiendo revocar parcialmente la Resolución Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0079/2012 de 17 febrero del 2012 emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria y en consecuencia se mantenga firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 17-01194-2011, bajo los siguientes fundamentos:

1. Que en fecha 30 de junio la Gerencia de Grande Contribuyentes La Paz notificó con Resolución Determinativa Nº 17-0194-2011 de 27 de junio de 2011, al contribuyente Entel S.A. estableciendo un adeudo tributario de Bs.94.813.307, por concepto del IVA, IT e IUE por los periodos fiscales de enero a diciembre de 2006, habiendo interpuesto el contribuyente Recurso de Alzada, emitiéndose Resolución ARIT-LPZ/RA 0562/2011 de 28 de noviembre de 2011, mismo que resuelve revocar parcialmente la Resolución Determinativa Nº 17-0194-2011 de 27 de junio de 2011, modificando la deuda de Bs.94.813.307.- equivalente a 57.967.453 UFV a Bs.13.903.791 equivalente 8.500.572 UFV; ante la impugnación de la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz, se emite Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0070/2012 de 17 de febrero de 2012, que resuelve confirmar la Resolución de Alzada.

2. La Resolución de Recurso Jerárquico AGIT- RJ 0079/2012, señala que Entel S.A. con el objeto de tener certeza de las obligaciones impositivas gravadas respecto de los ingresos obtenidos por llamadas entrantes a Bolivia, efectuó consulta al Servicio de Impuestos Nacionales, obteniendo respuesta mediante Resolución Administrativa Nº 13-0002-07 de 25 de enero de 2007, misma que concluye que las operaciones de tráfico internacional de llamadas entrantes a Bolivia, realizadas por Entel S.A. no se encuentran alcanzadas por el IVA e IT, en virtud a que dichas prestaciones se originan en el exterior del país, por aplicación del criterio del país de origen. Concluyendo que en mérito a la Resolución Administrativa Nº 13-0002-07, el efecto vinculante del art. 117 del Código Tributario, así como de la Sentencia Constitucional 1724/2010 de 25 de octubre de 2010, los ingresos obtenidos por Entel S.A. durante la gestión 2006 por interconexión de llamadas entrantes a Bolivia, no se encuentran gravadas por el IVA ni el IT.

Pero que sin embargo, la Resolución Administrativa Nº 13-0002-07 habría entrado en vigencia con la notificación a Entel S.A. en febrero de 2007, y el reparo correspondería a la gestión 2006, que de ninguna manera podría entenderse vinculada a una resolución posterior, que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, pretende aplicar de forma retroactiva, una Resolución Administrativa, inobservando las reglas de la retroactividad que rigen en materia laboral, penal y corrupción y de ninguna manera a resoluciones administrativas que absuelven consultas de contribuyentes, desconociendo los alcances del art. 150 de la Ley 2492 y el art. 123 de la Constitución Política del Estado, lesionando derechos Constitucionales al Debido Proceso e Igualdad de las partes.

3. La Resolución Administrativa Nº 13-0002-07 de 25 de enero de 2007, aplicada retroactivamente fue anulada en aplicación del art. 120 núm. del Ley 2492 por Resolución Administrativa Nº 04-0018-07 de 20 de diciembre de 2007, de la misma forma la Resolución Administrativa Nº 3-0016-06 de 23 de octubre de 2006 emitida en respuesta a una consulta similar por Resolución Administrativa Nº 04-0019-07, por haberse alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos que motivaron la consulta al tenor del art. 117 de la Ley 2492. La Autoridad General de Impugnación Tributaria no puede ampararse en el efecto vinculante de las Resoluciones Administrativas Nº 13-0002-07 y 13-0016-06, para afirmar que los ingresos provenientes del servicio de interconexión de llamadas entrantes a Bolivia, no se encuentran gravados por el IVA ni el IT, desconociendo que la obligación tributaria nace en cuanto se verifique el presupuesto del hecho determinado por ley, que en este caso se configuró el hecho imponible del IVA, conforme al inc. b) del art. 4 y art. 72 de la Ley 843, concordante con el art. 4 del DS. 21530, cuando Entel S.A. prestó el servicio al operador internacional por encaminar la llamada hacia el destino final dentro de Bolivia, por cuyo transporte ésta habría recibido un pago (ingresos) de su corresponsal extranjero, mismos que pretenden no ser pagados al Estado.

4. Si bien las Sentencias Constitucionales pronunciadas por el Tribunal Constitucional tenían efecto vinculante y de cumplimiento obligatorio como expresaba el art. 44 de la ley 1836, la Resolución Jerárquica recurrida se sustentó en Sentencia Constitucional 1724/2010 de 25 de octubre de 2010, según la Autoridad de impugnación Tributaria en un caso similar, sin embargo de la revisión del obiter dicta, ratio decidendi y desisum de esta sentencia constitucional no es aplicable al caso, pues sus circunstancias, hechos y derechos no concurren de forma similar y análoga para su aplicación.

5. La Resolución Administrativa 13-0016-06 de 23 de octubre de 2006, claramente determina que el servicio de telefonía efectuada por usuarios del exterior no está gravada por el IVA e IT, aspecto que es evidente y cierto, que no se pretendería gravar las operaciones realizadas fuera del territorio de la nación por el principio de territorialidad, por el contrario lo que se pretende es gravar los ingresos percibidos por la prestación de servicios dentro de territorio nacional que Entel S. A. presta a operadores internacionales, ingresos registrados en la contabilidad del sujeto pasivo de los cuales se reitera no paga ningún tributo, vulnerando los art. 1 inc. b), 3 inc. d) y 4 inc. b), 72 y 76 de la ley 843, referentes al IVA e IT.

6. Las Resoluciones Administrativas Nº 13-0002-07 y 13-0016-06, fueron anuladas en aplicación del art. 120 num.1 de la ley 2492 por Resoluciones Administrativas Nº 04-0018-07 y 04-0019-07 ambas de 20 de diciembre de 2007, al tenor del art. 117 de la ley 2492; es decir que Entel S.A. al momento de efectuar la consulta alteró las circunstancias, antecedentes y demás datos que motivaron la consulta, y por lo tanto esa respuesta adolecía de legalidad, por lo que su nulidad era absoluta, radical y de pleno derecho y sus efectos serian ex tunc (desde entonces), es decir que desaparecieron los efectos jurídicos que emergieron de las R.A.Nº13-0002-07 y 13-0016-06 conforme determinó la SC 1066/2011 del 11 de julio de 2011, en consecuencia al ser nula la Resolución Administrativa 13-0002-07, no puede ser aplicada a periodos anteriores a su vigencia, vulnerando los principios de verdad material, imparcialidad, presunción de legalidad y de jerarquía normativa previstos en el art. 4 inc c), d), f), g) y h) de la Ley 2341.

CONSIDERANDO II: Admitida la demanda por decreto de 12 de julio de 2012 (fs. 35) y corrida traslado a la Autoridad General de Impugnación Tributaria representada por Julia Susana Ríos Laguna, responde a la demanda (fs. 82 a 86), solicitando se declare improbada la demanda contencioso administrativa, con los siguientes fundamentos:

1. La supuesta nulidad argumentada en sentido que la Resolución Administrativa Nº13-0002-07 incurrió en infracción a la ley al igual que la Resolución 13-0016-06, no está respaldada ya que la Administración Tributaria no adjunta el acto administrativo formal, por el que se declara la nulidad de las citadas resoluciones. Además, que por Sentencia Constitucional 1724/2010 de 25 de octubre de 2010, el Tribunal Constitucional en los fundamentos jurídicos del fallo señaló: “En el caso examinado constituye de suma importancia que la Administración Tributaria especifique qué documentación corresponde ser presentada, por cuanto el accionante demostró que el propio Presidente Ejecutivo del SIN a través de la RA 13-0016-06 de 23 de octubre de 2006, por la que resuelve una consulta efectuada por Boliviatel S.A., determinó que el IVA e IT por concepto de llamadas internacionales originadas en el exterior entrantes en Bolivia, no se encuentran dentro de los alcances de dichos impuestos en mérito al principio de territorialidad; “A partir de lo cual, resulta evidente que las operaciones realizadas fuera del territorio de la nación no se encuentran gravadas por dichos tributos, justamente por el principio de territorialidad antes descrito” (sic.), que a pesar de tener la respuesta a la consulta, “…efecto vinculante para la Administración Tributaria que la absolvió, únicamente sobre el caso concreto consultado, siempre y cuando no se hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos que la motivaron” (art. 117 del CTB), esta tiene influencia en los demás casos de empresas de comunicaciones que presentan similares, sino idénticas condiciones en sus actividades, continua señalando, Precisamente velando por el cumplimiento del principio del debido proceso, la norma precitada en su párrafo segundo, dispone que: “Si la Administración Tributaria cambiara de criterio, el efecto vinculante cesará a partir de la notificación con la resolución que revoque la respuesta a la consulta”; es decir, que sus efectos persisten mientras no cambien los criterios de la Administración Tributaria sobre el objeto de la consulta, la misma que debe ser reformulada expresamente justificando los nuevos lineamientos asumidos.”.

2. La administración Tributaria debe enmarcarse a la prelación normativa prevista por el art. 5.I de la ley 2492(CTB) por lo que el art. 117 de la mencionada ley, dispone que la respuesta a la consulta tendrá efecto vinculante para la Administración Tributaria, previniendo que posteriormente se quiera desconocer ese efecto vinculante, ya que la misma ley le faculta a absolver consultas en temas tributarios confusos y/o controvertibles, en este sentido el ente recaudador emitió la Resolución Administrativa Nº 13-0002-07. Por lo que el efecto vinculante de las Resoluciones Administrativas 13-0002-07 y 13-0016-06, es aplicable al presente caso a objeto de considerar como no gravadas las operaciones de tráfico internacional de llamadas entrantes a Bolivia, hasta que el ente recaudador no cambie el criterio emitido y notifique con el mismo a las empresas de comunicaciones que presenten similares condiciones en sus actividades.

3. La Administración Tributaria, plantea nuevos argumentos que no fueron motivo de impugnación o agravio en instancia administrativa, y que ahora son planteados en la demanda como nuevos, sin haber sido objetados en Recurso Jerárquico. A este efecto, los arts. 139 inc. b y 144 del CTB y el art. 1, 198 inciso e), y 211.I de la ley 3092, establecen que quien considere lesionados sus derechos con la Resolución de Alzada deberá interponer de manera fundamentada su agravio, fijando con claridad la razón de su impugnación e indicando con precisión lo que pide para que la AGIT pueda resolverlos sobre la base de dichos fundamentos en Recurso Jerárquico, lo cual no ha ocurrido en el presente caso, razón que no permite emitir respuesta a puntos no impugnados en observancia del principio de congruencia, por tanto la demanda contenciosa administrativa no puede ser vía para resolver actos consentidos y no impugnados, que los fundamentos planteados, solamente podría contestar sobre lo expresamente impugnado y resuelto en Recurso Jerárquico.

CONSIDERANDO III: Que al haberse utilizado el derecho de réplica y dúplica previsto en el art. 354. II del Código de Procedimiento Civil, corresponde resolver el fondo de la causa de conformidad al art. 354. III del Cuerpo Legal citado.

Que de la compulsa de los datos del proceso, se desprende que el objeto de controversia, se circunscribe a tres aspectos que son:

1. Si la Autoridad General Impugnación Tributaria aplica retroactivamente o no, las Resoluciones Administrativas Nº 13-0002-07 y Nº 13-0016-06 siendo que las mismas fueron anuladas en aplicación del art. 120 numeral 1 del Código Tributario, para determinar los ingresos provenientes del servicio de interconexión de llamadas entrantes a Bolivia a ENTEL.

2. Si la Sentencia Constitucional 1424/1010- R de 25 de octubre de 2010, puede aplicarse o no, al presente caso.

3. Si la administración Tributaria plantea como nuevos argumentos la vulneración por parte de la AGIT del art. 4 incisos c, d, f, g y h de la ley de Procedimiento Administrativo Nº 2341, mismos que no fueron motivo de impugnación o agravio en instancia administrativa, en consecuencia el proceso contencioso administrativo no es vía para resolver actos consentidos y no impugnados en recurso Jerárquico.

Una vez analizado el contenido de los actos y resoluciones administrativas y los argumentos y defensas formuladas por las partes en la presente controversia, el Tribunal Supremo de Justicia, procede revisar el fondo de la presente causa, en los siguientes términos:

1. Sobre el primer punto objeto de controversia referido a: “Si la AGIT aplica retroactivamente o no, las Resoluciones Administrativas Nº 13-0002-07 y Nº 13-0016-06 siendo que las mismas fueron anuladas en aplicación del art. 120 numeral 1 del Código Tributario para determinar los ingresos provenientes del servicio de interconexión de llamadas entrantes a Bolivia a ENTEL”, se debe realizar el siguiente análisis y disquisiciones legales:

a) Las Resoluciones Administrativas 13-0016-06 de 23 de octubre de 2006 y 13-0002-07 de 25 de enero de 2007 determinaron que el ingreso por el servicio de interconexión de llamadas entrantes a Bolivia no se encuentran gravadas por el IVA ni el IT por el principio de territorialidad; consultas efectuadas a la Máxima Autoridad Tributaria del SIN, mismas que fueron formuladas conforme los establecido en el art. 115 del Código Tributario, por lo que tienen toda la legalidad conforme el art. 28 de la ley de Procedimiento administrativo y el efecto vinculante al caso concreto, previsto en el art. 117 del Código Tributario.

Ahora bien, la única salvedad, para que no tenga efecto la consulta vinculante, es la prevista en la última parte del citado art. 117 del Código Tributario, referida a que si la Administración Tributaria cambiara de criterios, el efecto vinculante cesará a partir de la notificación con la resolución que revoque la respuesta a la consulta.

b) En el presente caso, las Resoluciones Administrativas Nº 13-0002-07 y Nº 13-0016-06 fueron revocadas mediante las Resoluciones Administrativas Nº 04-0019-07 y Nº 04-0018-07 ambas de 20 de diciembre de 2007 (fs 1 a 4 de obrados), fecha posterior al periodo fiscal (enero a diciembre del 2006) objeto de controversia, fecha presunta, pues no existe la notificación de éstas, desde la cual cesaban los efectos de la consulta y se daba otra interpretación a los alcances del Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a las Transacciones.

c) En el caso de análisis, al haberse emitido las Resoluciones Administrativas Nº 04-0019-07 y Nº 04-0018-07, en fecha posterior al periodo fiscal objeto de controversia, de conformidad al art. 117 en su última parte, no podían ser aplicadas retroactivamente a un periodo fiscal anterior, esto en cumplimiento del art. 33 de la Constitución Política del Estado de 1967 abrogada, vigente el periodo fiscal objeto de controversia, que disponía que La Ley solo dispone para lo venidero y no tiene efecto retroactivo, excepto en materia social cuando lo determine expresamente y en materia penal cuando beneficie al delincuente, que en la actual Constitución Política del Estado se encuentra previsto en su art. 123.