SE/0241/2022

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

Sentencia N° 241

Sucre, 28 de octubre de 2022

Expediente: 112/2021 - CA

Demandante: Lourdes Dehne Delgadillo

Demandado: Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Tipo de Proceso: Contencioso Administrativo

Resolución Impugnada: AGIT-RJ N° 0347/2021 de 9 de marzo

Magistrado Relator: Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido por Lourdes Dehne Delgadillo representada por José Alejandro Rivas Cano, contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS.

La demanda contenciosa administrativa de fs. 34 a 50, interpuesta por Lourdes Dehne Delgadillo representada por José Alejandro Rivas Cano, que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0347/2021 de 9 de marzo, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), representada por Katia Mariana Rivera Gonzáles, el Auto de 3 de agosto de 2021, de fs. 57, que admitió la demanda, la contestación a la demanda de fs. 61 a 72; el memorial del tercer interesado de fs. 150 a 161; el decreto de Autos para Sentencia de 17 de marzo de 2022, de fs. 162, los antecedentes del proceso y todo cuanto fue pertinente analizar:

I. ARGUMENTOS DE LA DEMANDA, CONTESTACIÓN Y APERSONAMIENTO DEL TERCERO INTERESADO.

Demanda y petitorio.

Lourdes Dehne Delgadillo, por medio de su representante señaló que hubo vulneración del debido proceso al existir violación del principio de seguridad jurídica y derecho a la defensa, argumentando lo siguiente:

Desde el inicio del trámite de la Orden de Verificación N° 18300200115, de donde emergió la Resolución Determinativa confirmada incorrectamente por la ARIT-CBA y luego reconfirmada por la AGIT, asumió defensa plena en todas de las instancias que revisten el procedimiento administrativo, pero los personeros de la Administración Tributaria (AT), forzaron, deformando y aplicando a su interpretación unilateral, las Leyes tributarias referidas al Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, pretendiendo socavar en todo momento el debido proceso y los derechos que le asisten como ciudadana boliviana, en un Estado que se presume "de derecho" y garantista de los derechos fundamentales.

Vulneración al derecho a la petición.

El ente fiscal, en ningún momento dio respuesta a las cuestiones planteadas, dentro del referido trámite, vulnerando el derecho a la petición e incumpliendo sus deberes como funcionarios públicos. Al efecto se citaron los arts. 24 de la Constitución Política del Estado (CPE) y 16 de la Ley del Procedimiento Administrativo (LPA) Ley N° 2341, donde claramente se determina que la respuesta debe ser formal y pronta.

Afirmó que la Autoridad ahora demandada en ningún momento se pronunció sobre la “oportunidad y pertinencia” que dichas respuestas debieron tener en su momento, ya que como manifestó en los recursos interpuestos, la Vista de Cargo fue notificada el 4 de marzo de 2020; es decir, “un año y dos meses después de presentada la primera nota”, al margen de que ni la Vista de Cargo ni la Resolución Determinativa, dieron respuesta puntual, concreta y fundamentada a todo el contenido de las tres (3) notas presentadas.

Señala que, se debe considerar la vulneración al Derecho a la Petición y al Debido Proceso y se determine que la respuesta a las notas presentadas, carecían totalmente de oportunidad, plazo razonable, congruencia, prontitud y fundamentación acorde a derecho.

Existiendo vicios de nulidad evidentes e insubsanables que fueron puestos en conocimiento de la AIT, además de reiterarlos durante todo el procedimiento pre judicial, correspondía que los mismos fueran reconocidos y se proceda con la consiguiente regulación de procedimiento a través de la nulidad de obrados, en respeto y guarda de las garantías constitucionales invocadas.

Es decir que, la Autoridad recurrida se limitó a parafrasear la valoración contenida en la Resolución de Alzada, sin considerar su obligación de revisar el fallo de la instancia inferior (ARIT-CBA) ni percatarse los aspectos denunciados.

Respecto al incumplimiento de plazo para la notificación de la vista de cargo.

Que la Resolución ahora demandada, señaló que el art. 104-V de la Ley Nº 2492, establece que la Administración Tributaria tiene un plazo de 12 meses para emitir la Vista de Cargo, a partir de la notificación con la Orden de Verificación; y que dicha normativa sólo versa sobre la "emisión" y no así la "notificación" (Pág. 34 de la Resolución de Recurso Jerárquico). Posteriormente, señaló que la única causal de nulidad de notificación se encuentra prevista en el art. 83 del Código Tributario.

Señaló que esta decisión claramente contraviene el derecho al Debido Proceso, porque, en primer término, el art. 33 de la Ley Nº 2341 (aplicable por el Principio de Supletoriedad establecido en el art. 74 de la Ley Nº 2492, al no existir un plazo expreso en la referida Ley Nº 2492), es claro al señalar la notificación de los actos administrativos se realizará en el plazo máximo de cinco (5) días a partir de la fecha en la que el acto haya sido dictado.

En este entendido, la notificación de la Vista de Cargo efectuada por la Administración Tributaria es nula, en aplicación del art. 35-c) de la Ley Nº 2341, que señala que: "Son nulos de pleno derecho los actos administrativos en los casos siguientes. c) Los que hubiesen sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido".

En segundo término, la Autoridad demandada interpreta erróneamente el contenido del art. 83 de la Ley Nº 2492, modificado a través de la Ley Nº 812, donde se establecen los medios de notificación tributaria y se determina que será nula toda notificación que no se ajuste a las formas descritas en dicho articuló.

Sin embargo, la Autoridad demandada interpretó que dicho artículo establece una "única causal de nulidad de notificación", cuando el título del art. 83 se refiere a los "medios de notificación", existiendo un vacío legal respecto a las causales de nulidad de notificación en materia tributaria.

Consiguientemente, de acuerdo a las previsiones contenidas en la Ley Nº 2341, el derecho del ente fiscal para notificar la Vista de Cargo, habría precluido, siendo correspondiendo precautelar el derecho que tienen los contribuyentes y administrados a que los plazos legalmente establecidos se cumplan. Lo contrario, sería obrar en inequidad, socavando los derechos de los administrados a que los procesos se sustancien conforme a derecho.

Indicó que, existió incongruencia en la Resolución Jerárquica, cuando se justificó parcializadamente que la presentación de descargos, convalida la nulidad de la notificación de la Vista de Cargo.

Afirmó que en materia tributaria las etapas no se retrotraen; razón por la cual, por más de que se hayan evidenciado categóricamente los vicios de nulidad en la tramitación de la Vista de Cargo, es obligatorio asumir defensa en esta etapa de descargos, a fin de que sean estos los pilares de una eventual impugnación, forzando al contribuyente a presentar descargos, aunque existan evidentes vicios de nulidad como en el presente caso. Por tanto, invocó y señaló que la Vista de Cargo contiene un vicio de nulidad insubsanable y que la Autoridad demandada no ha respetado el Derecho al Debido Proceso que le asiste.

Con relación a la fundamentación en la atribución de sujeto pasivo del IUE.

Señaló que, la AT procedió a la determinación sobre base presunta, porque el sujeto pasivo no presentó la documentación requerida; sin embargo, en la parte final del primer párrafo de la página 41 de la Resolución demandada, se afirmó que Lourdes Dehne Delgadillo en la gestión objeto de verificación (2013) no se encontraba obligada a presentar registros contables. Consiguientemente, existe incongruencia en el análisis efectuado por la Autoridad demandada, ya que por un lado justificó la condición de sujeto pasivo del impuesto de las utilidades de las empresas (IUE), pero por otra parte reconoció que no estaba obligada a llevar registros contables, (información imperativa sin la cual es materialmente imposible determinar una Utilidad Neta Imponible y por consiguiente declarar y pagar un IUE).

Manifestó que, de la revisión de las páginas 35 a 42 de la Resolución de Recurso Jerárquico demandada, se evidenció que no existe ningún tipo de valoración ni fundamentación respecto al argumento planteado, respecto a no tener la condición de sujeto pasivo del IUE.

Reiteró que, no existió ningún tipo de análisis de fondo, respecto a las observaciones planteadas, relativas a la configuración del hecho generador y sobre su no condición de sujeto pasivo del IUE.

Por otra parte, en el Recurso Jerárquico interpuesto, se cuestionó que la Resolución Determinativa, indebidamente confirmada por la ARIT Cochabamba, hubiera sido emitida sin expresar análisis ni establecer con claridad los fundamentos y razones técnicas para la determinación sobre base presunta y el uso de la técnica "otros", generando confusión y falta de respuesta a los argumentos desarrollados.

Por su parte, la Autoridad demandada, concluyó que el acto administrativo contuvo la fundamentación de los hechos acontecidos en el caso; consecuentemente, no serían evidentes los agravios expresados por el sujeto pasivo respecto a este punto, convalidando el hecho de que, al haberse devuelto los requerimientos de información, se habilitó la facultad de realizar dicho ejercicio sobre base presunta. Y es aún más temerario lo afirmado en el mismo párrafo que, ante la falta de presentación de información por parte de la "sujeto pasivo", se agotaron los medios para efectuar la determinación sobre base cierta.

La autoridad demandada copió la fundamentación de la Resolución Determinativa respecto a la técnica "otros" (utilizada por la Administración Tributaria para determinar la deuda sobre base presunta), y a continuación, sin ningún tipo de análisis técnico jurídico concluyó que la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa cumplen con la fundamentación de los Arts. 96 y 99 de la Ley Nº 2492.

El haber tomado como base fundamental y decisiva la información de los contribuyentes "A y B" para determinar la utilidad neta imponible en el presente caso, hace por demás necesario y equitativo que se conozca el contenido de dicha información en forma directa y fidedigna. Además, con las amplias facultades conferidas por los arts. 66 y 100, pudo realizar inspecciones a los inmuebles, entrevistas y encuestas a proveedores de materiales, trabajadores de la construcción, etc.; y no refugiarse en la comodidad de una cuestionada "Base Presunta", devenida de "información confidencial".

Argumentó que no ha existió ningún tipo de búsqueda de la verdad objetiva material; toda vez que, el ente demandado convalidó el hecho de que la entidad fiscal consigne la inexistencia de "gastos de operación", "gastos corrientes" y "otros egresos", señalando un valor equivalente a "cero". Demostrando el incumplimiento de la AT a los arts. 96 y 99 de la Ley N° 2492, porque lejos de buscar la averiguación de la verdad y justificarse técnica y legalmente el reparo determinado, simplemente pretendió maximizar el ingreso fiscal.

Resaltó que el Sistema de Información de Doctrina Tributaria (SIDOT) es una herramienta informática jurídica que fue desarrollada por la Autoridad de Impugnación Tributaria (AIT) con el fin de sistematizar la información generada a través de las Resoluciones de Recurso Jerárquico, cuyos objetivos de dicha herramienta son: 1. Brindar al usuario un instrumento que plasme la cultura del precedente tributario. 2. Permitir, a través de criterios de consulta, la búsqueda rápida de precedentes relacionados con el caso, cuyo supuesto fáctico o problema jurídico es análogo o similar.

Por otra parte, solicitó considerar la doctrina establecida por la Resolución de Recurso Jerárquico N° AGIT-RJ-0025/2019, donde se confirmó la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0441/2018, determinado que, no existe una normativa que grave el IUE a la venta de bienes inmuebles. En este documento legal, se determinado además que, las personas naturales no son "EMPRESAS" y tampoco tienen registros contables, por tanto, no se puede identificar contablemente los factores de producción porque eso requeriría de recursos administrativos y de gestión. Por lo que, al no poder determinar una "utilidad", no existe la forma de determinar el IUE. Además, que tampoco tiene la obligación una persona natural de hacer contabilidad y determinar una utilidad. Por lo expuesto, existiría una indebida aplicación de la norma respecto a la consideración de sujeto pasivo y la determinación sobre base presunta.

Sobre el desarrollo de la actividad gravada.

Indicó que, no cuenta con ninguna "empresa", por ende, se encontraría excluida de la consideración de sujeto pasivo definida en el art. 38 de la Ley N° 843, no desarrolla algún tipo de actividad que sea considerada como hecho generador del IUE; toda vez que, no coordina factores de producción en la realización de ninguna actividad industrial y/o comercial, tal cual requiere la referida norma, a efecto de determinar a los obligados al pago del IUE. Tampoco cuenta con estados financieros de donde emerja el pago de dicho impuesto o de donde se pueda determinar una "utilidad neta"; menos acceder a los ajustes que permiten compensar o deducir ciertos conceptos gravados. Es decir; no tendría el carácter de sujeto pasivo del IUE. Porque, no podría considerarse que, por el hecho de que una persona venda un bien inmueble y que obtenga una "utilidad", es sujeto pasivo del IUE; algo que resulta completamente impensable e incoherente y vulnera el derecho a la defensa, al debido proceso y a la seguridad jurídica.

Existiendo en consecuencia, falta de fundamentación en la Resolución demandada, vulnerándose la garantía al debido proceso.

Sobre las observaciones a la determinación de la deuda tributaria.

Afirmó que, la Resolución demandada se limitó a detallar lo solicitado por el demandante, lo manifestado por la Administración Tributaria y ha transcribió doctrina tributaria referente a la fundamentación que debe existir en los actos administrativos, al concepto de determinación sobre base presunta e hizo precisiones respecto a los artículos contenidos en el Código Tributario y en la Resolución Normativa de Directorio Nro. 10-0017-13, con respecto a la utilización de dicha base para determinar una deuda tributaria, copiando los justificativos contenidos en la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa para proceder a la determinación de una deuda tributaria sobre base presunta; para concluir que, la AT consideró la base presunta, toda vez que el contribuyente no presentó información que le permita conocer de forma indubitable el costo de construcción, materiales, mano de obra y otros costos indirectos; en consecuencia, señaló que no corresponde lo argumentado por el sujeto pasivo, en sentido de que no es aplicable la RND Nro. 10-0017-13.

Consiguientemente, corresponderá que en la instancia contenciosa administrativa se apliquen correctamente los precedentes tributarios y se restablezca el orden jurídico vulnerado, garantizando el debido proceso y el derecho a la defensa; los cuales fueron conculcados en etapa recursiva por la Autoridad demandada.

Señaló que, en el Recurso Jerárquico, se cuestionó la validez probatoria de la documentación que sirvió de sustento para la indebida determinación de deuda sobre base presunta; indicando que la documentación obtenida del Gobierno Autónomo Municipal de Cochabamba, Notarías y fundamentalmente la información de Derechos Reales obtenida de SINAREPWEB, no podrían ser consideradas como un medio de prueba legitimo ni servir de base para ninguna determinación impositiva, porque no se encuentran legalizadas ni refrendadas por los tenedores de los documentos originales, conforme manda el art. 1311 del Código Civil (CC), incumpliendo adicionalmente, con el art. 7 del DS N° 27310.

Sobre la configuración de la prescripción.

Señaló que siendo el período fiscalizado la gestión 2013, el término de prescripción dispuesto por la Ley No. 291 (vigente a momento del vencimiento de pago del IUE de dicha gestión) correspondía a 5 años y no a 7 años, como interpreta y aplica erróneamente la Autoridad demandada. Por otra parte, la Ley N° 812 redujo la adición de 3 a 2 años al término de prescripción, para aquellos contribuyentes que no se hubiesen inscrito en los registros tributarios; elemento que debe aplicarse retroactivamente por imperio del art. 150 de la Ley No. 2492 (retroactividad de la Ley por establecer términos de prescripción más breves y beneficiar al sujeto pasivo).

Afirmó que al no tener la calidad de sujeto pasivo del IUE, el término de prescripción de la verificación es de cinco años (sin ninguna adición). Por lo que, en mérito a la disposición contenida en el art. 5 del Decreto Supremo N° 27310, invoco ante sus Probidades la prescripción respecto a la mal pretendida actuación de control, verificación y determinación del IUE sobre la gestión 2013.

Expresión de agravios sobre el derecho al debido proceso.

Dentro de la jurisprudencia establecida por el Tribunal Supremo de Justicia, respecto al Debido Proceso, se ha señalado a través del Auto Supremo 199/2013 de 11 de julio de 2013, lo siguiente: "El debido proceso, es un principio legal por el cual toda persona tiene derecho a ciertas garantías mínimas tendientes a asegurar un resultado justo y equitativo dentro del proceso, a permitir la oportunidad de ser oído y hacer valer sus pretensiones legítimas frente al juez o tribunal, quienes deben observar los derechos fundamentales de las partes, principios y reglas esenciales exigibles dentro del proceso como instrumento de tutela de los derechos subjetivos”; la Constitución Política del Estado, en sus arts. 115 y 117, reconoce y garantiza la aplicación del debido proceso al constituirse en fundamento esencial del Estado Plurinacional, que tiene entre sus fines y funciones esenciales garantizar el cumplimiento de los principios, valores, derechos y deberes reconocidos y consagrados en ella.

El debido proceso es un principio legal por el cual el Estado debe respetar todos los derechos legales que posee una persona según la ley; es un principio jurídico procesal según el cual toda persona tiene derecho a ciertas garantías mínimas, tendientes a asegurar un resultado justo y equitativo dentro del proceso, a permitirle tener oportunidad de ser oído y a hacer valer sus pretensiones legítimas frente al Juez. Establece que el gobierno está subordinado a las Leyes del país que protegen a las personas del Estado. Cuando el gobierno daña a una persona sin seguir exactamente el curso de la Ley incurre en una violación del debido proceso lo que incumple a su mandato.

El debido proceso se ha interpretado frecuentemente como un límite a las Leyes y los procedimientos legales, por lo que los Jueces (en este caso la Administración Tributaria), no los legisladores, deben definir y garantizar los principios fundamentales de la imparcialidad, justicia y libertad.

Sobre la fundamentación y motivación de las resoluciones como elemento del derecho al debido proceso.

Señaló y transcribió la SCP 0712/2015-S3 de 3 de julio, para concluir que en el presente caso la Autoridad demandada no ha fundamento varias de sus decisiones, limitándose a copiar textualmente los argumentos de Alzada, lesionando el derecho al debido proceso, de acuerdo a la jurisprudencia y a los antecedentes detallados precedentemente, lesionando, a la seguridad jurídica y el derecho a la defensa.

Petitorio.

Solicitó, se declare probada la demanda y en consecuencia, se revoque la Resolución

Jerárquica impugnada y en definitiva, se anule obrados hasta la Orden de Verificación N° 18300200115.

Contestación a la demanda y petición.

Luego de señalar que los argumentos de la demanda son reiterativos y que fueron resueltos anteriormente, hizo referencia a la carencia de argumentos en la demanda planteada, afirmando que en la misma, se emiten criterios subjetivos sin hacer una relación de causalidad entre el hecho, que sirve de fundamento y la vulneración causada por la resolución demandada; es decir, se reduce a enumerar pretensiones y calificativos, sin mayor explicación ni causal; y lo peor es que, no se demostraron los agravios que la resolución demandante le habría causado.

Manifestó que los argumentos vertidos por el SIN, no cumplen lo establecido en el art. 327 del Código de Procedimiento Civil (CPC-1975), porque la demanda no es clara, no es precisa y no constituye un agravio que conculque normas o Leyes, al margen que no señaló de qué manera le afectó o le causa agravio a la AT, la resolución jerárquica emitida por la AGIT; por tanto, las autoridades no pueden suplir esa carencia de argumentos no proporcionados por la entidad demandante, incumpliendo flagrantemente los requisitos exigidos en éste artículo.

Refirió que en el Acápite IV.4.2 de la fundamentación técnico jurídica de la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada, producto de la revisión y compulsa de los antecedentes administrativos, la instancia jerárquica advirtió que Lourdes Dehne Delgadillo, en respuesta a los requerimientos de documentación que la AT le notificó juntamente con la Orden de Verificación N° 18300200115, presentó notas el 13 de enero, 7 de marzo y 23 de abril de 2019, pidiendo que tales requerimientos sean dejados sin efecto y que en respuesta a tales peticiones la AT a través de las notas con CITE:SIN/GDCBBA/DF/G1/VE/NOT/151/2019,CITE:SIN/GDCBBA/DF/G1/VE/NOT/422/2019 Y CITE:SIN/GDCBBA/DF/G1/VE/NOT/834/2019, señaló que la valoración de los argumentos de la contribuyente serían atendidos a través del acto administrativo correspondiente. Por lo que la vulneración al derecho a la petición, no fue evidente, considerando que, en observancia a la normativa tributaria vigente, la Vista de Cargo es el acto subsiguiente que se emite luego de la notificación con la Orden de Verificación, por lo que al haberse desarrollado en su contenido la respuesta a las notas presentadas, no se advirtió incumplimiento a dicho procedimiento por parte del ente fiscal.