SE/0245/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 245/2017.

FECHA: Sucre, 18 de abril de 2017.

EXPEDIENTE: 1234/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

I. VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fojas 20 a 23 vta., impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1678/2013 de 17 de septiembre (fojas 2 a 19), el memorial de contestación de fojas 53 a 56, la réplica de fojas 69 vta., la dúplica de fojas 89 y vuelta, el memorial presentado por el tercero interesado de fojas 62 a 63 y vta., los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.

II. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

Que, la Gerencia Graco La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, se apersonó por memorial de fojas 20 a 23 vta., manifestando que la Administración Tributaria, fue notificada el 19 de septiembre de 2013 con la resolución Jerárquico AGIT-RJ 1678/2013 emitida el 17 de septiembre, emergente del recurso de alzada interpuesto por el contribuyente, que impugnó la Resolución ARIT-LPZ/RA 0707/2013 de 17 de junio, dictada dentro el Recurso de Alzada, por el cual impugnó la Resolución Determinativa Nº 17-0061-2013 de 18 de febrero, en mérito a los artículos 131 y 147 del Código Tributario, art. 70 de la Ley de Procedimiento Administrativo Nº 2341, arts. 778 y siguientes del Código Civil, aplicables en materia tributaria por el art. 74 num. 2 de la Ley 2492 CTB., parágrafo I del art. 10 de la Ley Nº 212, interpone la demanda Contenciosa Administrativa en tiempo hábil y oportuno.

1.- Indica que la Administración Tributaria, mediante Orden de Verificación Nº 0012OVI05468 Form. 7520 de 17/05/2012, notificada el 28/05/2012 al contribuyente Comercializadora de Minerales Viacha S.A., dando inicio a la verificación del crédito fiscal IVA, correspondiente a los periodos fiscales Julio, agosto y septiembre de 2010, en la cual se hace conocer que será sujeto a Procedimiento de Determinación.

2.- La determinación fue realizada conforme a la documentación presentada por el contribuyente e información extractada del sistema SIRAT II de acuerdo con el parágrafo I del art. 43 de la Ley 2492, mediante CITE: SIN/GGLPZ/DF/PPD/INF/2939/2012 de 16/11/12, estableció que el contribuyente no cumplió con sus obligaciones de acuerdo a ley, emitiéndose la Vista de Cargo Nº 32-0356-2012 (CITE: SIN/GGLPZ/DF/PPD/VC/388/2012) de 26/11/2012 y notificada el 28 de noviembre de 2012, dándose a conocer la deuda tributaria de UFVs 103.000, equivalente a 184.730 al 26/11/2012.

3.- El 18 de febrero de 2013, se emitió la Resolución Determinativa Nº 17-0061-2013, confirmándose la deuda tributaria determinada en la Vista de Cargo Nº 32-0356-2012, por cuanto el sujeto pasivo no habría presentado ningún descargo. Por lo que el contribuyente interpuso recurso de alzada contra la Resolución Determinativa Nº 17-0061-2013, en el que al haberse resuelto por la ARIT, se dejó sin efecto el tributo omitido de Bs. 457 más intereses y sanción por omisión de pago del IVA del periodo fiscal julio/2010.

4.- El 9 de julio de 2013, Comercializadora de Minerales SA, y la Administración Tributaria interpusieron recurso jerárquico contra la Resolución ARIT-LPZ/RA 0707/2013, como resultado se emitió la Resolución AGIT-RJ 1678/2013 de 17 de septiembre, que dispuso anular la Resolución ARIT-LPZ/RA 0707/2013 de 17 de junio.

I.2. Fundamentos de la demanda.

I.2.1.- La entidad actora señala que, la Autoridad de Impugnación Tributaria, anuló obrados con reposición hasta el vicio más antiguo, es decir, hasta la Vista de Cargo Nº 32-0356-2012 de 26 de noviembre de 2012, lo cual lesiona los derechos de la Administración Tributaria, toda vez que considera de manera errada los datos del proceso, violando la Constitución Política del Estado y la normativa tributaria aplicable conforme a los argumentos de hecho y de derecho.

Transcribió los acápites, VIII, IX y X, de la resolución AGIT RJ 1678/2013, para luego señalar que corresponde tener presente que la AT en la Resolución Determinativa Nº 17-0061-2013, depuró las notas fiscales Nros. 65,67, 214, 216, 385, 168, 229, 267, 331, 203, 723, 217, 218, 393, 60, 2070, 1887, 204, 1, 2, 3, 151, 1795, 12, 1893, 398, 208, 2594, 2596, 2597, 437, 4, 154, 156 y 35, porque no contaban con los medios de pago suficientes y probatorios que permitan verificar las transacciones con los proveedores conforme observación.

1.- Refiere que depuró el crédito fiscal por compras de las notas fiscales Nos. 3160, 2230 y 4842 que no corresponden a su actividad conforme a observación. B.2) Asimismo depuró la nota fiscal Nº 207 emitida a un NIT que no le corresponde al contribuyente según observación. B.3) Depuró las notas fiscales Nos. 489 y 491 que no consignan el importe total según observación. B.4) Depuró las notas fiscales Nos. 1 y 1545 no registradas en el Libro de Ventas de los respectivos proveedores y B.5) Depuró la nota fiscal Nº 442 por que no fue dosificada por la administración tributaria según, observaciones detalladas (en el anexo 1) que forma parte de la resolución determinativa impugnada, contraviniendo lo previsto por el art. 8 de la ley Nº 843, art. 8 del D.S. Nº 21530 y art. 41 de la R.N.D Nº 10-0016-07 y art. 70 de la Ley Nº 2492.

2.- De acuerdo al Informe CITE: SIN/GGLPZ/DF/PPD/INF/3439/2012 de 31/12/12 del Dpto. de Fiscalización, indicó que el contribuyente no presentó descargos a la Vista de Cargo Nº 32-0356-2012, ratificandose depuraciones en la Resolución Determinativa Nº 17-0061-2013, la ARIT, en la resolución de alzada, resolvió confirmar la resolución determinativa impugnada, en ese sentido refiere que las facturas observadas no pueden generar crédito fiscal por no cumplir con lo previsto en el art. 70 de la Ley Nº 2492, art. 41 y 43 de la RND. Nº 10.0016.07, extremo que no fue valorado por la AGIT, vulnerando el debido proceso en su elemento congruencia, por cuanto solo se pronunció sobre los puntos impugnados por el sujeto pasivo y no ingresó a temas de fondo, demostrando parcialización por parte de la AGIT.

3.- Respecto a falta de impuesto omitido por la inexistencia de compensación entre el crédito fiscal y el débito fiscal, la AGIT no tomó en cuenta que al presentar y declarar facturas invalidadas en el Libro de Compras IVA por los periodos fiscales julio, agosto y septiembre 2010 y declararlas en el Form. 210, se generó saldo a favor, que si bien no se compensa con el débito fiscal IVA (ventas locales), el contribuyente se beneficia con el saldo de crédito fiscal IVA del periodo observado arrastrando saldo a favor de periodos posteriores.

4.- Finalmente, respecto a que la AGIT da la posibilidad de presentar una rectificatoria de la declaración Jurada presentada por el contribuyente, indica que la AGIT aplica una normativa equivocada, toda vez que el art. 104 de la Ley 2492, referido al proceso de fiscalización iniciado con Orden de Fiscalización; evidenciándose en antecedentes que la administración tributaria el 17/05/2012 emitió Orden de Verificación Nº 0012OVI05468, que dio inicio a la verificación del alcance al IVA del crédito fiscal contenido en las facturas declaradas por el contribuyente, consecuentemente no puede aplicarse dicha normativa, puesto que la orden de Verificación y la Orden de Fiscalización no tendrían el mismo alcance conforme el art. 29 del DS. Nº 27310.

I.3. Petitorio.

Concluyó solicitando que se emita sentencia declarando probada la demanda contenciosa administrativa en todas sus partes y en consecuencia se revoque la resolución del recurso jerárquico AGIT-RJ 1678/2013 de 17 de septiembre.

II.- DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Que se admitió la demanda contencioso administrativa en la vía ordinaria de puro derecho, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando asimismo que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se ordenó que la misma deberá ser citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.

Se dispuso asimismo, que se cite a Comercializadora de Minerales Viacha S.A., en su condición de tercer interesado a efecto que se apersone al proceso a asumir defensa, si así lo considera conveniente.

Presentado el memorial de contestación a la demanda de fojas 53 a 56, se tuvo apersonado a Daney David Valdivia Coria en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Suprema N° 10933 de 7 de noviembre de 2013 (fs. 51) y teniéndose por respondida la demanda, se corrió traslado al demandante para la réplica.

En el memorial de contestación negativa a la demanda, luego de una relación de los argumentos expuestos por la demandante, la autoridad demandada señaló que la resolución impugnada se encuentra plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos, y que los argumentos de la demanda contencioso tributario se sujetan a los mismos del recurso jerárquico, por lo que cabe remarcar y precisar lo siguiente:

II.1.- Señaló que los argumentos expuestos en la Demanda Contenciosa Administrativa no desvirtúa los fundamentos expuestos por la AGIT., por lo que el Tribunal no puede suplir la carencia de carga argumentativa de manera oficiosa.

Transcribe el punto IV.4.1 de la resolución jerárquica impugnada en relación a que el sujeto pasivo planteó su recurso jerárquico tanto en aspectos de forma como de fondo…..” Bajo ese contexto la instancia jerárquica señaló referente a los vicios de procedimiento de determinación, referido al incumplimiento de requisitos en la emisión de la Vista de Cargo Nº 32-0356-2012, la misma presenta imprecisiones en la forma de determinación y el origen de la deuda tributaria, al establecer el impuesto omitido, asume que las compras observadas que generaron un crédito fiscal, originaron un impuesto omitido, sin considerar la declaración jurada presentada por sujeto pasivo en los periodos julio, agosto y septiembre de 2010, únicamente registra el crédito fiscal generado en compras computadas en el citado periodo y no declaró ventas en el mercado interno (debito fiscal),sobre las cuales hubiera compensado las compras (crédito fiscal) observadas, para determinar una deuda a favor del fisco o un saldo a favor del contribuyente para el periodo siguiente.

Con el fin de establecer si evidentemente existió impuesto omitido, la Administración Tributaria debió establecer la existencia de un débito fiscal que hubiera sido compensado con un crédito fiscal del periodo que corresponde, situación que no ocurrió. Por lo que la AT, al evidenciar defectos advertidos en el crédito fiscal IVA, declarado por el sujeto pasivo en la declaración jurada de los periodos julio, agosto y septiembre de 2010, debió considerar el requerir al sujeto pasivo la presentación de una declaración jurada que subsane dicho defecto conforme dispone el parágrafo III del art. 104 de la Ley Nº 2492.

Por ello, la resolución determinativa emitida sobre la base de la liquidación preliminar de la deuda tributaria contemplada en la Vista de Cargo, no contendría los fundamentos de hecho que den lugar al reparo y sustente la decisión del SIN; de igual forma las especificaciones de la deuda tributaria, fueron afectadas por la inadecuada liquidación preliminar expuesta en la vista de cargo, por lo que ambos actos se encontrarían viciados de nulidad conforme previene el art. 96 parag. III y 99 parag.II de la Ley Nº 2492.

II.4.- Petitorio.

Concluyó solicitando que se declare improbada la demanda contencioso administrativa, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1678/2013 de 17 de septiembre.

III.- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

Continuando con el trámite del proceso, se advierte que la Administración Tributaria presentó el memorial de réplica que cursa de fojas 69 y vta., en el que se reiteraron los argumentos desarrollados en el memorial de demanda, corriéndose traslado para la dúplica a través de providencia de fojas 70, dando lugar a que la autoridad demandada presente la dúplica a fojas 89 y vuelta, en la que se reiteraron asimismo los argumentos vertidos en la contestación, en virtud de lo cual, por providencia de fojas 90, siendo el estado de la causa, no habiendo más que tramitar, se decretó “autos para sentencia”.

Así también, la Procuraduría General del Estado, a través de su representante legal, presentó el memorial de apersonamiento e intervención negativa a la demanda que cursa de fojas 62 y 63 vta., providenciándose a fojas 64, que lo expuesto se considerará a momento de pronunciar resolución.

Que el procedimiento Contencioso Administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, establece que "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".

Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Plena para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por la demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:

III.1.- Que, el 28 de mayo de 2012, la AT notificó al representante legal de CMV SA., con la Orden de Verificacion Nº 00122OVI05468 a objeto de revisar los hechos, correspondientes al IVA derivados de la verificación del crédito fiscal contenido en las Facturas declaradas y detalladas en el anexo adjunto, por los periodos julio, agosto y septiembre de 2010; solicitando la presentación de documentación en original consistente en: Declaraciones Juradas, Libros de Compras, Facturas de Compras originales (fs. 4 a 6 anexo 2 antecedentes administrativos).

III.2.- El 31 de mayo de 2012, Comercializadora de Minerales SA, mediante Nota CITE: CMV-100/12, solicitó prorroga de 5 días adicionales para la presentación de los documentos solicitados, la cual fue aceptada por la Administración Tributaria mediante Auto Nº 25-0077-2012 de 4 de junio (fs. 8 a 9 anexo 2).

III.3.- Que, el 8 de junio de 2012, Comercializadora de Minerales Viacha SA. presentó la documentación solicitada en la Orden de Verificación, según Acta de Recepción de Documentos (fs. 10 a 14 anexo 2).

III.4.- El, 23 de noviembre de 2012, la Administración Tributaria emitió el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 53874, 53875 y 53876; estableciendo que la Comercializadora de Minerales Viacha SA. registró incorrectamente el Nº de Autorización de las Facturas Nos. 330, 10588, 10762, 352, 386, 408, 440, 502, 36, 5595, 5631, 325, 328, 2979, 648, 487 y 490 del periodo julio de 2010; del periodo agosto de 2010 son: 1047, 20585, 6286, 559,586, 4112, 4114, 5696, 329, 330, 331, 332 y 495 y del periodo septiembre de 2010: 9297, 4285,769, 839, 77, 4171, 334, 335, 3005, 499 y 500, aplicando la multa de 1.500 UFV para cada periodo, conforme el sub numeral 3.2 del anexo consolidado de la RND Nº 10-0037-07 ( fs. 15 a 17 anexo 2).

III.5.- El 26 de noviembre de 2012, la Administración Tributaria emitió el informe Final CITE: SIN/GGLPZ/DF/PPD/INF/2939/2012, el cual establece que efectuado el análisis y revisión de la documentación presentada por Comercializadora de Minerales Viacha SA., de los periodos Julio, agosto y septiembre de 2010, estableció la deuda tributaria que asciende a Bs. 184.730 equivalente a 103.000 UFV, correspondiente a tributo omitido actualizado, intereses, sanción por conducta y la multa por incumplimiento de deberes formales y finalmente recomienda la emisión de la Vista de Cargo (fs. 607 a 612 anexo 5).

III.6.- El 28 de noviembre de 2012, la AT notificó CMV. SA. con la Vista de Cargo Nº 32-0356-2012, determinando un adeudo a favor del Fisco de 103.000 UFV equivalente a Bs. 184.730, por los periodos julio, agosto y septiembre de 2010; importe que incluye tributo omitido actualizado, intereses, sanción, por la conducta y la multa por incumplimiento de deberes formales; (fs. 613 a 624 anexo 5.).

III.7.- El 31 de diciembre de 2012, la Administración Tributaria emitió el informe en conclusiones CITE: SIN/GDLPZ/DF/PPD/INF/3439/2012, indicando que concluido el plazo otorgado por la vista de cargo, Comercializadora de Minerales Viacha SA., no canceló el importe determinado y tampoco presentó documentación de descargo que desvirtúen las observaciones; por lo que ratifica la determinación efectuada en la Vista de Cargo Nº 32-0356-2012 y recomienda la emisión de la resolución determinativa (fs. 643-646 anexo 5).

III.8.- El 25 de febrero de 2013, la AT, notificó personalmente al representante legal de la Comercializadora de Minerales Viacha SA., con la Resolución Determinativa Nº 17-0061-2013, la cual resuelve determinar de oficio por conocimiento cierto de la materia imponible, las obligaciones impositivas del contribuyente, por IVA de los periodos fiscales julio, agosto y septiembre de 2010, estableciendo una deuda tributaria de Bs. 188.571 equivalente a 104.069 UFV, que incluye tributo omitido, intereses, multa por omisión de pago y multa por incumplimiento a deberes formales ( fs. 651 a 658 anexo 5).