SE/0245/2023

TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA

SALA CONTENCIOSA, CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA PRIMERA

SENTENCIA N° 245

Sucre, 20 de septiembre de 2023

Expediente : 134/2021 - CA

Demandante : Compañía GRAVETAL BOLIVIA SA

Demandado : Autoridad General de Impugnación Tributaria

Tipo de Proceso : Contencioso Administrativo.

Resolución Impugnada : AGIT-RJ N° 414/2021 de 29 de marzo

Magistrado Relator : Lic. José Antonio Revilla Martínez

Emitida dentro del proceso contencioso administrativo seguido a demanda de la Compañía GRAVETAL BOLIVIA SA, contra la Autoridad de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 47 a 55, interpuesta por la Compañía GRAVETAL BOLIVIA SA representada por Juan Carlos Munguía Santiesteban, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 414/2021 de 29 de marzo emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); la intervención del tercer interesado de fs. 81 a 94; la contestación de fs. 120 a 128; la réplica de fs. 142 a 149; la dúplica de fs. 156 a 159; el decreto de Autos para Sentencia de 27 de julio de 2022 de fs. 160; la Resolución ACC N° 082/2023-SCII de 06 de julio de 2023, de fs. 197 a 200; los antecedentes del proceso en sede administrativa y todo lo que fue pertinente analizar:

I. ANTECEDENTES DEL PROCESO

Contenido de la demanda

GRAVETAL BOLIVIA SA, señaló:

Denunció vicios insubsanables de nulidad en la Resolución Jerárquica impugnada, por omisión de valoración probatoria.

Alegó que se incurrió en interpretación errónea del art. 81 del Código Tributario Boliviano (CTB-2003), porque la Autoridad demandada en lugar de efectuar una sana crítica de las pruebas cursantes en el expediente de la propia verificación, eludió su obligación de valoración invocando innecesariamente el art. 76 del mismo cuerpo legal, referido a la carga de la prueba. En tal sentido, se atribuyó un sentido o alcance incorrecto a los artículos referidos, porque los mismos en lugar de limitar su derecho de valoración probatoria, no tienen la finalidad de coartar y restringir la producción de las pruebas para llegar a la verdad material de los hechos siguiendo los principios de transparencia y buena fe. Aclarando que, durante la etapa de verificación, su empresa presentó todos los respaldos de la documentación contable de las facturas observadas.

La Resolución Jerárquica impugnada, ratificó el cargo, con aseveraciones contradictorias, puesto que, por una parte, se reconoció que las Facturas observadas son por concepto de Pólizas de Seguro Médico para el personal de la Empresa, pero concluyó que, al no haber presentado las planillas de los trabajadores, no quedó demostrada la “vinculación” de dicho gasto en su actividad exportadora.

Afirmó que, la exigencia de la Administración Tributaria (AT) de la planilla de empleados es innecesaria, porque el objeto de la observación no es, si los trabajadores atendidos eran o no empleados de la empresa; sino que, en general no se admite este gasto, porque no se lo consideró necesario. Dicho de otro modo, existió interpretación errónea de los arts. 76 y 81 en lo que se entiende por sana crítica, porque la prueba debe atender a la observación y si la AT exige documentos inconducentes, éstos no pueden ser requeridos al contribuyente como indispensables, puesto que, de lo que se trata es de resolver la litis respecto de la observación de fondo.

Entonces solo debe tomarse en cuenta las pruebas que cumplan los requisitos de pertinencia y oportunidad y rechazarse por manifiestamente inconducentes y superfluas, como ocurrió en el caso que, para justificar su exigencia legal, ahora se desdice tanto lo aceptado por la ARIT como lo efectivamente observado por la AT, por lo que la determinación de la verificación fue incorrecta, transgrediéndose además, los arts. 115-II y 117-I de la Constitución Política del Estado, pidiendo en definitiva, la nulidad de la resolución del Recurso Jerárquico demandado.

Ilegal ratificación de los cargos denominados “Código-2 – Facturas por Seguro Médico”, supuestamente no vinculadas a su actividad.

La AT observó la Factura de la Póliza de Salud, porque considera que “El seguro no corresponde a un gasto necesario ya que es adicional al Seguro Obligatorio”.

Sobre el término de que este gasto “no es necesario”, existiría un error de interpretación de los arts. 8 de la Ley N° 843 Texto Ordenado (TO) y 8 del Reglamento al Impuesto del Valor Agregado (RIVA) y del art. 3 del DS N° 25465, ya que el concepto de “gasto no necesario”, es propio y exclusivo del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), toda vez que en el Impuesto al Valor Agregado (IVA), no existe, ni se aplica la condición de “necesario”, sino que el requisito, es de gasto o compra “vinculada”.

Señaló que, su derecho y obligación de realizar el gasto de la Póliza de salud, deviene de la naturaleza económica y geográfica de su actividad, en la que sus trabajadores realizan labores en la Planta de Puerto Quijarro y en muchas ocasiones su personal administrativo debe trasladarse y permanecer en dichas instalaciones, por lo que debido a que se constituyen en lugares muy alejados, donde no existen servicios de la Caja de Salud, fue deber suyo y obligación legal, proveerlos de la posibilidad de alternativas médicas y de suministro básico de salud. Siendo que, los costos generados, son necesarios e imprescindibles para asegurar la continuidad efectiva del trabajo con menores tiempos de ausencias por motivos de salud, lo cual se logra gracias al seguro de salud que tiene su personal, situación que no sólo lo torna vinculado, sino también necesario.

Ilegal ratificación de cargo denominado “Código 2 y 3” Facturas supuestamente no vinculadas a la actividad.

Señaló que existe incorrecta interpretación de los arts. 81 y 76 del CTB-2003, porque no efectuó una correcta valoración de la prueba cursante en el expediente; toda vez que, desde la verificación en instancia administrativa, se entregó toda la documentación. Violentándose derechos sobre presentación y valoración de las pruebas en procesos administrativos, previstos por el art. 215-III del Código Tributario que establece: “Son aplicables en los Recursos Administrativos todas las disposiciones establecidas en los arts. 76 al 82 de la presente Ley”, así como por los arts. 74-2) del Código Tributario Ley Nº 2492 y 47 de la Ley Nº 2341 y 88 del DS Nº 27113, desconociéndose en el caso, que las DUI’s son “documentos equivalentes” generados por la propia administración tributaria, Aduana Nacional, estando en discusión el IVA pagado, vale decir de importación, no pudiendo desconocerse este pago, pues goza de presunción de legalidad, resultando equívoco exigir Órdenes de compra u otros aspectos para verificar la importación, resultando suficiente la Póliza de Importación DUI, correspondiendo que el cargo sea revocado.

Ilegal ratificación de cargo denominado “Restitución de mantenimiento de valor del periodo verificado”.

Argumentó que, existe un grave error de concepto y no se tomó en cuenta el alcance de la verificación, que no hubo restitución de mantenimiento de valor del periodo verificado.

Dejó establecido que “Restitución”, es diferente y no es sinónimo ni tiene efecto económico similar a la “Devolución”. Ni la Administración Tributaria, ni la ARIT SCZ establecieron que ese mantenimiento de valor fue devuelto, menos indebidamente. Lo que se estableció es que el Mantenimiento de valor ha sido restituido, por ello el cargo es improcedente. La devolución de este componente depende de cuando comprometió dicho mantenimiento de valor recibido como restitución, por eso este cargo es una presunción porque asume sin norma que restituido es equivalente a devuelto.

Petitorio.

En mérito a lo expuesto, solicitó que se declare probada la demanda y consecuentemente, se revoque la Resolución Jerárquica impugnada y en definitiva sin efecto todos los cargos contenidos en la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Posterior N° 212079000016 de 20 de enero de 2020.

II. CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

Por memorial de fs. 120 a 128, la AGIT contestó negativamente la demanda.

Señaló que la AT, cuestionó la adquisición de la Póliza de Asistencia Médica N° 6511170, pues al constituirse en un seguro adicional, le correspondía al Sujeto Pasivo explicar su relación con la actividad exportadora y demostrar su vinculación con dicha actividad, por lo que en el proceso de verificación se adjuntó la impresión de dos cuadros referidos a la Póliza de Asistencia Médica, señalando que el seguro tiene cobertura a diferentes áreas de trabajo (Gerencia General, Proyectos, Directorio, Recepción, Silos Pailón y Tres Cruces entre otros); empero no existió un detalle de los beneficiarios, puesto que aun cuando el Seguro tenga la calidad de “global”, la condición de que el beneficiario trabaje en la Empresa, como expuso el demandante, debe quedar claramente demostrada, constituyéndose las planilla de sueldos en un elemento para corroborar la vinculación.

Afirmó que, conforme se tiene del contenido de la Resolución Administrativa de devolución Indebida Posterior, la Administración Tributaria observó con el Código “2” la Factura Nº 315051 de BISA Seguros y Reaseguros SA, cuyo concepto es referente a la póliza de asistencia médica, al considerar que, la documentación aportada por el Sujeto Pasivo, no respaldaba dicha transacción y por consiguiente carece de vinculación con su actividad gravada, resultando evidente que, lo observado por la AT en relación a la referida factura y la documentación aportada, las consideraciones de obligaciones laborales que señala que tiene GRAVETAL BOLIVIA SA, carece de relevancia, constituyendo el concepto de la Factura Nº 315051 que, no se encuentra vinculada a la actividad gravada de la empresa demandante, lo cual no fue desvirtuado con documentación pertinente por la parte actora.

Señalo que, si bien las DUI C-1867, C-2263 y C-16442 y sus respectivos recibos por pago de tributos cursan en antecedentes administrativos, no se aportó mayor documentación que respalde el uso y destino de la mercadería, a efectos de demostrar la vinculación de tales DUI con la actividad del Contribuyente, así como la efectiva realización y materialización de las transacciones.

Sobre la restitución del mantenimiento de valor, la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Posterior, indicó que en la fecha de entrega de los valores del periodo fiscal abril 2015, de manera automática se restituyó el mantenimiento de valor de Bs. 615.765 y que habiéndose observado que por el importe de Bs. 246.441 no correspondía la devolución, estableció la restitución del mantenimiento de valor sobre la base de dicho monto, alcanzando el monto de Bs. 11.117.

La indicada restitución del mantenimiento de valor del periodo verificado, emergió del mantenimiento de valor del crédito fiscal comprometido por GRAVETAL BOLIVIA SA, en su Formulario 210 de abril de 2015 por Bs. 13.650.000, que fue devuelto por la AT al contribuyente de acuerdo con el reporte de “Restitución de Crédito Comprometido”, calculado conforme el art. 7, núm. 5 y 8 de la RND N° 10-0021-05 que originó un importe por mantenimiento de valor que fue restituido automáticamente el 17 de agosto de 2016 a la cuenta corriente del sujeto pasivo según se evidencia del citado reporte, siendo evidente que existió restitución del mantenimiento de valor del periodo fiscal abril 2015.

Solicitó, se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada.

Réplica

Por memorial de fs. 142 a 149, GRAVETAL BOLIVIA presentó réplica, reiterando los términos de su demanda y solicitando se la tenga presente.

Dúplica

Mediante memorial de fs. 156 a 159, la AGIT presentó dúplica, argumentando que, en la contestación a la demanda, se desvirtuó ampliamente y con fundamento, cada uno de los argumentos expuestos en la réplica; solicitando por ello, se declare improbada la demanda contenciosa administrativa.

Tercer interesado

Por memorial de fs. 81 a 94 se apersonó la Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (GRACO SANTA CRUZ) en calidad de tercer interesado, quien con argumentos similares al de la AGIT, pidió se declare IMPROBADA la demanda.

Decreto de Autos para Sentencia

Con todo lo obrado, estando cumplidas todas las formalidades, a fs. 160, se decretó Autos para Sentencia el 27 de julio de 2022.

Acción de Amparo Constitucional.

De fs. 197 a 200 cursa la Resolución ACC N° 082/2023 de 6 de julio de 2023, la Sala Constitucional Segunda-Chuquisaca, concedió parcialmente la tutela solicitada por GRAVETAL BOLIVIA SA, por lo que se dejó sin efecto la Sentencia N° 29/2023 de 10 febrero, disponiendo que las autoridades demandadas emitan una nueva Sentencia, en observancia a los estándares del debido proceso, en relación a la congruencia, fundamentación y motivación del primer y tercer tema planteado en la demanda contenciosa administrativa.

III. ANTECEDENTES PROCESALES EN SEDE ADMINISTRATIVA

1.- El 29 de marzo de 2019, la Administración Tributaria (AT) notificó mediante Cédula a Juan Carlos Munguía Santiesteban en representación de Gravetal Bolivia SA, con la Orden de Verificación - CEDEIM N° 16990200768, de 14 de marzo de 2019, con alcance a la verificación posterior del importe solicitado correspondiente al IVA, Impuesto a los Consumos Específicos (ICE) y la verificación de las formalidades del Gravamen Arancelario (GA) del periodo fiscal abril de 2015. Asimismo, mediante Requerimiento N° 00158361 (Form-4003) y Anexo, requirió documentación para el inicio de la verificación (fs. 7 y 16-24 de los antecedentes administrativos, c.1).

El 12 de abril de 2019, Fernando Borda, en representación de Gravetal Bolivia SA., solicitó a la Administración Tributaria una prórroga de 30 días para la presentación de la documentación solicitada; que fue atendida por la citada Administración, con el Auto N° 251979000254, aceptando la solicitud y comunicándole que debe presentar la documentación requerida dentro de 5 días hábiles computables a partir de la notificación con el citado Auto (fs. 26-27 y 28-29 de antecedentes administrativos, c. 1).

El 7 de junio, 5 de julio y 7 de agosto de 2019, Gravetal Bolivia SA, presentó documentación que fue detallada en las Actas de Recepción de Documentos, consistente en: Libro de compras, facturas de compras, comprobante de contabilización de exportación, facturas comerciales de exportación, comprobantes de ingreso y respaldos de pagos de las facturas (fs. 33-35, 36 y 52-53 de los antecedentes administrativos, c.1).

El 29 de enero de 2020, la Administración Tributaria notificó personalmente a Juan Carlos Munguia Santiesteban en representación de Gravetal Bolivia SA., con la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Posterior N° 212079000016, de 20 de enero de 2020, que estableció el importe indebidamente devuelto de Bs. 322.222.- equivalente a 138.005 UFV correspondiente al periodo fiscal abril de 2015 (fs. 1745-1758 de los antecedentes administrativos, c.9).

El 7 de agosto de 2020, la ARIT Santa Cruz emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0443/2020, que confirmó la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Posterior N° 212079000016, de 20 de enero de 2020 emitida por la Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) (fs. 94-109 del expediente, c.1)

El 30 de octubre de 2020, se emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1622/2020, que anuló la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0443/2020, con reposición hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la citada Resolución inclusive; a fin de que la instancia de Alzada emita una nueva debidamente motivada y fundamentada, pronunciándose sobre los aspectos planteados por el Sujeto Pasivo en su Recurso de Alzada (fs. 181-191 del expediente, c.1).

2.- Posteriormente, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria, emitió la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0023/2021 de 13 de enero, que CONFIRMÓ, la Resolución Administrativa de Devolución Indebida Posterior N° 212079000016, de 20 de enero de 2020.

3.- Interpuesto recurso jerárquico por el contribuyente, la AGIT emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0414/2021 de 29 de marzo, que CONFIRMÓ, la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0023/2021 de 13 de enero.

Impugnando esta última Resolución, la Empresa GRAVETAL Bolivia, promovió proceso contencioso administrativo, que se resuelve en esta Sentencia.