SE/0263/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 263/2016.

FECHA: Sucre, 14 de junio de 2016.

EXPEDIENTE Nº: 58/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Antonio Guido Campero Segovia.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fs. 16 a 19, en la que la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGTI-RJ 1071/2012 pronunciada el 12 de noviembre por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 50 a 53 vta., réplica de fs. 75 a 78 vta., dúplica de fs. 85 a 86; los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I.CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) en su demanda manifiesta en primer término, haber procedido a la verificación sobre Declaraciones Juradas, una de 15 de marzo de 2007, Form.-400 del Impuesto a las Transacciones (IT) por el periodo fiscal febrero 2007 por el monto no pagado de Bs18171.- (Dieciocho Mil Ciento Setenta y Uno 00/100 Bolivianos); la segunda de 29 de julio de 2005 Form.-80 del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) por el periodo fiscal marzo de 2005 por el monto no pagado de Bs3028.- (Tres Mil Veintiocho 00/100 Bolivianos); y la tercera de 15 de agosto de 2007 Form.-400 del Impuesto a las Transacciones (IT) por el periodo fiscal julio de 2007 por la deuda no pagada de Bs.9257.-(Nueve Mil Doscientos Cincuenta y Siete 00/100 Bolivianos). Por las cuales constató que el contribuyente auto determinó sus obligaciones impositivas y así mismo las omitió.

Razón por la cual el, 22 de octubre de 2010, 14 de agosto de 2009 y 10 de diciembre de 2009, se notificó legalmente al contribuyente con los Proveídos de Inicio de Ejecución Tributaria CITE: SIN/GDLP/DJCC/UCC/PEV/PIET/201020602672 de 12 de agosto de 2010, CITE: SIN/GDLP/DJCC/UCC/PEV/PIET/2020-5045/08 de 31 de diciembre de 2008 y CITE: SIN/GDLP/DJCC/UCC/PEV/PIET/20200920601691 de 27 de noviembre de 2009.

Luego aclara que la parte recurrente, al presentar sus declaraciones juradas, con saldo a favor del fisco, determinó sus deudas tributarias de acuerdo al art. 93 de la Ley Nº 2492 y al no pagarlas, adecuó su conducta a Contravención de Omisión de Pago, establecida en el art. 165 de la Ley Nº 2492, en consecuencia, en fechas 10 de marzo de 2011, 08 de diciembre de 2009 y 14 de diciembre de 2009, respectivamente, emitió Autos Iniciales de Sumario Contravencional, Nos. CITE SIN/GDLP/DTJCC/UCC/PEV/AISC/201120019, SIN/GDLP/DTJCC/UCC/PEV/AISC/163/

2009 y SIN/GDLP/DTJCC/UCC/PEV/AISC/216/2009, notificados legalmente el: 09 de agosto de 2011, 17 de diciembre de 2009 y 29 de diciembre de 2009, contra el contribuyente Carlos Javier Santa Cruz Vacaflores, que con llevaría una sanción del 100% del tributo omitido, expresado en UFVs de acuerdo a lo señalado por el art. 165 de la Ley Nº 2492, concordante con el art. 42 del Decreto Supremo (DS) Nº 27310.

Además señala, que concedió al contribuyente el plazo de 20 días para presentar sus descargos u ofrecer pruebas, conforme al art. 168 de la Ley Nº 2492, cuyo mandato incumplió, facultando de esta manera, a la Administración Tributaria (AT) emitir las Resoluciones Sancionatorias: CITE: SIN/GDLP/DJCC/RS/201120002 por UFVs 15059.- (Quince Mil Cincuenta y Nueve Unidades de Fomento a la Vivienda); CITE: SIN/GDLP/DJCC/RS/201120041 por UFVs. 2705.- (Dos Mil Setecientos Cinco Unidades de Fomento a la Vivienda); y CITE: SIN/GDLP/DJCC/RS/2011200066 por UFVs 7463 (Siete Mil Cuatrocientos Sesenta y Tres Unidades de Fomento a la Vivienda), multando al contribuyente Carlos Javier Santa Cruz Vacaflores con el 100% de los tributos omitidos y expresados en UFVs. que fueron notificadas, mediante cédula el 22 de mayo de 2012.

Por lo argumentado, indica, no poder concebirse la idea de la ARIT y AGIT de prescribir el adeudo tributario Revocando dichas resoluciones, además de advertir que el contribuyente no niega haber incurrido en contravención, ni impugna aspectos de fondo y solo solicita la prescripción de la obligación amparado en los arts. 59 y 60 de la Ley Nº 2492.

I.2 Fundamentos de la Demanda.

Con los antecedentes expuestos supra, la parte demandante acusó:

1.- Desconocimiento absoluto de la Sentencia Constitucional (SC) 0028/2005 de 28 de abril de 2005 por parte de la ARIT y AGIT, al manifestar que la mencionada SC en sus fundamentos jurídicos del fallo establece que, …“con el fin de comprender a cabalidad el instituto de la prescripción que interesa al presente asunto, distingue la potestad de determinar la obligación tributaria, de la potestad de iniciar acciones para imponer sanciones cuando el sujeto pasivo o contribuyente no ha cumplido lo dispuesto por las normas legales, lo que ingresa dentro del ámbito tributario punitivo; distinción imprescindible ya que los tributos no participan de la naturaleza de las contravenciones, sino que las normas tributarias punitivas comienzan a tener aplicación cuando las mismas no han sido respetadas. Esta distinción establece que …son dos aspectos diferentes para los efectos de establecer la prescripción tributaria, con la prescripción de imponer sanciones, aclarando que el Tribunal Constitucional en la misma sentencia hace el siguiente análisis; la Administración al ejercitar la competencia que la ley le confiere para determinar la veracidad de la autodeterminación de la obligación impositiva, no está atribuyendo al contribuyente conducta ilícita alguna, más aún si el contribuyente tiene la facultad de presentar sus descargos y demostrar la corrección de la autodeterminación y del pago realizado. En el presente caso el contribuyente al no haber cancelado las declaraciones juradas, origino la emisión de tres proveídos de inicio de ejecución tributaria notificados mediante cédula tal cual se indican en antecedentes, las cuales ratifican las sanciones ya establecidas en los Autos Iniciales de Sumario Contravencional.

2.- Del computo de la prescripción y de la aplicación subsidiaria del Código Civil para interrumpir el plazo de la prescripción indica que, el instituto jurídico de la prescripción se encuentra legislado en el art. 59 de la Ley Nº 2492 la cual evidentemente establece que la acción de la AT prescribe a los cuatro años y que para efectos de computo se contará desde el primero de enero del año calendario siguiente lo que quiere decir que al notificarse con los inicios de ejecución tributaria.

CITE: SIN/GDLP/DJCC/UCC/PEV/PIET/201020602672 de 12 de agosto de 2010, notificado el 18 de octubre de 2010 del periodo 2/2007, se debe computar desde el 1º de enero de 2011.

CITE: SIN/GDLP/DJCC/UCC/PEV/PIET/2020-5045/08 de 31 de diciembre de 2008, notificado de forma personal el 14 de agosto de 2009 del periodo 03/2005, se debe computar nuevamente desde el 1 de enero de 2010.

CITE: SIN/GDLP/DJCC/UCC/PEV/PIET/20200920601691 de 27 de noviembre de 2009 del periodo 07/2007, se debe computar desde el primero de enero de 2010.

Continua indicando que, la Constitución Política del Estado (CPE) y las Leyes reconocen la imprescriptibilidad de los impuestos, recordando lo establecido en el art. 62 de la Ley Nº 2492 que dice: “La prescripción se interrumpe por:

a) La notificación al sujeto pasivo con la Resolución Determinativa

b) El reconocimiento expreso o tácito de la obligación por parte del sujeto pasivo o tercero responsable o por la solicitud de facilidades de pago.

Interrumpida la prescripción comenzará a computarse nuevamente a partir del primer día hábil del mes siguiente del que se produjo la interrupción. Como se puede ver, señala, el art. 62 de la Ley Nº 2492 adolece de un vacío legal toda vez que no hace mención a los efectos de la constitución de la mora del deudor por lo que solicita la aplicación de los parágrafos I y III del art. 8 de la Ley Nº 2492 que señala: “Las normas tributarias se interpretan con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, pudiéndose llegar a resultados extensivos o restrictivos de los términos contenidos en aquellas recurriendo a la analogía que será admitida para llenar vacíos legales, por lo que corresponde remitirse al CC que en su art. 340 que establece: “El deudor queda constituido en mora mediante intimación o requerimiento judicial u otro acto equivalente al acreedor” norma que concuerda con el parágrafo II del art. 1503 del mismo Código que establece que la prescripción se interrumpe por cualquier acto que sirva para constituir en mora al deudor.

Por lo que en el presente caso indica, las notificaciones mediante cedula al contribuyente con los autos iniciales de sumario contravencional constituyen en mora a dicho contribuyente, interrumpiendo la prescripción, por lo cual solicita se tome en cuenta que los adeudos tributarios y sanciones corresponden a los periodos fiscales 2/2007, 03/2005 y 07/2007 emergentes de la autodeterminación por incumplimiento de pago. Razón por la cual las acciones de la AT fueron ejercidas y aun son ejercidas de manera continúa en etapa de ejecución tributaria y no así en etapa de determinación de oficio ni en proceso sancionatorio independiente.

3.- De la aplicación preferente del art. 324 de la CPE, art. 3 de la Ley Nº 154, art. 152 de la Ley Nº 2492 y el art. 159 de la Ley Nº 291 indica que a partir de la vigencia de la nueva CPE la prescripción está supeditada a ésta no pudiéndose interpretar de manera aislada de dicha Ley fundamental ya que implicaría vulneración al principio de jerarquía normativa consagrada en el art. 410-II de la mencionada norma suprema en ese entendido las deudas por daños económicos al estado no prescriben por lo que al aplicar la norma de mayor jerarquía se debe interpretar el contexto de la política fiscal que involucra los ingresos del Estado. En consecuencia los impuestos y sanciones tributarias que el Estado percibe por disposición constitucional no prescribe en estricto cumplimiento del mencionado art. 410-II de la CPE resultando cualquier otra disposición normativa violatoria al art. 324 de la CPE a cuyo efecto resulta importante la comprensión y alcance del daño económico causado al Estado por una omisión de pago por obligación tributaria ya que los tributos son creados con el objetivo de generar recursos económicos y procurar el bienestar social, en ese sentido el art. 324 de la CPE se encuentra dentro del contexto de la política fiscal que involucra los ingresos del Estado.

En virtud al marco constitucional señalado, señala, el 14 de julio de 2011 se dictó la Ley Nº 154 “Ley de clasificación y definición de impuestos y de regulación para la creación y o modificación de impuestos de dominio de los gobiernos autónomos” que en su artículo 3 parágrafo I señala: El nivel central del Estado y los Gobiernos Autónomos Departamentales y Municipales en el marco de sus competencias crearan los impuestos que les correspondan de acuerdo a la clasificación establecida en la presente ley.

II. Los impuestos son de cumplimiento obligatorio e imprescriptibles.

En consecuencia indica que siendo la CPE y las Leyes que reconocen la imprescriptibilidad de los impuestos éstas también acarrean la sanción por omisión de pago por lo que estamos seguros que en respeto a la Constitución y las Leyes confirmaran la resolución impugnada en todos sus puntos generando seguridad jurídica.

II.3 Petitorio

Por todo lo referido solicita admitir el presente proceso dirigido contra la AGIT, y consecuentemente se mantengan firmes y subsistentes en su totalidad las Resoluciones Sancionatorias Nº CITE: SIN/GDLP/DJCC/RS/2011200066 de 07 de diciembre de 2011, CITE: SIN/GDLP/DJCC/RS/20112002 de 30 de noviembre de 2011 y CITE: SIN/GDLP/DJCC/RS/2011200041 de 07 de diciembre de 2011.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA

A fs. 50 a 53, la AGIT apersonándose, contesta negativamente la demanda señalando que:

Sobre el punto II.1 de la demanda, en cuanto al desconocimiento de la SC 0028/2005 de 28 de abril, señala no tener lógica relación con lo manifestado por el SIN, ya que utiliza expresiones confusas e incoherentes con la citada SC y que por tanto no ameritaba pronunciamiento alguno. Además indica que, al no habérsela invocado en la interposición del Recurso Jerárquico, y recién en ésta instancia que es de control de legalidad, vulnera el principio de congruencia previsto en el art. 211.I del CTB (incluido por disposición del art. 1 de la Ley Nº 3092) y que para ilustrar y actualizar el conocimiento a la AT sobre la aplicación de dicha SC, señala que al respecto, el Tribunal Supremo de Justicia emitió la Sentencia Nº 014/2013 de 6 de marzo de 2013.

Sobre el punto II.2, respecto a la aplicación por analogía de las disposiciones del CC indica que: según el art. 59 de la Ley Nº 2492 el cómputo de la prescripción por contravención de omisión de pago, se configura de la siguiente manera: El vencimiento para el IUE que cierra al 31 de marzo de 2005, ocurrió transcurridos los ciento veinte días de la fecha de cierre, es decir el 29 de julio de 2005, conforme establece el DS Nº 24051. En ese entendido, se tiene que para el IUE que cierra a marzo de 2005, con vencimiento al 29 de julio de 2005, el término de prescripción de cuatro años, se inició el 1 de enero de 2006, debiendo concluir el 31 de diciembre de 2009, de conformidad con lo dispuesto en el art. 60 de la Ley Nº 2492.

En relación al vencimiento para el IT de los periodos fiscales febrero y julio 2007, ocurrió el 15 de marzo y agosto de 2007 respectivamente, conforme establece el DS Nº 25619, en virtud del último dígito del Número de Identificación Tributaria (NIT) 1377686012. En ese entendido, se tiene que para el IT de los periodos fiscales febrero y julio de 2007, con vencimiento al 15 de marzo y agosto de 2007 respectivamente, el término de prescripción de cuatro años, se inició el 1 de enero de 2008, debiendo concluir el 31 de diciembre de 2011, de conformidad con lo dispuesto en el art. 60 de la Ley Nº 2492.

Asimismo, indica, no evidenciar configuración de causales de suspensión o interrupción del cómputo de la prescripción de acuerdo a lo establecido en los arts. 61 y 62 del CTB, quedando prescrita la facultad del SIN de imponer la sanción por omisión de pago por las DDJJ impagas del IUE (gestión 2005) y del IT (periodos fiscales febrero y julio 2007).

También señala que si bien los Sumarios Contravencionales se inician después de notificado el sujeto pasivo con los PIET según el art. 23.2 de la RND Nº 10-0037, no se puede confundir esta disposición procedimental, a efectos del cómputo de la extinción de la facultad del SIN de imponer la sanción, toda vez que el Código Tributario otorga el marco general para la prescripción que se inicia el 1 de enero del año calendario siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del periodo de pago respectivo o configurada la contravención, lo que hace evidente que no existe vacío legal respecto al inicio del cómputo de prescripción, causas de suspensión e interrupción, toda vez que en materia de contravenciones tributarias, según el art. 154 de la Ley Nº 2492 la acción administrativa para sancionar contravenciones tributarias prescribe, se suspende e interrumpe de forma similar a la obligación tributaria, esté o no unificado el procedimiento sancionatorio con el determinativo. Consecuentemente indica ser inviable la aplicación análoga del Código Civil para interrumpir la prescripción como pretende la errada interpretación del SIN, ya que el art. 340 del CC hace mención a la constitución de mora mediante intimación, requerimiento judicial o cualquier otro acto, disposición que no guarda ninguna relación con las causas de interrupción del cómputo de prescripción en materia tributaria punitiva, considerando que el procedimiento de mora del deudor establecida en el CC es diferente a la ejecución tributaria establecida en la Ley Nº 2492.

En cuanto al punto II.3 sobre la aplicación preferente de los arts. 324 de la CPE y 3.II de la Ley Nº 154, aclara al ahora demandante “que en materia tributaria la obligación tributaria no prescribe de oficio, por eso se permite legalmente a la AT recibir pagos por tributos en los cuales las acciones para su determinación o ejecución hayan prescrito, los cuales no pueden ser recuperados mediante Acciones de Repetición; por lo que al hablar de prescripción debemos referirnos a la prescripción de acciones o facultades de la AT para determinar la deuda tributaria o proceder a sancionar contravenciones; conforme lo establece el art. 59 de la Ley Nº 2492”.

En cuanto al art. 324 de la CPE, que dispone la imprescriptibilidad de las deudas por daños económicos al Estado, puntualiza que sobre el tema hubo pronunciamiento del Órgano Legislativo Plurinacional, mediante Ley Nº 291, de 22 de septiembre de 2012, fecha anterior a la presentación de la demanda, que señala en sus Disposiciones Adicionales QUINTA, SEXTA, SÉPTIMA y OCTAVA, modifica los arts. 59, 60, 154 y 70-8, de la Ley Nº 2492; ratificándose de ésta forma, el criterio de la AGIT en sentido de que se deba seguir con la aplicación del instituto de la prescripción de deudas y sanciones en materia tributaria, por tanto al no existir causales de interrupción ni de suspensión del curso de la prescripción, conforme lo establecen los arts. 61 y 62 de la Ley Nº 2492, la AGIT estableció la acción de la AT para imponer sanciones administrativas, prescrita.

En cuanto al art. 59 de la Ley Nº 291 de 22/09/12 que citó textualmente el SIN, señala que dicha Ley solo tiene 12 artículos, no llegando en su texto hasta el art. 59 y que tratando de reconducir el texto de la prescripción citada, se entiende que el SIN debió referirse a la modificación del art. 59 de la Ley Nº 2492, dispuesta por la Disposición Adicional Quinta de la Ley Nº 291 de 22 de septiembre de 2012 que es aplicable a partir de su publicación en la Gaceta Nº 0422, del 24 de septiembre de 2012 para adelante, no pudiendo tener aplicación retroactiva por previsión del art. 123 de la CPE: es decir que la imprescriptibilidad de la deuda en etapa de ejecución tributaria solo es aplicable para aquellos Títulos de Ejecución Tributaria previstos en el art. 108 del CTB, que hayan sido notificados después de la vigencia de la Ley Nº 291. Más aún en el presente caso en que la Resoluciones Sancionatorias CITE: SIN/GDLP/DJCC/UCC/RS/2011200066 (Nº 18-01798-11), CITE:SIN/GDLP /DJCC /UCC/RS/201120002 (Nº 18-01598-11), CITE: SIN/GDLP/DJCC /UCC/RS/2011200041 (Nº 18-01606-11), al no haber sido impugnadas por el contribuyente mediante la interposición del Recurso de Alzada, no adquirieron la calidad de Títulos de Ejecución Tributaria, por lo que el SIN se ve legalmente impedido de invocar la aplicación del modificado art. 59 del CTB.

Concluyó señalando que la demanda contencioso-administrativa incoada por la AT carece de sustento jurídico-tributario y, no existe agravio ni lesión de derechos que se hubieren causado con la Resolución del Recurso Jerárquico.

II.1. Petitorio.

Por todo lo expuesto la AGIT solicita declarar Improbada la demanda contencioso administrativa interpuesta por la Gerencia Distrital La Paz del SIN, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1071/2012 de 12 de noviembre.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de resolver la presente controversia, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso informan lo siguiente:

1. El 29 de julio de 2005, el contribuyente Carlos Javier Santa Cruz Vacaflores presentó ante la Mutual Guapay el formulario 80 por el IUE, correspondiente a la gestión fiscal con cierre al 31 de marzo de 2005, en el cual determina un impuesto a pagar de Bs3.028.-, importe que no fue pagado (fs. 1-3 de antecedentes administrativos).

2. El 14 de agosto de 2009, la Gerencia Distrital La Paz del SIN, notificó al contribuyente con el Proveído de Inicio de Ejecución Tributaria (PIE) DLP-UCC-PIET Nº 20-5045/80, de 29 de julio de 2005, según el cual estando ejecutoriada al Declaración Jurada, Formulario 80 del período marzo 2005, con Número de Orden 620824, por la suma líquida de Bs3.028.- por lo que conforme el Numeral 1, art. 108 de la Ley Nº 2492, concordante con el art. 4 del DS Nº 27874, anuncia que se dará inicio a la ejecución tributaria del mencionado título al tercer día de su legal notificación con el citado proveído, a partir del cual se realizarán las medidas coactivas correspondientes, conforme el art. 110 del citado Código, hasta el pago total de la deuda a ser actualizada en relación a la UFV del día del pago (fs. 4-5 de antecedentes administrativos).

3. El 17 de diciembre de 2008, la AT notificó mediante cédula a Carlos Javier Santa Cruz Vacaflores con el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº CITE: SIN/GDLP/DJCC/UCC/A/SC/163/2009, de 8 de diciembre de 2008, el que instruye el inicio del Sumario Contravencional, por existir suficientes indicios de que incurrió en contravención de omisión de pago, por el importe no pagado de la Orden 620824, de acuerdo a lo establecido en el art. 165 de la Ley Nº 2492, concordante con el art. 42 del DS Nº 27310; asimismo, concede veinte días improrrogables, computables a partir de su legal notificación, para presentar descargos que hagan a su derecho (fs. 8-11 de antecedentes administrativos).