SE/0266/2014

SALA PLENA

SENTENCIA: 266/2014.

FECHA: Sucre, 7 de octubre de 2014.

EXPEDIENTE: 45/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Embotelladoras Bolivianas Unidas (EMBOL S.A.) contra la Superintendencia Tributario General.

MAGISTRADO RELATOR: Antonio Guido Campero Segovia.

Pronunciada en el proceso contencioso-administrativo seguido por Embotelladoras Bolivianas Unidas S.A. en el que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico N° STG- RJ/0589/2007 de 19 de octubre de 2007, por el Superintendente Tributario General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda de fs. 134 a 177, respuesta 242 a 253, réplica 263 a 280, dúplica 286 a 295 y los antecedentes de emisión de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I: Que la empresa demandante acusa la existencia de nulidad de las actuaciones por violación del art. 31 de la Constitución Política del Estado (1967) objetando la designación de la autoridad demandada y de la que dictó la resolución de alzada, manifestando que son nulos los actos de los que usurpen funciones que no les competen, así como los de aquellos que ejercen jurisdicción o potestad que no emana de la ley, en autos, los actos del Superintendente Regional y General; que es cierto que el Presidente de la República, en los casos de renuncia o muerte, tiene potestad para designar en forma interina a los empleados elegidos por otro Poder cuando este se encuentre en receso. Agrega que el Presidente de la República y el Ministro de Hacienda emitieron la Resolución Suprema de designación sin observar que la Cámara de Senadores estaba en plenas sesiones cuando se designó al Superintendente Tributario General, y éste al Superintendente Tributario Regional de Cochabamba, razón por la cual pidió pronunciarse por la nulidad de la resolución ahora impugnada, al haber sido dictada por una autoridad carente de competencia.

Como elemento de hecho de su demanda, señala que el origen de las diferencias detectadas por la Administración Tributaria partió de la Orden de Verificación Interna 00051000630, Operativo 100, mediante el cual, comunicaron que se efectuó la comparación entre el saldo inicial y final del rubro de los Activos Fijos en los Estados Financieros Comparativos (Balance General, Detalle de Activos Fijos, Dictamen de Auditoría Externa y/o Notas de los Activos Fijos de la gestión fiscal que cierra al 31 de marzo de 2003 detectándose una disminución en el valor de los activos fijos que alcanza a Bs. 54.126.000, la cual fue aclarada por la empresa que presentó la Nota 4.f de los Estados Financieros, documento que también demostraba el origen de las observaciones.

El 10 de noviembre de 2006, la Administración Tributaria emitió el Informe GDGLP-DF-I-2268/06 en el que señala que no se presentó la documentación requerida mediante Orden de Verificación por lo que aplicó una multa de 2.000 UFV por incumplimiento de deberes formales y adicionalmente indica que se determinó un reparo sobre base presunta a partir de la diferencia entre el saldo inicial y final de los activos fijos, según Estados Financieros Comparativos (Balance General), que fue prorrateado por periodo, considerando la proporcionalidad de las ventas, tributo omitido que alcanza a la suma de Bs. 7.036.456 en el IVA y Bs. 1.623.799 en el IT.

Que finalmente se emitió la Resolución Determinativa N° 296/2006 de 28 de diciembre de 2006, que señaló como obligación impositiva correspondientes al IVA y al IT por los periodos fiscales de abril de 2002 a marzo de 2003, la suma de 1.115.113 UFV por tributo omitido, mantenimiento de valor, intereses, multa por incumplimiento de deberes formales y multa por evasión.

Planteado recurso de alzada, la Superintendencia Tributaria Regional de La Paz, determinó revocar parcialmente la resolución determinativa, lo que motivó que la Administración Tributaria planteara recurso jerárquico, que fue resuelto con la resolución impugnada en el proceso al igual que la empresa que representa, la cual, revocó parcialmente la resolución de alzada y declaró firme y subsistente la deuda tributaria de 1.109.862 UFV.

Como fundamentos de derecho de su demanda, señala que la falta de motivación de la resolución de recurso jerárquico e inobservancia de la garantía ciudadana reconocida en el art. 30 de la Ley N° 2341 y agrega que al emitirse un acto carente de motivación entendida como la fundamentación real, fáctica y jurídica del acto, se contravino claramente al derecho reconocido por el inc. h) del art. 16 de la Ley 2341, porque la falta de motivación no es solo un vicio de forma sino un vicio de arbitrariedad. Apunta también, que el derecho a la petición obliga y compromete a la administración a dar una respuesta oportuna y pertinente, por lo que al carecer la resolución jerárquica de motivación sobre los aspectos puntuales alegados por la empresa demandante, impidió al demandante defender sus derechos al no proporcionar una identificación suficiente sobre si la decisión está bien fundada o si eventualmente está afectada por algún vicio que permita impugnar su validez constituyendo una afrenta a la derecho a la defensa.

Agrega que la autoridad demandada arribó a conclusiones carentes de sustanciación real que puedan sustentar el criterio contenido en la parte resolutiva del acto. Igualmente omitió pronunciarse sobre todos los extremos alegados por la empresa, como los que señala a continuación:

El uso de un método de determinación de la obligación tributaria sobre base presunta, cuando en nuestra legislación únicamente corresponde la aplicación de presunciones e indicios para la determinación de la base imponible y no para demostrar la materialización del hecho generador.

Desconocimiento de los arts. 44 y 45 de la Ley 2492, en lo que respecta a la metodología de determinación de la base imponible sobre base presunta.

Incorrecta aplicación del régimen de presunciones tributarias de acuerdo a lo dispuesto por el art. 81 del Código Tributario.

Sobre toda la prueba presentada tanto en la etapa de impugnación en sede del Servicio de Impuestos Nacionales, como posteriormente, en las instancias de alzada y jerárquico.

Respecto a la aplicación de disposiciones normativas, puntualmente el art. 30 del DS Nº 24051 reglamentario del IUE, que no corresponden al alcance de la verificación iniciada IT e IVA.

Alcance y aplicación de los arts. 1, 4, 72 y 74 de la Ley 843 al caso concreto, porque únicamente menciona someramente las disposiciones legales, lo que implica una falta de motivación normativa.

Señala también que existió una infundada determinación de la obligación sobre base presunta que pretendió justificarse con el argumento contenido en la Resolución Determinativa en la que se señaló que “... efecto de la depreciación o de ventas de los mismos; considerando que se evidenció que la disminución de saldos de activos no se originó en bajas físicas por obsolescencia o desuso, toda vez que el contribuyente no comunicó tal situación a la Administración Tributaria, según establece el Artículo 30 del Decreto Supremo 24051, se presumió que tales activos se encontraban en condiciones aceptables de uso, habiéndose perfeccionado el hecho imponible para el IVA e IT al momento del traslado de dominio, de conformidad a los Artículos 4o y 74° de la Ley 843 correspondiendo la determinación de la deuda tributaria conforme establecen los numerales 1, 2 y 4 del Artículo 66° de la Ley 2492y numeral I del Artículo 70° del mismo cuerpo legal, operaciones no respaldada por las facturas respectivas, habiendo contravenido el inciso a) del Artículo 4oy Artículo 74° de la Ley 2492...”. Agrega que lo mismo ocurrió con la Vista de Cargo.

Concluye que en su caso, en aplicación de un inexistente régimen de presunciones respecto al IVA e IT, la Administración Tributaria aplicó la metodología de la Determinación de la Base Imponible (art. 43° del Código Tributario) para determinar la existencia de obligaciones tributarias surgidas a raíz de supuestas ventas de activo, que no habrían sido declaradas y en ese contexto, pretende entender que las diferencias entre el saldo inicial de activos fijos de la gestión según Estados Financieros Comparativos (Balance General) y el saldo final de activos fijos de la gestión según Estados Financieros Comparativos (Balance General) responde necesariamente a ventas del activo no declaradas. Añadió que respecto a lo anterior: “...no es acaso posible que esas diferencias se deban a factores como la depreciación, mermas de producción — en especial en el caso de envases- ventas facturadas u otros que no respondan necesariamente a la materialización de ventas?.

Agrega que la Determinación sobre Base Presunta se efectúa sobre un reglado régimen de presunciones o indicios, por tanto no es una actividad discrecional sino reglada, cuya aplicación se limita a casos en los cuales, no es posible para la Administración, obtener los antecedentes necesarios para la determinación cierta, de manera que citando doctrina señaló que “la estimación de oficio se fundará en los hechos y circunstancias conocidos que, por su vinculación o conexión normal con lo que las leyes respectivas prevén como hecho imponible, permiten inducir en el caso particular, la existencia o medida del mismo”, por tanto, cualquier elemento que se tenga en consideración deberá guardar una relación normal, bajo un sistema de presunciones, con la situación a considerar y no ser fruto de situaciones excepcionales o atípicas. Adicionalmente, la Administración no podrá proceder de forma discrecional en la apreciación de los indicios, ni limitarse a mencionar la metodología aplicada, debiendo siempre justificar el procedimiento observado para llegar a la determinación y ajustarse a indicios razonables.

Señala que la cuestión de fondo, es que la Administración Tributaria no está facultada para determinar sobre base presunta la existencia misma o la materialización del hecho imponible y por ende, la obligación tributaria, pues el hecho imponible se perfeccionará a la luz del principio de legalidad, solo si se configuran los supuestos previstos en la ley tributaria.

Cita los arts. 44 y 45 del Código Tributario, y señala que el método de Determinación sobre Base Presunta, se limita a la determinación de la base imponible del tributo y no así a la determinación de la materialización o no de un hecho imponible. La justificación de ello radica en que la comprobación del hecho imponible se podrá efectuar solamente cuando el supuesto de hecho descrito en la ley tributaria se materialice en la realidad, dando paso al nacimiento del hecho generador o cuando exista una presunción legal o de derecho que permita presumir la materialización del hecho imponible. Tal es el caso, de la presunción contenida en el art. 80 de la Ley 843, que establece que se presumirá -salvo prueba en contrario— que toda salida de fábrica o de depósito fiscal, implica la venta de los respectivos productos gravados, como así también las mercaderías gravadas consumidas dentro de la fábrica o locales de fraccionamiento o acondicionamiento (art. 43).

Es una metodología de aplicación reservada a casos excepcionales, cuando el Fisco se ve imposibilitado de obtener todos los elementos certeros necesarios para conocer con exactitud si la obligación tributaria sustancial existe, y en su caso, cuál es su dimensión pecuniaria (art. 44) y se practica sobre la base de presunciones o indicios discreta y razonablemente aplicados y concluyó señalando que relacionando lo antes expuesto, tanto la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa, establecen que su operativo se hubiera efectuado en el marco de los arts. 21, 92, 93, 95, 100, 101 y 104 del Código Tributario, lo que implica que hacen referencia a la aplicación de un inexistente procedimiento de determinación de la obligación tributaria sobre Base Presunta, no previsto por la legislación positiva y por tanto, inaplicable a este u otros casos similares.

Continua argumentando que los artículos referidos en los actos administrativos señalados, se encuentran en la Sección IV: Determinación de la Deuda Tributaria del Código Tributario, cuyas formas, establecidas en el art. 93, son exclusivamente la determinación por el sujeto pasivo, determinación por la Administración Tributaria y finalmente, determinación mixta, por tanto no se habla aquí de determinación sobre base cierta o presunta, pues dicha clasificación se utiliza exclusivamente para lo que concierne a la determinación de la base imponible de la obligación tributaria, y así se entrevé la confusión que tiene la Administración Tributaria en lo que respecta a:) la determinación de oficio de la deuda tributaria (Sección IV: Determinación de la Deuda Tributaria del Código Tributario) y 2) la determinación de la base imponible sobre base presunta (Sección IV: Base imponible y alícuota) y así se demuestra el desconocimiento flagrante del ordenamiento legal vigente, al haberse determinado la supuesta deuda tributaria a través de un procedimiento no reconocido por aquel.

Señala también que la Administración Tributaria, mediante la Orden de Verificación N° 00051000630 —Operativo 100, partió de un hecho conocido y aceptado por ambas partes: la diferencia (disminución) entre el saldo final e inicial del rubro “Activos Fijos” en los Estados Financieros Comparativos al 31 de marzo de 2003 (Balance General), y con base en esa diferencia que asciende a Bs. 54.126.000, la Administración Tributaria presumió la existencia de supuestas ventas no declaradas y por ende, de ingresos no tributados en el IVA y el IT y así se consignó en la vista de cargo y en la resolución determinativa; en ese contexto, se trabajó de acuerdo a una presunción — que no existe norma que la disponga, con base en la que una diferencia en el Activo Fijo correspondería indubitablemente a Ventas no Declaradas, no a depreciaciones, no a ventas facturadas y tampoco a mermas en la producción o a cualquier otra situación posible, sino que a criterio de la Administración Tributaria corresponde únicamente, a ventas no declaradas.

Puntualiza que se incumplió el régimen de presunciones previsto en el art. 80 del CTb en cuanto a las reglas mínimas aplicables a las presunciones, pretendiendo mutar la propia delimitación del hecho imponible del IVA e IT que no incluye bajo su alcance a las diferencias del activo fijo. Razón por la cual que todo esto implicaría la incursión en un plano de clara arbitrariedad por parte de la Administración Tributaria en el que ha estado actuando con más frecuencia en especial los casos en los como en el presente, su trabajo se circunscribe a la detección de diferencias en la contabilidad o incluso en la información tributaria complementaria.

Concluye su extensa exposición señalando con el acápite “Conclusión y Agravio” que es manifiesta la aplicación de un procedimiento no contemplado por la legislación positiva: la determinación de la obligación sobre base presunta y que fueron confundidos los procedimientos de determinación de oficio de la deuda tributaria con los determinación de la base imponible que incluyen el de determinación de la base imponible sobre base presunta. Agrega que existe una violación al principio de legalidad, pues el hecho imponible se perfecciona únicamente cuando se materialicen en la realidad los supuestos de hecho —acto, conjunto de actos, situación, actividad o acontecimiento— previstos en la norma tributaria, que a su vez originarán el nacimiento de la obligación tributaria y tipificarán el tributo que será objeto de la pretensión fiscal y finalmente, acusó el incumplimiento del régimen de presunciones previsto por el art. 80 del Código Tributario en lo que concierne a las reglas mínimas aplicables a las presunciones no establecidas por ley y adicionalmente, se pretendió mutar la propia delimitación del hecho imponible del IVA e IT, que no incluye bajo su alcance a las diferencias (disminuciones) del Activo Fijo, lo cual implica la incursión en un plano de clara arbitrariedad por parte de la Administración Tributaria.

Apunta la violación del derecho de defensa y de la tutela judicial efectiva porque la Superintendencia Tributaria General incurrió en una reformatio in pejus, al incluir en su Resumen de Reparos, conceptos que ya fueron descargados en la etapa de la alzada, como son la transferencia de activos; el valor residual de los activos con ventas facturadas y a la supuesta venta no declarada de activos, lo que constituye una modificación peyorativa del acto originario y de la situación inicial del administrado, pues admitir que el superior pueda empeorar, aún más, la situación de aquel, hace que esa probabilidad actúe, en la práctica, como un freno para el administrado a los fines de evitar consecuencias más perjudiciales, provocando la violación al derecho a la defensa y de tutela efectiva jurídica, estando en contraposición a lo establecido por los arts. 16 inc. e), 4 inc. f) y 63. II de la Ley de Procedimiento Administrativo, concordantes con los arts. 139, 210 y 211 del Código Tributario boliviano. Por otra parte, también se refirió al principio de buena fe reconocido en el inc. e) del art. 4 de la LPA, implicando este un vicio de anulabilidad grave del acto administrativo, que se reclama en esta instancia.

Continuando su argumentación, señala que existió contradicción en la resolución de recurso jerárquico impugnada en este proceso y mencionando el art. 28 de la Ley de Procedimiento Administrativo, indicó que la resolución jerárquica incurrió en una contradicción entre la parte considerativa y la resolutiva pues por un lado, confirma el descargo contenido en la Resolución de Recurso de Alzada de Bs. 28.871 en el IVA y Bs. 6.663 en el IT por concepto de ventas facturas por 14 ítems del activo, pero a momento de resolver, omite descontar ese concepto de la base imponible e importe final supuestamente adeudado.

Agrega que al existir un proceso de producción y comercial-logístico que produce mermas, origen de reparo por bajas de activos fijos, constituyendo un evidente agravio el pretender que la empresa hubiera dado cumplimiento a requisitos para otro tipo de bajas contables del activo fijo (obsolescencia y desuso) que no se parecen en nada a las bajas generadas en la existencia de un proceso industrial-comercial en cuyo proceso inexorablemente se rompen botellas por el manipuleo existente. Insistió que no estaría en discusión el aspecto fáctico o el hecho que existía la baja del activo fijo, sino que discuten la clasificación incorrecta que hizo el SIN y las Superintendencia General y Regional, atribuyendo connotaciones de una baja por obsolescencia y desuso en cuenta de una baja por merma como es su innegable naturaleza, desde luego menciona que la intensión del SIN es atribuir la falta de un requisito (el preaviso a la Administración Tributaria) al cual nunca están, ni estarán sujetos.

Otro punto al que se refirió fue el relativo a las Transferencias de Activos Fijos entre plantas, que no fue tomado en cuenta, sin considerar que la empresa opera a nivel nacional con cuatro plantas y dos centros de distribución en siete departamentos del país, habiéndose limitado simplemente a sumar el total de bajas por planta contemplado en los mayores contables, sin tomar en cuenta que muchas de esas bajas se producen por transferencia entre planta, por lo que una baja en la planta de origen representa una alta en la planta de destino. Indica que se hizo análisis superficial de este tema y se valoró incorrectamente las pruebas que presentaron y no realizaron un análisis de la verdad material la misma que se traduce en la existencia de transferencias de activos entre plantas de EMBOL, aspecto que deriva en un incremento incorrecto de total de bajas por el rubro de envases, utilizado por la Superintendencia Regional para no considerar la existencia de transferencias, se refirió de manera superficial que los montos dados de baja en la planta de origen, no coinciden con los montos dados de alta en la planta de destino, sin tomar en cuenta que para que no haya una cuadratura exacta se hallan diversos costos o circunstancias que ocasionan una variación en los montos de baja y alta de estas transferencias hecho que fue explicado en el recurso jerárquico. Que lo manifestado fue que la documentación presentada no constituye prueba de reciente obtención ya que se trata de la misma que presento y que simplemente la información la expuso de diferente forma.

También se refirió a la falta de valoración de la prueba aportada durante el proceso, dejando la Superintendencia Tributaria General de lado la aplicación del principio de verdad material, porque omitió la aplicación integral de los arts. 81 y 67 num. 7 del CTb manifestando un clara arbitrariedad y violación a la garantía al debido proceso en su expresión del derecho a ofrecer y producir prueba conducente. Argumenta que la Administración Tributaria señaló que no se acreditó la cantidad, volumen o peso que permita identificar la cantidad de botellas dadas de baja por roturas para establecer la relación de cantidad con lo afirmado por el recurrente; sin embargo, la prueba aportada demuestra que la diferencia detectada por la Administración Tributaria, responde a la merma que se produce en las distintas etapas del proceso de producción, logística y comercialización, por lo que resulta agraviante el desconocimiento de tales elementos por parte de la Superintendencia Tributaria General.

Indica que hubo incumplimiento de los arts. 43, 44, 45 del CTb y violación al principio de legalidad, ya que la Administración Tributaria aplicó el supuesto método de determinación sobre base presunta no reconocido por el art. 45 CTb que olvidó además ser fundamentado y explicado, concluyendo que la base imponible estaría constituida por la diferencia entre el saldo inicial y final del rubro de los activos fijos determinada y registrada por la empresa en sus estados financieros correspondiente a la gestión que culminó el 31 de diciembre de 2003.

Agrega que la Superintendencia demandada, vulneró el principio constitucional de la inviolabilidad de la defensa, cuando señaló que los cuadros elaborados para demostrar la relación de botellas y su equivalencia en kilogramos de roturas, debió ser presentada ante la Administración Tributaria.

Continua señalando que en síntesis, la administración tributaria lo que hace es asimilar la diferencia entre el saldo inicial y final del rubro activos fijos, es generadora de hechos imponibles del IVA e IT creando por tanto debito fiscal en relación de esas categorías, razón por la cual pregunta a este Tribunal Supremo si puede existir una actuación más arbitraria e irracional que se lleva por delante el principio de legalidad, habiendo expuesto esa situación a las Superintendencia Regional y General no atendieron la petición en ninguna de las dos instancias de impugnación.

Se refiere a la nulidad de los actos administrativos (Vista de Cargo y Resolución Determinativa) por la falta de requisitos esenciales y ausencia de motivación de la Vista de Cargo y Resolución Determinativa, que en caso primero la Vista de Cargo omitió la descripción exacta de los hechos, datos, elementos, valoraciones y demás aspectos, necesarios para servir de fundamento valido a una posterior Resolución Determinativa, que de manera congruente con lo expuesto en los puntos anteriores la Superintendencia Tributaria General ya estableció un criterio al respecto cito las Resoluciones STG-RJ/0150/2007, STG-RJ/0116/2007, STG-RJ/0118/2007, STG- RJ/0119/2007, STG-RJ/0379/2007.

Con relación a la ausencia de motivación, la Superintendencia Tributaria General reconoció esa ausencia tanto en la Vista de Cargo como en la Resolución Determinativa, al eximirse de explicar la metodología aplicada en su determinación y al no fundar el origen de la cuantía del monto del supuesto tributo omitido al que llega, hecho que acarrea nulidad. 1.- que el desconocimiento de un requisito intrínseco y material del acto de sacrificio de derecho; 2.- lo que conlleva manifiesta que dada la conexión entre la existencia de motivación y el principio constitucional de la inviolabilidad de la defensa, la falta de motivación impediría a la empresa ahora demandante controlar la legitimación del acto a través de una exteriorización de los motivos que la fundan, 3.- finalmente señala que el ámbito de determinación sobre base presunta resulta más tangible a fin de evitar un proceder discrecional y arbitrario, lo que no hubiera ocurrido en caso de autos, por lo que no dudan en acusar que en presente caso se mueven en el ámbito netamente discrecional y arbitrario.

Que hubo una equivocada calificación de la conducta como evasión, que en el caso nos ocupa la deuda tributaria fue determinada en base a un procedimiento inexistente, sobre base presunta en virtud al cual se determinó la supuesta obligación principal de la que la sanción por evasión que pretende aplicarse es accesoria, y que del análisis de tipicidad corrobora que la conducta de la empresa no se enmarca en el tipo previsto por la norma como Evasión, por lo que al no existe concatenación perfecta entre el supuesto de hecho previsto y el accionar de la empresa se concluye que la conducta no se ha verificado.

Por lo expuesto pide se declare probada su demanda y pronunciándose en el fondo se revoque la resolución jerárquica impugnada por consiguiente nula y sin efecto legal la Resolución Administrativa N° 296/2006 de 28 de diciembre de 2006.

CONSIDERANDO II: El Superintendente responde en forma negativa la demanda señalando los siguientes aspectos:

Que la competencia emerge de la ley y consiste en la capacidad de las autoridades públicas para resolver los temas que le son asignados por ley, ahora el demandante pretende impugnar la resolución administrativa de designación del Superintendente Tributario Regional de Cochabamba para ejercer la suplencia legal del Superintendente Tributario de La Paz y la Resolución Suprema que designo al Superintendente Tributario General, las cuales no pueden ser objeto de revisión mediante el presente proceso, además se debe tener presente que de forma libre y voluntaria Embotelladoras Bolivianas Unidas reconoció, admitió y se sometió voluntariamente a la competencia del Superintendente Tributario General al momento de presentar el recurso jerárquico, además mediante su representante legal se apersono a la Superintendencia Tributaria General ofreciendo prueba y posteriormente solicitando hora para la celebración de audiencia de presentación verbal de alegatos, ahora pretender impugnar y desconocer después del sometimiento voluntario sin que exista agravio, más aun al no haber interpuesto el recurso Directo de Nulidad dentro del plazo legamente establecido.

Manifiesta que de la revisión de la Resolución de Recurso Jerárquico se evidenció que cumple con todas normas jurídicas específicas, conteniendo la forma requerida para resolver el caso en cuestión, haciendo referencia a los antecedentes de alzada y del jerárquico, la contestación de la administración tributaria, relación de los hechos aplicando la norma jurídica correspondiente y disponiendo en su parte resolutiva, razón por la cual no existe incumplimiento a los requisitos legales y contenido de la resolución de alzada y jerárquico, constituyéndose una apreciación subjetiva del demandante basada en sus pretensiones económicas que habrían sido afectadas.

Indica que se evidenció que la Administración Tributaria efectuó el operativo 100, en el que comparó el saldo inicial y el saldo final del rubro activos fijos de los Estados Financieros Comparativos (balance general, detalle de activos Fijos, dictamen de auditoria externa y/o notas a los activos fijos) de EMBOL que cierran al 31 de marzo de 2003 detectando inicialmente una disminución de sus activos fijos de Bs. 54.126.000, habiendo el SIN solicitado aclarar la diferencia y presentar documentación de respaldo, en respuesta EMBOL S.A., presento una nota OBR-GF N° 0052/2006 en la que señaló que la diferencia se debe al incremento de la depreciación efectuada periódicamente y acumulada al cierre de gestión, además que los activos exponen valores netos y que las aclaraciones se encuentran en la Nota 4f a los Estados Financieros, por lo que la Administración Tributaria labro el acta de Infracción en aplicación del art. 44 de la Ley 2492 determinó el tributo omitido en el IVA e IT, sobre base presunta, al no haberse presentado prueba de descargo de manera oportuna por lo que no se evidenciaron agravio en este punto.

Manifiesta que en principio se estableció una diferencia de Bs. 54.126.000, por disminución activos fijos, estableciéndose en la Vista de Cargo GDGLP-DF- VC-128/2006 un reparo en el IVA de Bs. 7.036.456 y en el IT Bs. 1.623.799, sobre base presunta a partir de la diferencia entre el saldo inicial y final de los activos fijos que fue prorrateada por periodos, en proporción a las ventas, presentados los descargos y alegatos por EMBOL los mismos que fueron evaluados por la Administración Tributaria, de dicha valoración de la documentación presentada modificó la base imponible, partiendo de la situación real de los activos fijos, como así lo manifestara el sujeto pasivo en su memorial de descargo a la Vista de Cargo. Hace referencia que la administración analizó: 1) Las Altas de la Gestión (Neto), donde no encontró diferencias a favor del fisco, 2) Las bajas de la gestión (neto) estableció diferencia por Bs. 3.632.510.-, 3) Las Ventas y Transferencias (neto) en las que estableció un cargo de Bs. 222.086, y 4) La depuración de la gestión por Bs. 455, importe que fue cancelado por EMBOL, totalizando una base imponible de Bs. 3.855.051. (2+3+4) estableciendo un tributo omitido en el IVA de Bs. 501.155 y en el IT por Bs. 115.651 los cuales totalizan Bs. 616.806 habiendo desglosados mediante cuadros.

Agrega que en ningún momento la Superintendencia Tributaria General se apartó de la aplicación de la normativa tributaria correspondiente, mal podría el ahora demandante aseverar que se le hubiera dejado en indefensión, ni que exista contradicción en la resolución ahora impugnada en su parte considerativa y su parte resolutiva y menos que se hubiera hecho uso de normativa que no se adecúe a la obligación tributaria.

Señala que de la compulsa de antecedentes, se observó que la Administración Tributaria efectuó la observación de conceptos por rotura de botellas de vidrio y plásticas a partir de registros de Libros Mayores, que fueron residuos y totalizados en el papel de trabajo Resumen de bajas Netas de activos, Fijos fiscalizados, habiendo EMBOL presentado como prueba de reciente obtención cuadros, certificaciones y otros relacionados a justificar los importes por rotura de botellas de vidrio y plástico que fueron objeto de baja según los libros presentados a la administración, sin embargo no acreditan la cantidad, volumen o peso que permita identificar la cantidad de botellas dadas de baja, para así respaldar la disminución del valor del rubro Activos de los estados financieros.

Sigue mencionando que el contribuyente no consideró el art. 30 del DS Nº 24051 (Reglamento al IUE) que prevé la baja por obsolescencia y desuso de activos siempre que cumpla con el requisito de comunicar a la Administración Tributaria con anticipación a la baja de activos requisito sine qua non, que no es sólo una formalidad como lo considera EMBOL porque dicha obligación formal cumple la formalidad material que permite constatar el hecho fáctico, situación que hubiera permitido que tanto a la empresa como a la administración tener la certeza de las cantidades de botellas dadas de baja, y que los elementos probatorios presentados por EMBOL si bien pueden ser criterios que pueden ser asideros contables, no permiten conocer razonablemente y con exactitud la cantidad de botellas dadas de baja.

Finalmente respecto a este punto manifestó que de conformidad con el art. 81 de la Ley 2492 sobre la pertinencia y oportunidad de la prueba con relación a los cuadros para demostrar la relación de botellas y sus equivalencia en kilogramos de roturas (quebrazón), por envases retirados del activo fijo debieron ser presentados ante la Administración Tributaria, instancia facultada para evaluar técnicamente la pertinencia de la prueba, y que la presente instancia arbitra derechos que no hubiesen sido evaluados ante la Administración Tributaria, por lo que carece del requisitos de oportunidad razón por la que se confirmó en ese punto la resolución de alzada.

Indica que con relación a la información de EMBOL respecto a que la Administración Tributaria no consideró que operan a nivel nacional, limitando sus análisis a tomar en cuenta que muchas de esas bajas se producen por transferencia de activos entre plantas, resultando una baja en la planta de origen representa una alta en la planta de destino.

Continua señalando que EMBOL presentó a la Administración Tributaria Libros Mayores sobre cuya base esta efectuó las observaciones posteriormente a Superintendencia Regional y General, comprobantes de traspaso de las bajas y comprobantes de traspaso de las altas en fotocopias legalizadas, así como cuadros de explicación de las causas que originan las diferencias entre los importes registrados en las bajas de origen con relación a las altas de la oficina de destino, de lo cual se pudo evidenciar que en las oficinas de origen se elabora el comprobante de traspaso según el cual se transfieren botellas a otra oficina en el interior, revisados esos comprobantes se detectaron inconsistencias, como ser el libro mayor botellas 120402001 de las oficinas Rio Seco y Santa Cruz no registran los comprobantes de traspaso 10535, 110577 y 1000475 respectivamente ya que al no haber sido observados en la fiscalización no corresponde sean presentados y valorados como descargos, adicionalmente mencionó que los registros contables en una empresa deben ser uniformes para similares transacciones, que se hayan hecho uso las mismas cuentas y que los Libros Mayores son un resumen de los registros de primera entrada como los comprobantes, y al no haberse evidenciado que los descargos presentados correspondan a las observaciones de la administración tributaria, no correspondió efectuar el descargo de comprobantes.

Con relación al argumento relativo a que la resolución de alzada aceptó los descargos por transferencias de maquinaria y equipo de oficina de Sucre a oficina Santa Cruz y de oficina Oruro a oficina Tarija y oficina Santa Cruz por Bs. 5.747.43 cuyo debito fiscal es Bs. 747 descargo que equivocadamente se basa en registros de las cuentas maquinarias y equipos en tránsito y no así en las altas de activos fijos en las cuentas de las plantas de destino habiendo validado las mismas únicamente a partir de los importes consignados, no siendo posible confirmar lo argumentado por el contribuyente en sentido de que las transferencias se habrían registrado como bajas de las plantas de origen y altas en las plantas de destino, por lo que el descargo no cuenta con respaldo suficiente para disminuir dicho reparo.

Manifiesta que para dictar la resolución ahora impugnada necesariamente se ha tenido que compulsar y valorar la prueba aportada, tanto como sujeto pasivo como del sujeto activo, habiendo valorado correctamente y no dejó en ningún momento de aplicar el principio de verdad material, ni omitió la integración de arts. 81, 67 num 7 de la Ley 2492, menos violo la garantía del debido proceso en el derecho de ofrecer y producir prueba conducente.

Dice que la Administración Tributaria efectuó el operativo 100 en que comparó el saldo inicial y el saldo final del rubro de Activos Fijos de los Estados Financieros Comparativos de EMBOL detectando inicialmente una disminución de sus activos de Bs. 54.126.600, por lo que el SIN solicitó la aclaración de la diferencia y la presentación de respaldo, en respuesta EMBOL presento la nota OBR-GF-N° 0052/2006 en la que menciono que el incremento de la depreciación efectuada periódicamente y acumulada al cierre de gestión, además, que los activos exponen valores netos y que las aclaraciones se encuentran en la Nota 4.F de los Estados Financieros, argumentos que en ese momento no fueron respaldados oportunamente con la documentación correspondiente y prueba de descargo, por lo que la Administración Tributaria en aplicación del art. 44 de la Ley Nº 2492 de manera correcta determinó el tributo omitido en el IVA e IT, sobre base presunta en plena y estricta sujeción a derecho, razón por lo que considera que no existió agravio alguno en este punto.

Indica que de los antecedentes se puede establecer que la Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa en cumplimiento de los requisitos señalados en los arts. 96 y 99 de la Ley 2492 razón por lo que la observación de EMBOL no se halla debidamente sustentada.

Menciona que esa Superintendencia manifestó que el Derecho Tributario prevé el régimen de presunciones como instrumento para determinar los adeudos tributarios, en los casos que la información obtenida no permita establecer con certeza la base imponible por lo que la normativa tributaria otorga ciertas facultades a las administraciones a presumir ciertos hechos o ciertos ingresos, recayendo la prueba en el sujeto pasivo régimen que se encuentra previsto en el art. 80 de la Ley 2492. Continúa señalando que en este caso el sujeto pasivo confundió la determinación de la base imponible con el régimen presuntivo, de lo que emerge el importe como obligación tributaria con los elementos que caracterizan la conducta tributaria del contribuyente, dicha conducta dependerá del dolo o culpa que se advierta en las actuaciones tributarias del sujeto pasivo, habiendo calificado la administración tributaria la conducta como evasión de acuerdo a lo previsto por los arts. 114, 115 y 116 de la Ley 1340, sancionando con una multa del 50% del monto del tributo omitido cuya determinación fue en base presuntiva, pero sólo en el importe en el caso de la sanción por que otros elementos para la calificación tienen su origen en la evaluación de la conducta tributaria del contribuyente.

Razón por la cual manifiesta que la utilización de instrumentos presuntivos en la determinación de la base imponible no vulnera el derecho constitucional de presunción de inocencia, por que la Administración determina los reparos sobre la base de revisión de la documentación proporcionada por el contribuyente, calificado como una conducta culposa, razón por la que los argumentos del sujeto pasivo no desvirtúan los cargos identificados en el proceso de determinación, por lo que se confirmó la conducta de contribuyente como evasión ya que la administración tributaria aplicó correctamente la normativa tributaria.

Por lo expuesto solicita se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la resolución impugnada.

CONSIDERANDO III: Que el objeto de la controversia según sostiene el demandante, se refiere a dilucidar en dos grupos las siguientes pretensiones:

Nulidades acusadas: