SE/0270/2013

SALA PLENA

SENTENCIA: 270/2013.

EXP. N°: 311/2012.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Interpuesto por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

FECHA: Sucre, treinta de julio de dos mil trece.

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 21 a 24, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT- RJ/0102/2012 de 27 de febrero de 2012, la respuesta de fs. 58 a 60, memoriales de réplica de fs. 65 a 67 y dúplica de fs. 71; los antecedentes procesales, y

CONSIDERANDO I: Que, la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representado legalmente por su titular Raúl Vicente Miranda Chávez, dentro el plazo previsto en el art. 780 del Cód. Pdto. Civil, se apersonó interponiendo demanda contencioso administrativa en apoyo del art. 2 de la Ley Nº 3092 de 7 de julio de 2005, art. 70 de la Ley Nº 2341 del Procedimiento Administrativo (LPA) de 23 de abril de 2002 y arts. 778 y sgtes del Cód. Pdto. Civil, aplicable en materia tributaria en virtud del art. 74. 2 de la Ley Nº 2492, expresando en síntesis lo siguiente:

Como fundamentos de hecho, señala que en uso de las atribuciones conferidas por la Ley 2492 (Cód. Trib.), la Administración Tributaria (AT) procedió a la emisión del Auto inicial de sumario contravencional Nº 000959100143 de 15 de octubre de 2009 en contra del contribuyente Seguro Social Universitario, porque en virtud a la información proporcionada por las Administradoras de Fondos de Pensiones en su calidad de Agentes de Información, se constató que el contribuyente, tenía en su planilla de haberes correspondientes al periodo fiscal junio 2007, a dependientes con ingresos mayores a Bs.7.000, por lo que se encontraba obligado a la presentación de la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, hasta el mes siguiente respectivamente, es decir en la fecha de la Declaración Jurada del RC-IVA (Form. 98), deber formal que fue incumplido por el contribuyente.

En dicho proceso se emitió la Resolución Sancionatoria Nº 840/2011 de 12 de julio de 2011, y notificado el contribuyente Seguro Social Universitario, mediante su representante legal planteó recurso de alzada, que fue confirmada por Resolución ARIT-LPZ/RA 0588/2011 de 12 de diciembre de 2011; finalmente el Seguro Social Universitario interpuso recurso jerárquico ante la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0102/2012 de 27 de febrero de 2012, confirmó la resolución de la alzada, en consecuencia mantiene firme y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 840/2011 de 12 de julio de 2012, por incumplimiento de deberes formales, por la omisión de presentar la información a través del software Da Vinci RC-IVA Agentes de Retención por el período fiscal junio de 2007, con la modificación de la sanción impuesta de 5.000 a 3.000 UFV’s, aplicando el núm. 4.9 de la RND-10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, y lo dispuesto en los arts. 123 de la CPE y 150 de la Ley 2492 (CTB).

Entre los fundamentos de derecho, expone que la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0102/2012, efectuó aplicación errónea de la normativa legal, justificando que el Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), en virtud de la facultad establecida por el art. 64 de la Ley 2492 (Cód. Trib.), emitió el 14 de septiembre de 2005 la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0029-05 que aprueba y reglamenta el uso del Software RC-IVA (Da Vinci) para dependientes y Agentes de Retención, sobre el deber formal de informar al SIN vía electrónica “Software RC-IVA (Da Vinci) Dependientes”, los documentos, facturas y/o notas fiscales presentados por los empleados o dependientes que perciban un sueldo o salario superior a Bs.7.000, que sirve para imputar el pago del impuesto RC-IVA, como estipulan los arts. 3 y 4 de dicha norma. Por su parte los dependientes cuyo salario es superior a Bs.7.000 deben presentar a sus empleadores o Agentes de Retención, en forma física (impreso y firmado) el Formulario 110 DD.JJ. (antes Form. 87-1), también en medio magnético.

Agrega que cuando los agentes de retención no cumplen la obligación de presentar la información son sancionados conforme al art. 5 de la citada norma reglamentaria (RND 10-0029-05), concordante con el art. 162 de la Ley 2492 (Cód. Trib.) y el numeral 4.3 del Anexo A de la RND 10-0021-04 de 14 de diciembre de 2004 con multa de 5.000 UFV’s (la fecha es errónea porque el correcto es 11 de agoto de 2004). De manera que al haber incumplido el contribuyente Seguro Social Universitario, el deber formal de entregar al SIN la información del software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención por el periodo fiscal junio/2007 en los plazos, formas, medios y lugares, se encuentra sujeto a la sanción de 5.000 UFV’s, no como interpreta la autoridad de impugnación tributaria que, en el caso de no cumplir el deber formal de presentar la información a través del módulo Da Vinci RC-IVA, corresponde aplicar una sanción más benigna.

Luego resalta la legalidad y buena fe de las actuaciones de la AT, al señalar que el procedimiento sancionatorio cumplido por el SIN fue correcto, goza del principio de legitimidad establecido en el art. 66 de la Ley 2492, debiendo presumirse la licitud de las operaciones realizadas y no debió plantearse la retroactividad de la sanción, en cumplimiento al principio tempus regis actum, ya que al aplicar retroactivamente la RND 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, al período fiscal junio 2007, se ocasionó perjuicio a la administración tributaria, toda vez que la propia autoridad demandada reconoció que a momento de emisión de la Resolución Sancionatoria se encontraba en plena vigencia la RND 10-0021-04; en consecuencia, el argumento de la AGIT resulta impropio al reducir el monto de la sanción, al considerar que el recurrente tampoco solicitó en su recurso jerárquico la aplicación de la norma posterior, por lo que, la resolución jerárquica es ultra petita; finalmente concluye que por efecto del art. 28 inc. b) de la Ley 1178 y 65 de la Ley 2492, se presume la legitimidad, legalidad y buena fe de las actuaciones de la Administración Tributaria (AT).

Con estos argumentos solicita que se revoque la resolución recurrida y se mantenga firme y subsistente la sanción de 5.000 UFV’s establecida en la Resolución Sancionatoria Nº 0840/2011 de 12 de julio de 2011.

CONSIDERANDO II: Que, admitida la demanda por decreto de fs. 28, se corrió traslado y citado legalmente la entidad demandada, en tiempo hábil por memorial enviado inicialmente vía fax de fs. 49 a 55, cuyo original se presentó de fs. 58 a 60, en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), se apersonó Julia Susana Ríos Laguna, quien contestando la demanda expresó lo siguiente:

No es evidente la afirmación que el contribuyente no hubiese solicitado la aplicación de la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0030-2011 de 7 de octubre de 2011, al contrario, existe constancia que esa solicitud se hizo en el memorial de alegatos presentado por el Seguro Social Universitario, por lo tanto se desvirtúa el supuesto fallo ultra petita, efectuado por la AT en su demanda. En cuanto al principio procesal del “tempos regis actum” cuyo enunciado es que la ley adjetiva o procesal aplicable es aquella que se encuentra en vigencia al momento de iniciar el procedimiento o proceso, mientras que el “tempos comissi delicti”, supone la aplicación de la norma sustantiva vigente al momento de realizada la acción, con excepción de aplicar si existe una ley posterior la más benigna. En ese sentido, el Tribunal Constitucional en las SSCC 280/2001-R, 979/2002-R, 1427/2003-R, 0386/2004-R y 1055/2006-R, entre otras, precisan que: “la aplicación del derecho procesal se rige por el tempos regis actum y la aplicación de la norma sustantiva por el tempos comissi delicti, salvo claro está, en los casos de aplicación de la ley más benigna”.

Expresa también que, en el mismo sentido sobre la retroactividad, los arts. 123 de la actual C.P.E. y 150 de la Ley Nº 2492, disponen que las normas tributarias no tienen carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable. Dentro de ese contexto la AT el 7 de octubre de 2011 emitió la RND 10-0030-11 que entró en vigencia desde su publicación, que incluyó como deberes formales el relacionado al deber de presentar información a través del módulo Da Vinci RC- IVA cada mes o periodo fiscal (Agente de Retención); esta norma, en su numeral 4 subnumeral 4.9 modificó la sanción por el incumplimiento de esta obligación a 3000 UFV´s para personas jurídicas, que resulta ser más benigna a la sanción de 5000 UFV´s, que establecía el numeral 4, subnumeral 4.3 del Anexo A de la RND 10-0021-04 abrogada.

Por último, respecto a la presunción de legalidad y buena fe de las actuaciones de los servidores públicos de la AT, sostiene que se trata de elementos nuevos que no fueron enunciados en la instancia administrativa ni fueron motivo de impugnación o agravio, por cuanto los arts. 139 inc. b) y 144 del CTB, art. 198 inc. e) y 211.I de la Ley Nº 3092, establecen que quien considere lesionado su derecho con la resolución de alzada deberá fundamentar el agravio, fijando con claridad la razón de la impugnación para que la AGIT pueda conocer y resolver sobre la base de dichos fundamentos en la resolución jerárquica; por consiguiente, en resguardo del principio de congruencia, al no haberse planteado este aspecto en los recursos en sede administrativa, no merece pronunciamiento, porque tampoco la demanda contencioso administrativa es la vía para resolver actos no impugnados en el recurso jerárquico.

En definitiva impetra que se declare improbada la demanda y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT- RJ/0102/2012 de 27 de febrero de 2012, emitida por la AGIT.

De fs. 65 a 67 cursa la réplica presentada por la parte demandante, que ratifica su demanda y petitorio; mientras que la autoridad demandada presentó su dúplica que corre de fs. 71, reiterando los fundamentos de respuesta a la demanda; por consiguiente, mediante proveído de fs. 73 se decretó “autos para sentencia”.

CONSIDERANDO III: Que, en virtud a la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por mandato del art. 10. I de la Ley Nº 212 de Transición para el Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2011, en concordancia con los arts. 778 a 781 del Código Pdto. Civil, siendo el objeto conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, según la veracidad o no del reclamo planteado, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en sede administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Que, de la compulsa de los datos procesales como la resolución administrativa impugnada, se establecen los siguientes hechos:

1).- En principio, de la revisión de todo lo obrado así como los Anexos adjuntados al proceso, en consideración a lo expresado en la demanda se colige que, la controversia radica en que la resolución impugnada del Recurso Jerárquico AGIT- RJ/0102/2012 de 27 de febrero de 2012, cuyo original cursa de fs. 81 a 98 del anexo 2, pronunciado por la AGIT, aplicó en forma retroactiva la RN 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, ante el incumplimiento del deber formal del Seguro Social Universitario de remitir la información de sus dependientes del RC-IVA a través del software (Da Vinci) del periodo fiscal junio 2007, porque al reducir el monto de la sanción económica al contribuyente, se perjudicó a la AT.

En los hechos, la resolución impugnada confirmó lo dispuesto en la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0588/2011 de 12 de diciembre de 2011 (fs. 35 a 44 de anexo 2), como la Resolución Sancionatoria Nº 840/2011 de 12 de julio de 2011 (fs. 26 a 28 del anexo 1), con la modificación o reducción de la sanción pecuniaria.

2).- En el caso de autos, corresponde establecer si la resolución jerárquica produjo o no perjuicio a la AT o, al contrario, si la aplicación de la RND 10-0030-11, fue aplicada correctamente en sujeción a lo dispuesto en la norma constitucional y disposiciones conexas:

2.1.- Al presente, es menester establecer que los anexos adjuntados al proceso evidencian que la AT notificó al Seguro Social Universitario con Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 000959100143 de 15 de octubre de 2009 (fs. 2 a 3 del anexo 1), por incumplimiento del deber formal de presentación de la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, correspondiente al periodo fiscal junio de 2007, imponiendo la sanción de 5.000 UFV´s, conforme al art. 4 de la RND 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005 concordante con el art. 40 del DS. Nº 27310 y Anexo A numeral 4, sub-numeral 4.3 de la RND 10-0021-04 de 11 de agosto de 2004. Posteriormente, la AT emitió la Resolución Sancionatoria Nº 0840/2011 de 12 de julio (fs. 26 a 28 del anexo 1) que desestimado la prueba presentada por el contribuyente, mantiene la sanción al Seguro Social Universitario.

Contra esta resolución, el Seguro Social Universitario planteó recurso de alzada y, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria mediante Resolución ARIT-LPZ/RA 0588/2011 de 12 de diciembre de 2011, confirmó totalmente la resolución sancionatoria, como la multa impuesta por la AT, lo que motivó al mismo contribuyente interponer recurso jerárquico, que fue resuelta por la AGIT mediante Resolución AGIT-RJ 0102/2012 (actualmente impugnada por el SIN), que como se tiene expuesto redujo el monto de la sanción.

2.2.- En la especie, es evidente que el Seguro Social Universitario, como agente de retención, se encuentra sujeto al cumplimiento del deber formal de presentar mensualmente la información electrónica proporcionada por sus dependientes utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) conforme establece el art. 4 de la RND 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005, obligación que puede ser cumplida por el sitio web www.impuestos.gob.bo, presentando el medio magnético respectivo.

El incumplimiento de este deber formal, según el art. 5 de la RND 10-0029-05 sanciona con multa “conforme lo establecido en el art. 162 de la Ley 2492 (CTB y numeral 4.3 del Anexo A de la RND 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004”; que la AT al dictar la Resolución Sancionatoria Nº 840/2011 de 12 de julio de 2011 imponiendo multa de 5.000 UFV’s por incumplimiento del deber formal del contribuyente, correspondiente al periodo fiscal junio de 2007, sometió su decisión al ordenamiento jurídico vigente en ese momento.

Al respecto, el art. 162 del CTB, previene que quien de cualquier manera incumpla los deberes formales establecidos en esa ley, disposiciones legales tributarias y demás disposiciones normativas reglamentarias, será sancionado con una multa que irá desde cincuenta Unidades de Fomento de la Vivienda (50 UFV's) a cinco mil Unidades de Fomento de la Vivienda (5.000 UFV's). En ese lineamiento, el art. 5 de la RND 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005 y numeral 4 sub-numeral 4.3 del Anexo A de la RND 10-0021-04 de 11 de agosto de 2004, establecen que: “Los Agentes de Retención que no cumplan con la obligación de presentar la información del “Software RC-IVA (Da-Vinci) Agentes de Retención”, serán sancionados conforme lo establecido en el citado artículo y en el numeral 4.3 del Anexo A de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004.”