SE/0278/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 278/2015.

FECHA: Sucre, 25 de junio de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 595/2009.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Rómulo Calle Mamani.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en el que solicita la revocatoria parcial de la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0260/2009 de 17 de agosto de 2009.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda de fs. 43 a 47 interpuesta por la Gerencia GRACO La Paz del SIN, representada por Hugo Fuentes Canaviri, la respuesta de fs. 79 a 83; la réplica de fs. 88 a 91; dúplica de fs. 95 y; los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I: Que la Gerencia GRACO La Paz del SIN en tiempo hábil y en estricta aplicación del art. 778 y sgtes. del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contencioso-administrativa contra la Resolución Jerárquica AGIT-RJ/0260/2009, emitida por la Autoridad de Impugnación Tributaria, con los siguientes argumentos:

1.-Manifiesta que la Autoridad Jerárquica indebidamente revocó la depuración del crédito fiscal declarado en exceso, que emergió de la verificación efectuada sobre base cierta al contribuyente INGELEC S.A. estableciéndose un reparo por concepto de Impuesto al IVA correspondiente a los periodos fiscales de febrero, mayo, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre/2004 y su efecto en el IUE gestión 2004, reparos determinados de las siguientes facturas:

Con relación a las Facturas Nº 17 y 18 señaló que no son válidas para crédito fiscal, en virtud de que fueron emitidas a otra razón social, consignando diferente importe y fecha. A su vez refiere que las Notas Fiscales Nº 232 y Nº 5860 fueron emitidas por Bs.200 y Bs.40 respectivamente; sin embargo el contribuyente con relación a todas estas notas fiscales no presentó los medios de pago que demuestren que las compras se efectuaron, por ende no pueden ser consideradas como gastos deducible del IUE por el incumplimiento del art. 8 de la Ley Nº 843 debido a que se utilizó un crédito fiscal que no lo correspondía.

Manifiesta que las notas fiscales Nº 18117789, 19482283, 19482284 y 19677280 fueron consideradas en el Libro de Compras IVA de INGELEC S.A.; sin embargo fueron emitidas por importes menores a los declarados, que conforme la declaración del contribuyente se debió a que los importes declarados corresponden a las sumas totales del Servicio prestado por otras empresas telefónicas, omitiéndose individualizar los importes consignados en las facturas, por lo que correspondería la depuración del crédito fiscal en exceso, al no haberse demostrado la efectiva transacción ante la ausencia de medios de pago y otra documentación que demuestre efectivamente las compras.

Indica que se evidenció incorrecto registro en el Libro de Compras IVA en el periodo fiscal diciembre/2004 de las facturas Nº 18117789 (en su lugar se registró 18117780), Nos. 19482283, 19482284 y 19677280 (en el importe de las facturas), Nº 5134 (del Nº de Orden y Alfanumérico de la factura), soslayándose el num. 85 de la Resolución Administrativa Nº 05-0043-99 e infracción comprendida dentro los alcances de la Ley Nº 2492, constituyendo incumplimiento a un Deber Formal establecido en el num. 88 inc. c) de la R.A. Nº 05-0043-99 de 13 de agosto de 1999.

2.- Por otra parte, declara que la Autoridad Jerárquica confunde la Facturación conjunta con la agrupación de facturas, que son dos figuras distintas y con efectos diferentes, en razón a que la facturación conjunta implica la emisión de dos o más facturas de distintos sujetos pasivos en un mismo documento en base a un contrato; sin embargo las mismas deben ser registradas y declaradas individualmente, por lo que la facturación de facturas corresponde a un conjunto de facturas. En cambio la agrupación de facturas se da en el caso en el que el precio neto de la venta sea inferior a Bs.5 al no existir la obligación de emitir la nota fiscal; sin embargo los sujetos pasivos tienen la obligación de llevar un registro diario de las ventas menores y emitir al final del día la nota respectiva consignando el monto total agrupado de acuerdo al art. 16 de la Ley Nº 843, por lo que corresponde la depuración del crédito fiscal declarado en exceso referente a las facturas Nº 18117789,19482283,19482284 y 19677280, por lo que la agrupación de facturas no se aplica al presente caso.

3.-Refiere que la Resolución Jerárquica al haber confirmado la reducción de la sanción en el 80% vulneró los arts. 47 y 156 de la Ley Nº 2492 de aplicación preferente a lo dispuesto por D.S. Nº 27874 conforme a la Constitución Política del Estado, además que la correspondencia de la multa no está sujeta al procedimiento de imposición, sino al cumplimiento o no de los deberes formales, por lo tanto, en el presente caso el contribuyente solamente pago el impuesto omitido, pero no pago el importe correspondiente a la sanción tributaria.

Manifiesta que la Autoridad demandada infringió el principio de verdad material que se encuentra implícito en el principio de oficialidad previsto en el art. 200 de la Ley 2492 introducido por la Ley Nº 3092 al haber manifestado lo siguiente: “los conceptos que no fueron impugnados ante esta instancia deben ser confirmados”, por tanto no puede pretenderse no emitir criterio alguno sobre algún aspecto verificado dentro de las fiscalización bajo el irrisorio fundamento que lo no impugnado no poder ser conocido.

4.- Refiere que la Resolución Determinativa contempla todos los pagos efectuados por el contribuyente como pagos a cuenta, empero el contribuyente maliciosamente afirma que la Resolución Determinativa no consideró todas las boletas de pago; sin embrago la Resolución Determinativa consideró todos los pagos realizados, convertidos al valor presente a la fecha de vencimiento de la obligación tributaria, utilizando el factor de conversión para el cálculo de intereses deducidos de la deuda determinada, quedando un saldo a favor del fisco tanto por el IVA e IUE.

Concluye solicitando se declare probada la demanda contencioso administrativo, consecuentemente se resuelva revocar Parcialmente la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0260/2009 de 17 de agosto de 2009, manteniéndose firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 0161/08.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 56, fue corrida en traslado y citada la autoridad recurrida, se apersona Rafael Vergara Sandoval-Director Ejecutivo a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, quién por memorial de fs. 79 a 83, contesta en forma negativa la demanda contencioso administrativa expresando en síntesis lo siguiente:

1.- Refiere que la Administración Tributaria en el presente caso depuró el crédito fiscal IVA de Bs.289 y el gasto deducible IUE de Bs.483 por las facturas 18117789,19482283,19482284 y 19677280 debido a que fueron emitidas por importes menores al declarado; adicionalmente según Actas de Contravenciones Tributarias Nº 272, 302 y 303 sancionó el incumplimiento de deberes formales por errores formales de registro, así como por errores en el registro de los importes de las citadas facturas en el Libro de Compras IVA.

Prosigue manifestando que ENTEL SA emitió a INGELEC SA las referidas facturas, que incluyen la facturación de otros operadores de telecomunicaciones, de conformidad a lo dispuesto en el num. 42 de la R.A. 0’5-0043-99, declaradas en el Libro de Compras IVA por el total del importe y crédito fiscal, es decir; que no se desglosó una por una las facturas de los otros operadores, incumpliéndose el num. 88 de la RA 05-0043-99, motivo que llevo a que la Administración Tributaria efectué la depuración del crédito fiscal correspondiente a los importes de los otros operadores por Bs.2.222 cuyo Crédito Fiscal asciende a Bs.289.

Señala que INGELEC S.A incluyó los importes de las facturas no detalladas en los totales registrados en su Libro de Compras IVA correspondientes a los periodos mayo, noviembre y diciembre 2004 y declaró los importes observados en las Declaraciones Juradas, hecho que no se puede desconocer y no amerita una rectificación de la misma, sino más bien la corrección del Libro de Compras IVA (medio fisco y magnético) para que dicho registro sea fiel reflejo de la realidad.

Por otra parte, manifiesta que la falta de desglose de las facturas observadas, constituye un incumplimiento de deberes formales, faltas que fueron sancionadas de manera independiente por la Administración Tributaria mediante Actas de Contravenciones Nº 272, 302 y 303 por 1.500 UFV cada una; sin embargo las multas correspondientes a las dos primeras Actas de Contravención fueron canceladas, quedando pendiente de pago del Acta Nº 303, que corresponde sea cancelada por INGELEC S.A.

2.- Refiere que en observancia del art. 47 de la Ley 2492, la deuda tributaria es el monto total a pagar por el sujeto pasivo después de vencido el plazo para el cumplimiento de la obligación tributaria, constituida por el tributo omitido, multas cuando correspondan, asimismo el art. 156 de la citada Ley, establece la reducción de sanciones (en un 40%, 60 % y 80 %) para ilícitos tributarios, con excepción del contrabando.

Declara que para el beneficio de la reducción de sanción en un 80%, el contribuyente debió cancelar la deuda tributaria sin la sanción correspondiente, por cuanto dicha sanción es establecida en la Resolución Determinativa conforme el art. 8 del D.S. Nº 27310, que los cargos (tributo omitido, intereses, multa por IDF y sanción) notificados en la Vista de Cargo constituyen simplemente una pretensión de la Administración Tributaria sujeta a descargo, por lo que no resulta viable la exigencia del pago de un porcentaje de la sanción cuando está aún no se encuentra establecida en previsión del D.S. Nº 27874 cuyo art. 12-IV modifica el art. 38 inc. a) del D.S. Nº 27310.

Indica que corresponde aclarar que los conceptos que no fueron impugnados ante la instancia jerárquica corresponden ser confirmados, más aun cuando INGELEC S.A. no los impugnó.

Declara que INGELEC S.A. según Boleta 1000 cancelo Bs.4.678 antes de la notificación con la Resolución Determinativa (2 de diciembre de 2008) es decir, se aceptó y conformó una parte de los reparos establecidos cuando se encontraba en plena vigencia el D.S. Nº 27874 cuyo art. 12-IV que modificó el art. 38 inc. a) del D.S. 27310 que dio lugar al beneficio de la reducción de sanción en un 80% para el periodo julio 2004 en aplicación del num. 1 del art. 156 de la Ley 2492.

Concluye solicitando se declare IMPROBADA la demanda contencioso administrativa y deliberando en el fondo se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0260/2009 de 17 de agosto de 2009.

A su turno las partes procesales presentaron la réplica de fs. 88 a 91 y la dúplica que cursa de fs. 95 y, decretándose Autos para sentencia mediante providencia cursante a fs. 98.

CONSIDERANDO III: Que, la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución esta atribuido por mandato de los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, en concordancia con los artículos 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos sucedidos en fase administrativa y realizar control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, los datos procesales y de la resolución administrativa impugnada, se establecen los siguientes extremos:

De la revisión de los antecedentes cumplidos en sede administrativa, se establece que el 21 de agosto de 2007, la Administración Tributaria procedió a la notificación con la Orden de Verificación Nº 29071120050(fs. 4 Anexo 2) a INGELEC S.A, comunicándole que emergente de la contrastación de la información presentada por sus proveedores declarada en el Software del Libro de Compras y Ventas IVA, se detectó inconsistencias en algunas notas fiscales.

Que previa valoración de los descargos presentados por INGELEC S.A. la Administración Tributaria elaboró las Actas de Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 272, 302 y 303 (fs. 239 a 241 Anexo 3) haciéndole conocer el incorrecto registro en el Libro de Compras IVA de los siguientes aspectos: 1) En el Nº de la nota fiscal Nº 18117789; 2) En el importe de las Facturas Nº 19482283,19482284 y en la Factura Nº 19677280; 3) En el Nº de Orden y Alfanumérico de la Factura Nº 5134.

Ulteriormente previo Informe GDGLP-DF-1-1591/2008, se emite la Vista de Cargo GD-GLP-DF-VC-81/2008 de 3 de septiembre, estableciendo como deuda tributaria de Bs.61.601 equivalente a 43.706 UFV’s importe que incluye el impuesto omitido, mantenimiento de Valor, Intereses, Sanción y Multa por Incumplimiento a Deberes Formal; sin embargo el sujeto pasivo mediante escrito de 23 de octubre de 2008 (fs. 265-266 Anexo 3) presenta los descargos y acepta su conformación a la observación a las notas fiscales Nº 17, 18, 232, 5866,19482283 y 19482284 solicitando la liquidación respectiva.

Posteriormente previo informe de Conclusiones GDGLP-DF-1-1991/08 de 18 de noviembre de 2008, se emite el Dictamen Nº 15-1-113-08 de 2 de diciembre de 2008, que sugiere ratificar la configuración inicial de la conducta del Contribuyente INGELEC S.A. establecida en la Vista de Cargo Nº GDGLP-DF-VC-081/2008 de fecha 3 de septiembre de 2008 como omisión de Pago, confirmando el Acta de Contravenciones Tributarias Nº 303/2008, la multa por incumplimiento a Deberes Formales.

La Administración Tributaria el 26 de diciembre de 2008 notificó por Cedula al Sujeto pasivo INGELEC S.A. con la Resolución Determinativa Nº 161-2008 de 12 de diciembre, que dispone: 1) Determina las obligaciones impositivas del contribuyente por el IVA de los periodos fiscales de febrero, mayo, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre/2004 y sobre el IUE gestión 2004 que asciende a UFV’s 13.710 equivalentes a Bs.20.022 como saldo pendiente de pago una vez descontado el pago a cuenta realizado por el contribuyente por un total de UFV’s 6.680 por concepto de tributo omitido más accesorios de Ley. 2) Certifica la conducta del Contribuyente como Omisión de Pago en previsión del art. 165 de la Ley Nº 2492 con una sanción de UFV’s 17.196 equivalente a Bs.25.114 correspondiente al 100% del tributo omitido saldo pendiente de pago una vez descontado el pago a cuenta realizando por el contribuyente por UFV’s 1.136. 3) Confirma la multa establecida en el Acta de Contravención Tributaria Vinculada al Proceso de Determinación Nº 303.

Contra esa resolución, el sujeto pasivo interpuso recurso de alzada que fue conocido y resuelto por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz, que emitió la Resolución de Alzada ARIT/LPZ/RA 0154/2009 de 18 de mayo de 2009 (fs. 93-98 del anexo 1), revocando parcialmente la Resolución impugnada : 1) Mantiene firme y subsistente el tributo omitido por el IVA e IUE de Bs.128 y Bs.214 respectivamente, más la sanción por omisión de pago por los reparos establecidos de 12.365 UFV’s; 2) Deja sin efecto los reparos del IVA de los periodos mayo, noviembre y diciembre de 2004 de Bs.289 más mantenimiento de valor, intereses y sanción, como así se deja sin efecto los reparos del IUE de la gestión 2004 en el importe de Bs.483 más mantenimiento de valor, intereses y sanción; 3) Se declara cancelado el adeudo tributario sobre el IVA del periodo julio 2004, asimismo se declara parcialmente pagado el tributo omitido del IVA periodo agosto en el importe de Bs.4.538 así como el IUE periodo 12/2004 de Bs.11.967; y, 4) Modificó el total de la sanción por omisión de pago de los reparos establecidos en los impuestos IVA e IUE de 18.532 UFV’s a 15.867 UFV’s declarándose pagado parcialmente de 3.502 UFV’S.

La Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del SIN, recurrió contra la resolución de Alzada mediante Recurso Jerárquico, resuelto por resolución AGIT-RJ 0260/2009 de 17 de agosto, que revocó parcialmente la resolución impugnada en lo que respecta a la aplicación de intereses sobre el impuesto determinado, consecuentemente modifica la deuda tributaria por IVA (febrero, mayo y julio a diciembre 2004, así como del IUE/2004 de Bs.45.136 a Bs.18.630 y asimismo confirma el Acta de Contravenciones Tributarias vinculada al Procedimiento de Determinación Nº 303.

Establecidos los antecedentes de hecho y de derecho, a efecto de pronunciar resolución, se desprende que el objeto de controversia, se circunscribe a los siguientes hechos puntuales:

1.- Que la Autoridad Jerárquica indebidamente revocó la depuración del crédito fiscal declarado en exceso determinado en las facturas Nº 17, 18, 232, 5866, 18117789, 19482284 y 19677280, que además no correspondería la aplicación de la figura de la agrupación de facturas al ser distinta a la figura de la facturación conjunta.