SE/0278/2020

SALA CONTENCIOSA Y CONTENCIOSA ADMINISTRATIVA, SOCIAL Y ADMINISTRATIVA

SEGUNDA

SENTENCIA N° 278/2020

EXPEDIENTE : 301/2017

DEMANDANTE : Gerencia Grandes Contribuyentes

Cochabamba

DEMANDADO (A) : Autoridad General de Impugnación Tributaria

TIPO DE PROCESO : Contencioso Administrativo

RESOLUCION IMPUGNADA : Resolución del Recurso Jerárquico AGIT- RJ

0729/2017 de 20 de junio

MAGISTRADO RELATOR : Dr. Carlos Alberto Egüez Añez

LUGAR Y FECHA : Sucre, 21 de septiembre de 2020

VISTOS: La demanda contenciosa administrativa de fs. 98 a 104 vta., interpuesta por la Gerencia GRACO Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representada legalmente por su Gerente Rosmery Villacorta Guzman, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0729/2017 de 20 de junio, corriente de fs. 55 a 96, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), representada por Daney David Valdivia Coria; la contestación de fs. 179 a 187 vta., la réplica y la dúplica cursantes a fs. 192 a 195, y de fs. 199 a 202, y la notificación al tercero interesado de fs. 129 respectivamente, los antecedentes del proceso y emisión de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I

I.1. Antecedentes de la demanda.

El 24 de agosto de 2015, la Administración Tributaria notificó personalmente a Gustavo Gastón Verduguez Orruel, representante de Industrias de Aceite S.A., con la Orden de Verificación N° 0012OVE04879, la cual comunicó al Contribuyente que será objeto de un Proceso de Determinación bajo la modalidad Operativo Específico Crédito Fiscal IVA con alcance en la verificación del crédito fiscal contenido en las facturas declaradas por el Contribuyente, detalladas en Anexo adjunto, correspondiente a los periodos fiscales de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2012; a tal efecto requirió la presentación de Declaraciones Juradas y Libro de Compras y Ventas de los periodos observados, facturas de compra originales, documento que respalde el pago realizado, Medios fehacientes de Pago, Recibos, Cheques y Extractos Bancarios, Depósitos, Traspasos mediante los cuales se efectivizó las transacciones de las facturas sujetas a verificación, registros contables con su respectiva documentación de sustento en los cuales se encuentra asentada las transacciones de las facturas observadas, contratos suscritos por compra venta de bienes y/o servicios por las cuales se emitieron las facturas sujetas a verificación, Estado de cuenta con sus proveedores, toda otra documentación de sustento que demuestra la efectiva realización de las transacciones y otra documentación que el fiscalizador considere necesario.

El 31 de agosto de 2015, Industrias de Aceite S.A., solicitó ampliación de plazo para la presentación de la documentación solicitada, la cual fue atendida mediante Proveído N° 24-00681-15, notificado el 2 de octubre de 2015, en el que la AT otorgó el plazo adicional de diez días para la presentación de la documentación requerida.

El 9 y 18 de septiembre de 2015, Industrias Aceite S.A., mediante Notas refirió que en atención a requerimiento efectuado en la Orden de Verificación N° 0015OVE04879, presentó documentación parcial, asimismo, conforme Actas de Recepción de fechas 20, 23 y 24 de noviembre de 2015, emitida por la AT.

El 24 de agosto de 2016, la AT emitió el Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación N° 00147719, el cual señaló que el Contribuyente Industrias Aceite S.A., incurrió en Incumplimiento al Deber Formal de presentación de Libro de Compras y Ventas del periodo de diciembre de 2012 con diez errores, contraviniendo los arts. 45, 46, 47 y 50 de la Resolución Normativa de Directorio N° 10-0016-07 y la Resolución Normativa de Directorio N° 10-0047-05 conducta sancionada con la multa de 100 UFV conforme Subnumeral 3.4 del Anexo de la RND N° 10-0032-15.

El 7 de septiembre de 2016, la AT notificó personalmente a Gustavo Gastón Verduguez Orruel, representante de Industrias de Aceite S.A., con la Vista de Cargo N° 29-00152-16, de 24 de agosto de 2016, la cual estableció que debido a que el Contribuyente no presentó la documentación e información suficiente relativa a la integridad y veracidad de las transacciones comerciales sujetas a revisión, estableció compras depuradas por el importe de Bs. 687.082,60 el cual generó un Impuesto Omitido de Bs. 89.321.- por el Impuesto al Valor Agregado; asimismo, estableció una Liquidación Preliminar de la Deuda Tributaria de 107.650 UFV equivalente a Bs. 231.018, el cual incluye Tributo Omitido actualizado, Intereses, Sanción por Omisión de Pago y Multa por Incumplimiento a Deberes Formales.

El 7 de octubre de 2016, mediante memorial, Gustavo Gastón Verduguez Orruel, presentó descargos a la Vista de Cargo, en el cual expuso argumentos con los que pretende desvirtuar las observaciones planteadas por la AT a cada factura, asimismo, adjuntó prueba documental, y concluyó que la Vista de Cargo efectúa observaciones infundadas y ajenas a la normativa tributaria, por lo que consideró que corresponde levantar las observaciones realizadas.

El 8 de diciembre de 2016, la AT notificó personalmente a Gustavo Gastón Verduguez Orruel, representante de Industrias de Aceite SA., con la Resolución Determinativa N° 17-02217-16, de 29 de noviembre de 2016, la cual refirió que del análisis efectuado a la documentación y argumentos vertidos por el Sujeto Pasivo, se descargó parcialmente los reparos inicialmente determinados, así como la Multa por Incumplimiento a Deberes Formales establecido parcialmente, por lo que determinó como nuevo importe observado la suma de Bs. 668.782,03, el cual genera un Impuesto Omitido de Bs. 86.942, por el Impuesto al Valor Agregado, determinando de oficio las obligaciones del Contribuyente, estableciendo un adeudo tributario de 105.199 UFV equivalente a Bs. 227.836, importes que incluyen Tributo Omitido, Intereses y Sanción por Omisión de Pago, correspondiente al Impuesto al Valor Agregado de los periodos fiscales de febrero a diciembre de 2012, acto jurídico que una vez notificado fue objeto de Recurso de Alzada, emitiéndose la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CBA/RA 0155/2017, de 23 de marzo, la misma que fue impugnada y en fase jerárquica se emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0729/2017, la misma que REVOCÓ parcialmente del Recurso de Alzada, manteniendo firme y subsistente el importe de BS59.579 correspondiente a las facturas Nros. 1146, 136873, 136875, 1459, 1537, 378, 986, 320, 2294, 710, 713, 715 y 1105, y dejando sin efecto el importe de Bs27.363.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Para el análisis del presente caso es necesario hacer referencia a la aplicación del art. 81 de la Ley 2492 y a la línea Constitucional sentada al respecto, por lo que de inicio se debe establecer que el Código Tributario Boliviano establece: “Art. 81.- (Apreciación, pertinencia y oportunidad de prueba).- Las pruebas se apreciaran conforme a las reglas de las sana crítica siendo admisibles solo aquellas que cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad, debiendo rechazarse las siguientes: 1. Las manifiestamente incongruentes, meramente dilatorias, superfluas o ilícitas. 2. Las que hubieran sido requeridas por las Administración Tributaria durante el proceso de fiscalización, no hubieran sido presentadas, ni se hubieran dejado expresa constancia de su existencia y compromiso de presentación, hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa. 3. Las pruebas que fueran ofrecidas fuera de plazo.

En los casos señalados en los numerales 2 y 3 cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria pruebe que la omisión no fue por causa propia podrá presentarlas con juramento de reciente obtención”.

En el artículo transcrito establece los requisitos para que la prueba presentada dentro un procedimiento de determinación sea válida, es decir los momentos, plazos y condiciones que debe cumplir el sujeto pasivo para la presentación de la prueba, siendo que al respecto el Tribunal Constitucional realizando un análisis puntual de la aplicación del artículo 81 de la Ley 2492, desglosando los requisitos contenidos en el artículo y la incidencia del mismo dentro el desarrollo de un procedimiento administrativo legalmente establecido, sea en instancia de determinación tributaria o en sede de impugnación, de lo que sienta lo establecido en la Sentencia Constitucional N° 1642/2010-R de 15 de octubre.

Esta línea Jurisprudencial sentada por el Tribunal Constitucional, en el análisis del artículo 81 de la Ley 2492, establece que se rechazarán las pruebas: a) Cuando habiendo sido requeridas por la Administración Tributaria durante el proceso de fiscalización, no hubieran sido presentadas; y b) Aquellas pruebas en relación a las cuales no se hubieran dejado expresa constancia de su existencia y compromiso de presentación, hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa, estableciendo como forma excepcional la aceptación de la prueba cuando el sujeto pasivo cumpla con los siguientes aspectos: 1) Pruebe que la omisión no fue por causa propia; y 2) Cumpla con el juramento “de reciente obtención”, presupuestos que como establece la Sentencia Constitucional citada, no constituyen simples formalidades sino por el contrario implican verdaderas garantías procedimentales que tienen por finalidad asegurar el principio de preclusión y consagrar el principio administrativo de eficacia reconocido por el art. 4 inc. j) de la LPA., principio que forma parte de las reglas de un debido proceso en sede administrativa, debiendo darse cumplimiento a las mismas para establecer dentro el procedimiento de impugnación el principio de legalidad.

De lo expuesto en este punto no es desconocido por la Resolución Jerárquica impugnada ya que dentro de la fundamentación y análisis del artículo 81 de la Ley 2492 establece: “vi. En la normativa tributaria, el artículo 81 de la Ley N° 2492 del CTB., determina que las pruebas se apreciarán conforme a las reglas de la sana crítica siendo admisibles solo aquellas que cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad…”.

De acuerdo a lo expuesto por la AGIT dentro de la Resolución Jerárquica ahora denunciada de ilegal, se establece la convicción sobre la aplicación del artículo 81 de la Ley 2492, señalando que el sujeto pasivo dentro los mecanismos de impugnación tributaria no ha cumplido con los requisitos para la presentación de pruebas de reciente obtención, sin embargo de ello y de forma contradictoria, sin lógica alguna, decide no valorar la prueba presentada en instancia de Alzada, extremo que es confuso y contradictorio ya que realiza una interpretación correcta de la normativa tributaria en aplicación del art. 81 de la Ley 2492 sobre la prueba ofrecida en Recurso Jerárquico, pero de forma arbitraria analiza la prueba ofrecida en Alzada sin establecer como el sujeto pasivo ha cumplido con los requisitos para la presentación de prueba en instancia de impugnación o señalar la normativa legal que le permite realizar el ingreso a la valoración de la prueba de reciente obtención presenta en Alzada, prescindiendo de los requisitos formales para su conformación, utilizando como pretexto de ese extremo que la prueba ya fue valorada en Alzada, lo que no tiene lógica jurídica alguna, ya que lo argüido para la valoración de la prueba no se encuentra dentro de las excepciones de valoración de prueba de reciente obtención establecido en el ya reiterado art. 81 de la Ley 2492, desconociendo la S.C. N° 1642/2010-R que también fue citada en la Resolución Jerárquica, pero que sin el menor reparo se violenta y transgrede.

Asimismo, de la revisión de los antecedentes de la impugnación, se pudo corroborar que el sujeto pasivo presentó prueba de reciente obtención, practicando el juramento que la Ley exige, pero no demostró que la omisión de presentación anterior no fue por responsabilidad propia, por lo que la prueba presentada tanto en instancia de Alzada como la presentada en instancia Jerárquica no puede ser valorada por no contener los requisitos exigidos en el art. 81 de la Ley 2492, no pudiendo la AGIT manifestar que ingresará a la valoración de la prueba presentada en Alzada al haber sido ya valorada en esa instancia, ya que la transgresión normativa cometida por la ARIT no puede ser sustento para que la AGIT ingrese a valorar la prueba, como una forma de convalidar una ilegalidad, olvidando que la instancia Jerárquica es una revisión de lo resuelto en Alzada, la cual debe verificar la aplicación normativa realizada y en su caso advertir la mala aplicación de la normativa, más aún tiene la obligación de modular las transgresiones a derechos y principios constitucionales como el debido proceso, el principio de legalidad, principio de preclusión procesal. De igual forma omiten que por aplicación del art. 200 de la Ley 2492, deben someterse a los principios establecidos en el art. 4 de la Ley 2341, dentro de los cuales se tiene el principio de legalidad.

De lo expuesto, se pudo ver que el debido proceso también hace referencia a la valoración de la prueba de forma legal y razonable, hecho que en la tramitación del Recurso Jerárquico no se ha dado cumplimiento, esto en cuanto la AGIT a momento de dictar Resolución, valida la prueba de reciente obtención, sin tener en cuenta los requisitos legales que permiten dar valor probatorio a las mismas, pasando por alto la disposición legal establecida en el art. 81 de la Ley 2492 y de esta forma viola el debido proceso, valorando pruebas que no cumplen lo requerido legalmente, y por el contrario, la Resolución Jerárquica ahora impugnada se basa en ella para modificar la deuda Tributaria legalmente establecida al contribuyente Industrias de Aceite SA., contraviniendo lo dispuesto por la Constitución Política del Estado, en el art. 115 y causando un evidente daño económico al Estado, vulnerando además el principio de legalidad y el principio de preclusión procesal, dejando en total indefensión a la Administración Tributaria, quien en etapa de determinación no tuvo oportunidad de realizar la valoración de la prueba, lo que causaría detrimento en las facultades establecidas en los arts. 66 y 100 de la Ley 2492.

De la Factura N° 162. No se tiene demostrada la vinculación con la actividad gravada del sujeto pasivo por el servicio prestado, al no existir prueba alguna que demuestre que efectivamente el transporte de caña haya sido efectivamente usado dentro la actividad económica del sujeto pasivo, teniendo demostrado que no se rebatieron las observaciones establecidas dentro la Resolución Determinativa N° 17-02217-16.

De la Factura N° 714. Revisando los antecedentes, se pudo evidenciar al respecto de esta factura, la falta de respaldos que acrediten la transferencia de dominio de los bienes adquiridos, aspecto que no fue considerado por la AGIT, haciendo solo referencia a los medios fehacientes de pago sin tomar en cuenta que no fue la única observación realizada, asimismo se puede advertir que este extremo no fue refutado por el sujeto pasivo ni presentó prueba que revoque la observación realizada.

I.2.2. Petitorio.

Por todo lo expuesto, interpone demanda contencioso administrativa en contra de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0729/2017 de 20 de junio, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, se sirva admitirla para declarar PROBADA la demanda Contenciosa Administrativa, y en consecuencia se resuelva REVOCAR parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0729/2017, de 20 de junio, respecto a dejar sin efecto la depuración de las facturas Nos. 162 y 714, al contener violación y errónea interpretación e indebida aplicación de la Ley, respecto a la valoración de pruebas de reciente obtención (art. 81 de la Ley 2492), y los requisitos Para la aprobación del crédito fiscal (art. 2, 4, y 8 de la Ley 843), consiguientemente declare firme y subsistente en todas sus partes la Resolución de Alzada ARIT-CBA/RA 0155/2017 de 23 de marzo, que CONFIRMA totalmente la Resolución Determinativa N° 17-02217-16 de 29 de noviembre de 2016.

I.4. De la contestación a la demanda.

Daney David Valdivia Coria, representante legal de la AGIT, se apersonó al proceso y respondió negativamente, señalando y aclarando que la Resolución Jerárquica impugnada en ningún momento incurrió en las imaginarias vulneraciones que alega la parte demandante, ya que la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0729/2017 de 20 de junio, se encuentra plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos.

Tras ser notificado con demanda contenciosa administrativa, es preciso señalar que a tiempo de responder a la presente acción de forma negativa, se tenga presente que la demanda a parte de no cumplir con los presupuestos esenciales de un contencioso administrativo, son reiteración de lo expuesto en instancia administrativa recursiva, constituyéndose para el Tribunal Supremo de Justicia en un impedimento para ingresar al fondo de la acción, porque no puede suplirse la carencia de carga argumentativa del demandante, línea jurisprudencial establecida en la Sentencia 238/2013 de 5 de julio, que dispuso: “…En el caso de autos este Tribunal Supremo, en la labor de control de legalidad de los actos administrativos a los que se circunscribe, no encuentra vulneración a los principios del procedimiento administrativo…” manos aún vulneración de derechos sustantivos o de fondo cuya finalidad son la protección de los derechos sustantivos o de particulares, al no haber sido estos argumentos y expuestos en la acción, limitándose simplemente a copiar los recursos interpuestos en sede administrativa que merecieron resoluciones,, aspecto que impide a este tribunal entrar en el análisis de fondo de la acción, y al haberse concluido el procedimiento administrativo con una resolución jerárquica clara que explica los motivos de su resolución, se concluye se ha respetado el debido proceso adjetivo…”

Jurisprudencia, que solicitamos sea considerada en el caso de autos, ya que una vez se proceda a analizar las pretensiones de la demanda, se observará que las mismas no son más que copia de lo ya resuelto en sede administrativa, convirtiéndose en un óbice de carácter sustancial.

Sobre la carencia de argumentos en la acción intentada, la demanda sin el menor contenido legal, esgrime aspectos que no se apegan a los elementos dilucidados en la resolución jerárquico, como: “…causando un evidente daño económico al Estado…”. Aspectos que sólo muestran la incongruente petición de la parte accionante, limitándose a observar cuestiones ya definidas.

De lo que se puede colegir, que el daño al erario del Estado que puntualiza el demandante sólo puede ser considerado como tal, como consecuencia de un acto cometido por un servidor público que se beneficia indebidamente con un recurso público y que en consecuencia emerge de un proceso por responsabilidad por la función pública previsto en el art. 28 y siguientes de la Ley 1178, situación que no se adecua en lo absoluto al caso concreto y peor aún, este es un asunto que no puede ser introducido como materia de la demanda, porque ello simplemente será definido en otro ámbito jurisdiccional y no por esta vía.

De la misma forma, es tal la confusión de la parte adversa, que la demanda esgrime aspectos que no se apegan a los elementos controvertidos, como: “…analiza la prueba ofrecida en Alzada sin establecer como el sujeto pasivo ha cumplido los requisitos para la presentación de prueba…”.

Se habla de un análisis de la prueba ofrecida en Alzada cuando este punto no fue observado oportunamente, nos referimos a que no se emitió observación alguna sobre la presentación, producción de la prueba ofrecida en Alzada, este elemento no fue sometido a controversia alguna, consecuentemente, no es coherente, menos congruente aducir aristas que en su momento pudieron ser revisadas, analizadas y resueltas en la instancia recursiva correspondiente, y que como se estableció, no fueron objeto de controversia debido a la pasividad de la parte demandante.

De acuerdo a la revisión de antecedentes, y de la lectura de la Resolución Jerárquica, se establece que la misma se pronunció sobre todos y cada uno de los motivos y puntos observados por las partes; habiendo la AGIT identificado los puntos de controversia, desarrollado en los fundamentos técnico-jurídicos los aspectos cuestionados de la resolución recurrida en el marco de las atribuciones conferidas por el art. 139 inc. b) y 144 de la Ley N° 2492, no pudiendo reclamar o someter a discusión, aspectos que la parte demandante en oportunidad consintió con su pasividad.

Sobre la imprecisión de la demanda, la parte accionante refiere una serie de agravios sin sustento, señalando: “…vulnerando además el principio de legalidad y el principio de preclusión procesal, dejando en total indefensión a la Administración Tributaria…”. Lo único que se constató, es que la parte adversa no hizo una revisión de la Resolución de Recurso Jerárquico ahora demandada, demostrándose que los fundamentos de la demanda no se encuentran ligados a los puntos dilucidados, aspecto que debe tenerse presente a momento de dictar resolución, siendo que la demanda no contiene una relación ordenada de los hechos y actos administrativos que motivan al demandante a acudir a la vía del proceso contencioso administrativo.