SE/0293/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 293/2016.

FECHA: Sucre, 13 de julio de 2016.

EXPEDIENTE Nº: 208/2013.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Fundación Boliviana para la Democracia Multipartidaria (fBDM) contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Pastor S. Mamani Villca.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fs. 66 a 73, en la que Briam Denar Tudela Benavides, en representación de la Fundación Boliviana para la Democracia (fBDM), impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1232/2012 de 26 de diciembre, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); la contestación de fs. 103 a 107 vta.; los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Manifiesta que la entidad que representa es de derecho privado, de interés social sin fines de lucro, cuya finalidad es la de fortalecer e institucionalizar el sistema de partidos en el Estado, contribuyente al restablecimiento de una adecuada relación de éste con la sociedad civil y fortaleciendo los valores democráticos.

Haciendo un reconocimiento expreso, señaló que la mencionada entidad incurrió en las omisiones que se les atribuye, pero que sin embargo impugnó la cuantía de la sanción impuesta por la Administración Tributaria (AT) y confirmada por las instancias de Alzada y Jerárquica éste último a través de la Resolución que impugna.

I.2. Fundamentos de la demanda.

1.- Señala, que la AT al instituir el nuevo régimen sancionatorio contenido en la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, que modificó la RND Nº 10-0037-07 de 14 de diciembre, aprobó la nueva cuantía de sanciones para el incumplimiento al deber formal del uso del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, señalando las siguientes gradaciones: a) 4.9. Incumplimiento de la presentación a través del módulo Da Vinci RC-IVA sin errores por periodo fiscal con 3.000 UFV; b) 4.9.2 la falta de presentación de la información del módulo Da Vinci RC-IVA en el plazo establecido por periodo fiscal; c) 4.9.1 falta de presentación en el módulo Da Vinci RC-IVA, sin errores por periodo fiscal (dependientes), con rango que van desde 50 UFV a 200 UFV.

Manifiesta, que su entidad cumplió con la entrega de la Información correspondiente a los periodos fiscales; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, aunque de forma tardía, quedando el interés de contar con la información satisfecho por parte del sujeto activo, indica, que dicha presentación corresponde al 25 de marzo de 2012, no siendo evidente la falta de presentación de la información a la AT, hecho que puede comprobarse del trámite Nº 1001 (-18443322000812; 92SZ11VV7R9M; 10ZW1HH776H3K; 92SZ11VV7RBN; 10ZW1HH776H1L; 92SZ11VV7RDN; 10ZW1HH776GZL; 10ZW1HH776GYL; 10ZW1HH776GXM; 1C1M12ZTVFK7N; M12ZFJ96YO5M; 1C1M12ZTVFK9N) que forma parte del expediente.

En ese orden refiere, que por determinación del art. 150 de la Ley 2492 Código Tributario Boliviano (CTB), corresponde la aplicación retroactiva de la RND Nº 10-0037-07 en lugar de la RND 10-0021-04, por ser la más benigna y favorable para el contribuyente, en este caso de 5.000 UFV que corresponde a un tipo genérico a un tipo específico de sanción de 450 UFV, para el caso de haberse presentado la información con atraso conforme la reciente RND Nº 10-0030-11.

2.- Señala que la AT, incorporó modificaciones a la RND Nº 10-0021-04 de 11 de agosto, donde se establecía de manera genérica las obligaciones a cargo de los Agentes de Información, fijando una sanción de 5.000 UFV, conforme lo establecido en el Numeral 4.3 del Anexo A, que fue posteriormente modificado por la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre, que estableció obligaciones para los Agentes de Retención de utilizar el sistema de Software RC-IVA Da Vinci. Posteriormente a través de la RND Nº 10-0030-11 de 7 de octubre, fue modificado la sanción en su punto 4.9.2 y la falta de presentación de la información por el sistema Da Vinci RC-IVA (Agentes de Retención) en el plazo establecido por periodo fiscal, con la sanciona que corresponda a la multa de 450 UFV, para personas jurídicas.

Por otra parte menciona, que a la aprobación de la utilización del sistema Da Vinci para los sujetos pasivos del IVA, recién se fijó la sanción específica del incumplimiento de ese deber formal con la RND Nº 10-0037-07, fijando como sanciones las sumas de 200 y 500 UFV, dependiendo si son personas naturales o jurídicas, indica, que como consecuencia de este desfase administrativo se produjo un tratamiento discriminatorio para los sujetos pasivos del IVA y otro para los Agentes de Retención del RC-IVA por incumplimiento de una obligación esencialmente similar, que sin embargo, era radicalmente diferente en cuanto al monto sancionatorio uno por diez (1x10). Por lo que considera, que la nueva normativa tuvo la virtud de resolver estos problemas al fijar una sanción específica para el caso concreto en la presentación de toda la información, correspondiendo su aplicación.

3.- Acusó a la Autoridad de Impugnación Tributaria, de haber incurrido en contradicciones en sus resoluciones de Alzada y Jerárquica, al haber la ARIT modificado la sanción en 450 UFV, por cada infracción y la AGIT al revocar la resolución inferior y elevando la sanción a 3.000 UFV, por cada infracción, este hecho en su criterio, significa que ambas instancias de impugnación tributaria admitieron que corresponde la aplicación retroactiva de la RND Nº 10-0030-11 de 7 octubre de 2011, que su conducta se adecua al tipo incurso en el subnumeral 4.9.2 del Numeral 4 del Anexo consolidado, con la multa e 450 UFV y no el Subnumeral 4.9 del Numeral 4 con 3.000 UFV, como interpreto la AGIT, asumiendo que la presentación tardía de la información no tendría relevancia ni constituye un atenuante para la rebaja de la sanción. Refiere, que el propósito de la sanción de 450 UFV es promover la presentación, así sea fuera de plazo, porque de lo que se trata es de facilitar el acceso del sujeto activo a esta información para el cumplimiento de sus competencias, de control, verificación, fiscalización, etc., siendo por tanto claro el espíritu de las modificaciones, que no se limitan a reducir las multas sino a auspiciar e incentivar la presentación de la información o a completarla siendo ésta incompleta, por ello, es lógico distinguir una situación de incumplimiento total a una presentación fuera de plazo.

Con referencia al fundamento de la AGIT para no aplicar la sanción más benigna de 450 UFV, arguye que es incorrecto por lo siguiente, que si bien la subsanación de la infracción no se dio dentro de los 20 días de iniciado el proceso sancionador, esto no implica que no se hubiera subsanado la infracción, más aún si se tiene presente que dicho proceso se inició con los sumarios contravencionales emitidos en todos los casos en fecha 11 de agosto de 2011, cuando no estaba aún vigente la RND Nº 10-0030-11, que modificó la RND 10-0037-07, la misma no contempla la tardía o incompleta de la información, sólo reconocía el estado de no presentación, por lo que considera, que la lógica aplicada por la AGIT no es correcta, no se puede condicionar la rebaja de la sanción a 450 UFV a la circunstancia de subsanación dentro de plazo de 20 días otorgado por el Auto de Sumario Contravencional, es como equiparar o nivelar con la figura de la presentación en plazo.

Finalmente, citando los arts. 116-I (favorabilidad), 123 (retroactividad) y 323 (proporcionalidad) de la CPE y 150 de la Ley 2492 CTB,. 71 (proceso Sancionador) de la Ley 2341 de Procedimiento Administrativo (LPA) y 26 inc. e) (razonabilidad) del DS Nº 27133 Reglamento a LPA de 23 de julio de 2003, señala que por los principios de retroactividad, benignidad, favorabilidad y proporcionalidad, corresponde la aplicación de la sanción más benigna, contenida en la RND Nº 10-0030-11 de 7 octubre de 2011, que modificó la RND Nº 10-0037-07, conforme al Numeral 4.9.2 relativo a la falta de presentación de la información a través del módulo Da Vinci RC-IVA en el plazo establecido, cuyo importe asciende a 450 UFV.

I.3 Petitorio.

Concluyó solicitando, se dicte sentencia revocando la Resolución Jerárquica objeto de impugnación y se confirme la Resolución de alzada ARIT-LPZ/RA 0820/2012 de 5 de octubre.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La AGIT, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda con memorial presentado el 27 de agosto de 2013, que cursa de fs. 103 a 107 vta., señalando que no obstante que la Resolución impugnada está plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos, manifiesta lo siguiente:

II.1. Citando los arts. 160 num. 5) y 162 de la Ley 2492 CTB, refiere que constituyen contravenciones tributarias el incumplimiento de los deberes formales, dando lugar a la sanción con una multa que va desde 50 UFV a 5.000 UFV. En ese contexto manifiesta, que el proceso sancionador deviene del incumplimiento del deber formal de presentar la información electrónica proporcionada por sus dependientes utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención y remitirla mensualmente al Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) por los periodos fiscales de enero a diciembre de 2008; considerando que el contribuyente no presentó descargos en el plazo de 20 días otorgado el 18 de junio de 2012; la AT notificó con las Resoluciones Sancionatorias Nos. CITE: SIN/GDLP/DJCC/UJT/RS/1712/2011, 1713/2011, 1714/2011, 1715/2011, 1716/2011, 1717/2011, 1718/2011, 1719/2011, 1720/2011, 1721/2011, 1722/2011 y 1768/2011, todas de 29 de noviembre de 2011, imponiendo la sanción de 5.000 UFV por cada Resolución Sancionatoria, evidenciándose la sujeción del Sumario Contravencional al principio de legalidad que debe respetarse al calificar una conducta y sancionar la misma, denotándose la existencia de la norma que tipifica la conducta y de aquella que especifica la sanción que le corresponde.

II.2. Con relación a la aplicación de la RND 10-0030-11, por ser la más benigna en el marco del art. 123 de la CPE, indica que ésta modificó y amplió el detalle de deberes formales relacionadas con el deber de información en el subnumeral 4.9, estableciendo la sanción de 3.000 UFV para personas jurídicas, así como del Subnumeral 4.9.2 que expone el deber formal de presentación de toda la información a través del módulo Da Vinci RC-IVA, en el plazo establecido por periodo fiscal (Agente de Retención), supone el incumplimiento a ese deber formal, por cuanto no es objeto de la norma subsanar el incumplimiento que se formula al sujeto pasivo, sino al debido proceso dispuesto por los numerales 6 y 7 del art. 168 de la Ley 2492 CTB. Por lo que habiendo la AT iniciado el procesamiento sancionador y formulado el cargo por falta de presentación de la información señalada ante el SIN, manifiesta, que el contribuyente adecuó su conducta en el subnumeral 4.9 de la RND 10-0030-11, estableciendo la sanción de 3.000 UFV para personas jurídicas, proceso en el cual el contribuyente no desvirtuó los cargos formulados por la AT, por lo que consideró mantener firme el caso formulado mediante Sumario.

En el caso indica, que advirtiendo que la presentación posterior -25 de marzo de 2012- de la información extrañada por la Administración Tributaria, no cambió el tipo de contravención cometida, por lo que los hechos ocurridos con posterioridad al inicio del procedimiento sancionador, no pueden alterar el tipo contravencional o remitirlo a otro tipo para aplicar otra sanción no establecida para el sujeto pasivo.

II.3. Con relación a la aplicación retroactiva de la RND Nº 10-0030-11, la misma que adiciona el subnumeral 4.9 que se refiere específicamente a la contravención cometida por el contribuyente; manifiesta, que es evidente su aplicación, no sólo por establecer una sanción más benigna, sino por disponer una multa particularizada para la conducta ilícita; bajo lo señalado, el citado numeral establece una sanción de 3.000 UFV para personas jurídicas, en el caso que no se cumpla con el deber formal de presentar la información, refiriéndose específicamente a los Agentes de Retención, en el caso, no habiendo el sujeto pasivo remitido la citada información a través del módulo Da Vinci RC-IVA por los periodos fiscales señalada en la Resolución impugnada, corresponde aplicar la sanción a 3.000 UFV, por ser la más benigna con referencia a 5.000 UFV.

II.4. Petitorio.

La autoridad demandada solicitó se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la resolución impugnada en el proceso.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de resolver los fundamentos de la demanda, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso, informan lo siguiente:

1.- Que, el 19 de agosto de 2011, la Gerencia Distrital La Paz del SIN, notificó al contribuyente fBDM, con los Autos Iniciales de Sumario Contravencional (AISC) Nos. 1179201093, 1179201094, 1179201095, 1179201096, 1179201097, 1179201098, 1179201099, 1179201100, 1179201101, 1179201102, 1179201103 y 1179201104, todas de 11 de agosto de 2011, por el incumplimiento al deber formal de presentar la información electrónica proporcionada por sus dependientes utilizando el “Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención” y remitirla mensualmente al SIN, por los periodos fiscales de enero a diciembre de 2008, sancionando dicha conducta en 5.000 UFV, por cada periodo fiscal, según lo establecido en la RND Nº 10-0037-07, otorgándosele el plazo de 20 días para la presentación de sus descargos. Debido a que no canceló la multa ni presentó descargos dentro del plazo otorgado por los AISC, la AT emitió las Resoluciones Sancionatorias Nos. CITE: SIN/GDLP/DJCC/UJT/RS/1712/2011, 1713/2011, 1714/2011, 1715/2011, 1716/2011, 1717/2011, 1718/2011, 1719/2011, 1720/2011, 1721/2011, 1722/2011 y 1768/2011, todas de 29 de noviembre, ratificando la multa de 5.000 UFV, por período fiscal.

Ante ése hecho, el contribuyente interpuso Recurso de Alzada que fue resuelto por Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0820/2012 de 5 de octubre, que resolvió confirmar las Resoluciones Sancionatorias recurridas, respecto al incumplimiento del deber formal de presentar la información electrónica dentro de los plazos establecidos proporcionada por sus dependientes; modificando la multa de 5.000 UFV a 450 UVF, en aplicación del art. 1-II, subnumeral 4.9.2 de la RND Nº 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011. Esta decisión fue recurrida de Jerárquico por la AT, que fue resuelto por Resolución AGIT-RJ 1232/2012 de 26 de diciembre, revocando parcialmente la Resolución ARIT-LPZ/RA 0820 de 5 de octubre, manteniendo firme la calificación de la conducta del contribuyente establecida en las Resoluciones Sancionatorias, pero modificando la sanción de 5.000 UFV a 3.000 UFV, por cada periodo fiscal incumplido. Lo que originó la interposición de la demanda contencioso-administrativa que se resuelve.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

En autos, por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en fase administrativa se agotó con la resolución del Recurso Jerárquico; por consiguiente, corresponde a éste Tribunal, analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por el demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación, así como de la Administración Tributaria.

Consecuentemente, al existir denuncia de vulneración de principios y derechos constitucionales, corresponde su análisis y consideración, estableciendo, que el objeto de la controversia se refiere a determinar: Si corresponde modificar las sanciones establecidas en las Resoluciones Sancionatorias, por incumplimiento al Deber Formal de presentar la información a través del módulo “Software RC-IVA (Da Vinci) Agente de Retención”, aplicando la retroactividad de la norma tributaria establecida en los arts. 123 de la CPE y 150 de la Ley 2492 CTB, referente a la aplicación correcta del subnumeral 4.9.2 del Numeral 4 del Anexo consolidado o el Subnumeral 4.9 del Numeral 4 de la RND Nº 10-0030-11 de 7 de octubre.