SE/0295/2014

SALA PLENA

SENTENCIA: 295/2014.

FECHA: Sucre, 7 de octubre de 2014

EXP. N° : 63/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Superintendencia Tributaria General actualmente Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADA RELATORA: Rita Susana Nava Duran

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Superintendencia Tributaria General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 19 a 22, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ 0626/2007 de 29 de octubre de 2007 (fs. 3 a 15), emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; contestación de fs. 29 a 32; réplica de fs. 53 a 54; duplica de fs. 58 a 59 y los antecedentes administrativos.

CONSIDERANDO I: Que la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Franz Pedro Rozich Bravo, en virtud al art. 2 de la Ley Nº 3092 de 7 de julio del 2005 y art. 70 de la Ley Nº 2341 de Procedimiento Administrativo y arts. 778 y siguientes del Código de Procedimiento, en tiempo hábil interpone demanda contencioso administrativa, pidiendo revocar la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ 0626/2007 de 29 de octubre de 2007 (fs. 3 a 15 del 1er. cuerpo) y en consecuencia mantener firme y subsistentes las Resoluciones Determinativas Nºs 31078356, 31078357 (fs.29 y 33 del Anexo 2 de Antecedentes Administrativos de fs. 1 a 60) de 3 de enero de 2007, con los siguientes fundamentos:

1. En fechas 11 y 15 de febrero de 2007, mediante memoriales de recurso de alzada fs. 29 a 30 y 42 a 43, Producciones Gráficas C&M S.R.L., solicita se determine la deuda tributaria sobre la base real de los impuestos y períodos fiscales de acuerdo a los formularios cancelados, adjuntando a este efecto los formularios correspondientes y por memorial de fs. 82 a 83 de 4 de mayo de 2007, presentó prueba con juramento de reciente obtención, pidiendo la revisión de las resoluciones determinativas, adjuntando más prueba por memorial de 29 de mayo de 2007 (fs. 96), con estos antecedentes se emite la Resolución del Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0348/2007 de 6 de julio de 2007 (fs. 114 a 117 Anexo 1 fs. 1 a 66), que revocó totalmente las resoluciones Determinativas Nºs 31078356, 31078357, 31078359, 31078360, 31078361, 31078362 y 31078363 todas de 3 de enero de 2007, dejando sin efecto las deudas tributarias impuestas a Producciones Gráficas C & M S.R.L.

2. La errónea anulabilidad de las Resoluciones Administrativas Nºs 31078356, 31078357, 31078359, 31078360, 31078361, 31078362 y 31078363, por supuestos vicios, se funda en:

La violación del art. 81. I y II y art. 98 de la Ley Nº 2492 y art. 2 del DS 27874 por parte de la Superintendencia Tributaria General, al admitir indebidamente pruebas que no reúnen las características de pertinencia y oportunidad, toda vez que admitió como válidos los descargos extemporáneos realizados por el contribuyente en 9 de enero de 2007, después de más de 2 meses de haberse notificado con las Vistas de Cargo 2030220978 y 2030321533 de 1 de noviembre de 2006. Los descargos o medios de prueba que no hubiesen sido presentados por el recurrente durante la etapa de fiscalización y que estuvieren fuera del plazo establecido dentro la Vista de Cargo, no podrán ser admitidos en ninguna fase o etapa posterior y no habiendo probado en término la presentación de sus declaraciones Juradas del IVA e IT por el período febrero 2004, se confirma la correcta determinación de adeudos que efectuó la Administración Tributaria y la sanción por omisión de pago correspondiente a las declaraciones juradas omitidas sobre la base presunta , acorte al art. 44, numeral II, art, 45 y 97. II de la Ley Nº 2492 y art. 34 del Decreto Supremo 27310, por evidenciarse en los registros del sistema SIRAT 2 que el contribuyente incumplió con la presentación de sus declaraciones juradas de los Impuestos IVA e IT del período febrero 2004.

Habiendo sido notificado personalmente el contribuyente con las Vistas de Cargo antes señaladas, tampoco presentó pruebas de descargo dentro el plazo otorgado por el art. 2 del DS Nº 27874, que señala que se tiene inclusive la posibilidad de que las pruebas de reciente obtención referidas en el art. 81 de la Ley Nº 2492, podrán ser presentadas hasta el último día del plazo concedido por Ley a la Administración Tributaria, antes de la emisión de las Resoluciones Determinativas. A tenor de lo establecido por el art. 81 de la Ley Nº 2492 en su último párrafo, el contribuyente para beneficiarse de la aceptación de prueba no solo debía presentar ésta con juramento de reciente obtención, sino primordialmente debía demostrar que la omisión en la presentación oportuna de esta prueba no fue por causa atribuible a su persona; esta situación jamás existió, al no aplicar correctamente la Superintendencia Tributaria General los arts. 81 y 92 de la Ley Nº 2492 y art. 2 del DS 27874 aceptando pruebas sin exigir la formalidad y cumplimiento de las citadas normas legales. El procedimiento de determinación se ha iniciado con la notificación de las Vistas de Cargo, previa verificación de la no presentación de las declaraciones juradas por parte del contribuyente, es decir jamás cumplió con su obligación de presentar sus declaraciones juradas dentro del plazo determinado por el art. 10 de la Ley Nº 843 y art. 7 del DS 21532 modificado por el DS 25619 de 17 de diciembre de 1999, que originó la emisión de Vistas de Cargo en su contra, por tanto, si es atribuible a su persona el incumplimiento en la presentación oportuna de las Declaraciones Juradas, lo que hace totalmente inviable e ilegal la admisión de las pruebas presentadas por el contribuyente.

Existió violación del parágrafo II del art. 97 de la Ley Nº 2492 por parte de la Superintendencia Tributaria General por inobservancia y vulneración del procedimiento determinativo para casos especiales. No habiendo el contribuyente cumplido con la presentación de sus descargos correspondientes o pagado el monto determinado por la Administración Tributaria, una vez que fue notificado con las Vistas de Cargo Nºs 2030220978 y 2030321533 (fs. 1 a 2 y fs. 4 a 5 del Anexo 2 de fs. 1 a 60), esto dentro del plazo de 30 días siguientes, correspondiendo perfectamente que se hayan emitido las Resoluciones Determinativas Nºs 31078356 y 31078357 de 3 de enero del 2007 (fs. 29 y 33 del Anexo 2 de Antecedentes Administrativos de fs. 1 a 60), en atención a lo dispuesto por el art. 98 de la Ley Nº 2492. Se infiere que la Ley no permite presentar pruebas de descargo fuera del plazo establecido por esta, viciando el procedimiento y violando la ley de darse el caso contrario. El procedimiento determinativo aplicado por la Gerencia Distrital es correcto y legal, al no haber el contribuyente pagado o presentado descargo alguno, ni tampoco presentado prueba material alguna que acredito dicho cumplimiento hasta la emisión de las resoluciones determinativas, correspondiendo se determine la deuda tributaria, siendo la presentación de prueba de descargo de fecha posterior a la notificación con las Resoluciones Determinativas y no es óbice para que no se sancione al mismo, esto porque feneció su plazo para el cumplimiento de lo previsto por los arts. 81 y 98 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario boliviano).

La Superintendencia Tributaria General confirmó la admisión y validez legal de pruebas si haber recibido juramento de reciente obtención por parte de la Superintendencia Tributaria Regional violando flagrantemente los arts. 81 y 97. II de la Ley Nº 2492, hecho que se comprueba por el Auto de 10 de mayo de 2007, que dispone se arrime a sus antecedentes la prueba documental y el Auto de 15 de mayo de 2007, dispone recepción de juramento de reciente obtención para el 21 de mayo de 2007, evidenciándose la omisión de formalidades y requisitos en las etapas procesales, dentro de la recepción de pruebas y descargos presentadas por el recurrente, el contribuyente nunca probo, ni demostró que la falta de presentación de descargos dentro del término fijado por Ley, fue por causas ajenas a la suya.

La Superintendencia Tributaria General incurre en contradicción, al haber cambiado de criterio, siendo que en un caso similar, mediante Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0626/2007 de 29 de octubre de 2007, falló a favor de la Administración Tributaria. La discrecionalidad de la Superintendencia Tributaria General en algunos casos, como el presente, no observa la presentación de juramento de reciente obtención acorde a lo determinado por los arts. 97 y 81 de la Ley Nº 2492 y art. 2 del DS 27874 desconociendo dicha autoridad, el cumplimiento de lo establecido por el art. 81 de la CPE.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de 11 de febrero de 2011 (fs. 25) y corrido en traslado a Rafael Rubén Vergara Sandoval, en representación de la Superintendencia Tributaria General, ésta responde a la demanda (fs. 29 a 32), solicitando se declare improbada la demanda contenciosa administrativa, con los siguientes fundamentos:

La Administración Tributaria aduce que la Superintendencia Tributaria General violó los arts. 81 y 98 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario boliviano) y el art. 2 del DS 27874, por admitir indebidamente prueba que no reúne las características de pertinencia y oportunidad, además de violar el parágrafo II del art. 97 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario boliviano), por la inobservancia y vulneración del procedimiento determinativo para casos especiales. En relación a este punto se hace necesario precisar que fue considerado por la Superintendencia Tributaria General, procurando una interpretación correcta y con respaldo técnico jurídico, que se encuentra inscrito dentro del num. IV.3.1. incs. vii a viii de la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0626/2007 de 29 de octubre de 2007 (fs. 160 del Anexo de fs. 1 a 166). Ahora bien, de la revisión del recurso jerárquico, se evidencia que el recurrente en la etapa de prueba de la instancia de alzada, el 9 de mayo de 2007 presentó memorial adjuntando Declaraciones Juradas originales: form. 200 del IVA con Nº de Orden 2442938 y form. 400 del IT con Nº de Orden 1814986, ambos del período febrero 2004, sin importe a pagar, presentadas el 9 de enero de 2007 a la entidad financiera Banco Solidario S.A. y presentó las declaraciones juradas extrañadas del IVA e IT, en formularios originales forms. 200 IVA Nºs de Orden 30307326, 3307319 y 3307315, form. 400 IT Nºs 1825920,1825921 y 1825919, por los períodos marzo, junio y julio de 2004 en fecha 4 de mayo de 2007, igualmente a la entidad financiera Banco Solidario S.A., con Acta de Juramento de Prueba de Reciente Obtención, señalando expresamente que se constituyen en prueba de reciente obtención al haber sido recabados recientemente. Al haber presentado el contribuyente las declaraciones juradas extrañadas del IVA e IT, por el período febrero 2004, el 9 de enero de 2007, si bien fuera del pazo establecido en las Vistas de Cargo 2030220978 y 2030321533, fue antes de la notificación con las Resoluciones Determinativas Nº de Orden 31078356 y 31078357 de 3 de enero de 2007, es decir el 29 de enero de 2007, correspondiendo que la Administración Tributaria valore dichas declaraciones juradas conforme a lo dispuesto en el art. 97. II párrafo sexto de la Ley Nº 2492 (Código Tributario boliviano), el art. 2 del DS Nº 27874 y los arts. 1 y 2 de la Resolución de Directorio Nº 10-0035-05, verificando en su sistema de Bases de Datos que dichas declaraciones fueron presentadas oportunamente, sin perjuicio de la fiscalización, investigación y determinación tributaria.

Las declaraciones juradas del IVA e IT presentadas en el período de prueba de alzada por los períodos marzo, junio y julio de 2004, el 4 de mayo de 2007, es decir fuera del plazo otorgado en las Vistas de Cargo 2030228235, 2030328824, 2030252749, 2030353221, 20302611148 y 2020361537 y después de la emisión y notificación de las Resoluciones Determinativas 31078358, 310788359, 31078360, 31078362 y 31078363 de 3 de enero de 2007, y notificadas en 29 de enero de 2007, correspondía al contribuyente probar que la omisión de no presentarlas oportunamente no fue por causa propia y ofrecerlas con juramento de reciente obtención, en ese entendido en instancia de alzada el contribuyente prestó juramento de reciente obtención, sin embargo no demostró que su omisión no fue por causa atribuible a su persona, sino por causas externas. Se evidencia que en ningún momento hubo violación de los arts. 81, 97. II y 98 Ley Nº 2492 (Código Tributario boliviano y el art. 2 del DS 27874, realizándose un análisis pormenorizado y detallado sobre las Resoluciones Determinativas, solo dos fueron consideradas como válidas puesto que el contribuyente prestó las declaraciones juradas antes de la notificación con la Resolución Determinativa, respecto a las otras Resoluciones Determinativas no son consideradas válidas puesto que no cumplen con los requisitos de Ley como lo menciona la Resolución Jerárquica.

La Administración Tributaria, señala que existe precedente de la Superintendencia Tributaria General referente a la violación del art. 81 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario Boliviano), por admitirse pruebas sin juramento de reciente obtención y que la omisión fue por causa propia, en ese sentido la resolución jerárquica se pronuncia sobre los agravios planteados en el Recurso de Alzada, no pudiéndose considerar nuevos agravios en observancia al principio de congruencia, la Resolución Jerárquica contiene decisión expresa, positiva de las cuestiones expuestas en cada instancia de acuerdo a lo previsto por el art. 211 de la Ley Nº 3092 (Título V del Código Tributario boliviano), al no haber sido planteado oportunamente como agravio, este punto y otros planteados en la demanda contencioso administrativa y no así en los recursos de alzada, ni jerárquico, se tienen como actos libremente consentidos y expresamente, habiendo el demandante renunciado al ejercicio de impugnar hechos o actos no declarados como agravios, sobre los que la instancia jerárquica se hallaba impedida de emitir criterio de manera oficiosa y ultra petita bajo el principio de congruencia.

CONSIDERANDO III: Que al haberse utilizado el derecho de réplica y dúplica previsto en el art. 354. II del Código de Procedimiento Civil, corresponde resolver el fondo de la causa de conformidad al art. 354. III del citado cuerpo legal.

Que de la compulsa de los datos del proceso, se desprende que el objeto de controversia, se circunscribe a tres aspectos que son:

Si la Superintendencia Tributaria General a tiempo de aceptar pruebas, las admitió indebidamente, pese a no reunir las características de pertinencia y oportunidad incurriendo en violación de los arts. 81 y art. 98 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario boliviano).

Si existió violación del art. 97. II de la Ley Nº 2492 por inobservancia y vulneración del procedimiento determinativo para casos especiales.

Si existe precedente contradictorio por parte de la Superintendencia Tributaria General, referente a la violación del art. 81 de la Ley Nº 2492 por admitir pruebas que no fueron presentadas con juramento de reciente obtención y que la omisión fue por causa propia.

Una vez analizado el contenido de los actos y resoluciones administrativas y los argumentos y defensa formuladas por las partes, el Tribunal Supremo de Justicia procede a revisar el fondo de la presente causa, en los siguientes términos:

Sobre el primer objeto de controversia referido a: “Si la Superintendencia Tributaria General a tiempo de aceptar pruebas las admitió indebidamente, pese a no reunir las características de pertinencia y oportunidad incurriendo en violación de los arts. 81 y art. 98 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario boliviano)”, se deben hacer las siguientes disquisiciones de hecho y de derecho:

En relación al tema de controversia, la Sentencia Constitucional Nº 1125/2010-R de 27 de agosto de 2010, al referirse a la verdad material señala que: "El ajustarse a la verdad material, genera la primacía de la realidad fáctica sobre la aparente verdad que pueda emerger de los documentos; aplicando este principio, debe prevalecer la verificación y el conocimiento de los hechos, sobre el conocimiento de las formas". Por otra parte, la Sentencia Constitucional Plurinacional 0031/2014 de 3 de enero de 2014 que al referirse al principio de favorabilidad, hace referencia a la Sentencia Constitucional Nº 136/2003-R, en sentido de que: “'...el intérprete está obligado a optar por aquel entendimiento interpretativo que desarrolle de mejor forma y con la mayor efectividad, los derechos, principios y valores que consagran el orden constitucional; de acuerdo al sentido de ambos principios (informalismo y favorabilidad), con la finalidad de garantizar el debido proceso y derecho de defensa del administrado o de quien se encuentra siendo procesado, el ordenamiento administrativo permite a la autoridad administrativa realizar una interpretación favorable al procesado, corrigiendo esas equivocaciones formales en las que incurrió quien está siendo administrado”.

En el caso de autos, es inexcusable referir que el art. 81 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario boliviano) establece que se apreciaran las pruebas conforme a las reglas de la sana crítica y que serán admisibles las que cumplan los requisitos de pertinencia y oportunidad, asimismo dispone que se deben rechazar las que sean: 1)manifiestamente inconducentes, dilatorias, superfluas o ilícitas; 2) las que hubieren sido requeridas en el proceso de fiscalización y no hubieren sido presentadas; y 3) las que fueran ofrecidas fuera de plazo. Además dispone que en los nums. 2) y 3) si el sujeto pasivo prueba que la omisión no fue por causa propia, podrá presentarlas como prueba de reciente obtención; y por otro lado, el art. 98 de la Ley Nº 2492 (Código Tributario boliviano) dispone que: “Una vez notificada la Vista de Cargo, el sujeto pasivo o tercero responsable tiene un plazo perentorio e improrrogable de 30 días para formular y presentar los descargos pertinentes…”.