SE/0301/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 301/2105.

FECHA: Sucre, 25 de junio de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 467/2009.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 15 a 17, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0191/2009 de 25 de Mayo de 2009 emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la respuesta de fs. 24 a 27 vlta., decreto de fs. 47, los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que, la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Franz Pedro Rozich Bravo, dentro el plazo previsto por el arto 780 del Cód. Pdto. Civil, se apersonó interponiendo demanda contencioso administrativa, en apoyo del art. 70 de la Ley N° 2341 de 23 de abril de 2002 de Procedimiento Administrativo (LPA) y arts. 778 y sgtes del Código de Procedimiento Civil, aplicable en materia tributaria por permisión del art. 2 de la Ley N° 3092, expresando en síntesis lo siguiente:

Que como resultado de la Orden de Verificación Externa Nº 006OVE0373, modalidad CEDEIM, Boleta de Garantía sobre procedencia de devolución impositiva correspondiente al periodo fiscal agosto de 2004 por concepto de exportación de prendas elaboradas con lana de alpaca y algodón, se estableció un monto indebidamente solicitado y devuelto a la contribuyente Elena Delicia Cirvian Krutzfeldt por Bs. 65.674 (Bolivianos sesenta y cinco mil seis cientos setenta y cuatro 00/100), por lo que se emitió la Resolución Administrativa Nº 14/08 de 17 de noviembre de 2008 que declaró improcedente la solicitud y devolución indebida de valores fiscales CEDEIM al no ser considerados como válidos los descargos presentados por aquella contribuyente, por contravenir normas legales vigentes.

Agrega que producto de la Resolución Administrativa señalada en el párrafo precedente, mediante Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 181/2008 se dio inicio al procedimiento sancionatorio por omisión de pago contra la contribuyente también nombrada, por importes indebidamente devueltos, emitiéndose la Resolución Sancionatoria Nº 1661 de 12 de diciembre de 2008, interponiendo la contribuyente contra esta Resolución Recurso de Alzada ante la Superintendencia Tributaria Regional, que fue resuelto mediante la Resolución de Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0096/2009 que resuelve anular obrados hasta el Auto Inicial de Sumario Contravencional, fallo que fue confirmado por la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0191/2009 de 25 de mayo de 2009, resolución que al ser atentatoria contra los derechos de la Administración Tributaria, es impugnada en vía jurisdiccional.

Manifiesta que la Resolución de la AGIT viola el art. 128 de la Ley Nº 2492 y 228 de la Constitución Política del Estado, al considerar que el Sumario Contravencional debe iniciase una vez ejecutoriada la Resolución Administrativa que estableció la devolución indebida, conforme reglamentó la Resolución Normativa de Directorio RND. 10-0037-07, cuando por prelación y jerarquía constitucional normada por el art. 228 de la C.P.E., la RND se encuentra el art. 128 de la Ley Nº 2492 que establece la restitución de lo indebidamente devuelto, otorgando además a la Administración Tributaria la competencia para procesal el ilícito tributario que se hubiera identificado en la conducta del contribuyente, independientemente de que éste ejercite los recursos administrativos.

Agrega que la RND 10-0037-07 al establecer que el procedimiento sancionador se iniciará una vez que la Resolución Administrativa adquiera firmeza es contraria al art. 128 del Código Tributario, pues según esta norma, el procedimiento sancionador es independiente de cualquier otro proceso, debiendo entenderse que la Resolución Normativa de Directorio, conforme disposición del art. 9 de la Ley del Servicio de Impuestos Nacionales Nº 2166 ha sido concebida para facilitar y operativizar las actuaciones tributarias estableciendo los procedimientos que se requieran para el efecto, es decir que esta RND –según afirma el demandante-, debió operativizar lo dispuesto en el art. 128 del Código Tributario en cuanto a los pasos que debe seguir la Administración Tributaria para sancionar al contribuyente y no así para restringir la atribución legal del SIN para sancionar su conducta.

Concluye el fundamento de su demanda afirmando que el art. 128 del Código Tributario se presume constitucional y de cumplimiento obligatorio, por ende, de preferente aplicación a la Resolución Normativa de Directorio, por lo que solicita se declare probada su acción y se declare la revocatoria de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0191/2009 de 25 de mayo de 2009 y se mantenga firme y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 166/08 de 11 de diciembre de 2008 emitida por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales.

CONSIDERANDO II: Que, admitida la demanda por decreto de fs. 20, se corrió en traslado y citada la autoridad demandada, conforme consta en la diligencia de fs. 40, se apersonó Rafael Rubén Vergara Sandoval, en su condición de Director Ejecutivo a.i. de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, quien a través del memorial de fs. 24 a 27, invocando el art. 141 del D.S. 29894 de 7 de febrero de 2009 que estableció la nueva estructura organizativa del órgano Ejecutivo del Estado Plurinacional, con arreglo al art. 172-8 de la Nueva Constitución Política del Estado, respondió negativamente a la demanda en base a los siguientes fundamentos:

Efectuando un análisis del alcance de los arts. 128 y 168 de la Ley 2492 en relación a la restitución de lo indebidamente devuelto y de la conducta contraventora en la que puede caer el contribuyente, refiere que la Resolución Normativa de Directorio10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007, fue emitida por la propia Administración Tributaria, disponiendo en su artículo 19 inc. 2) con elación a la imposición de sanciones por devolución indebida de tributos, que el procedimiento sancionador será iniciado mediante Auto de Sumario Contravencional una vez que la Resolución Administrativa que establezca el monto de lo indebidamente devuelto adquiera carácter firme, ya sea mediante la devolución de aquel monto, la ejecución de la garantía sin que el acto impugne el acto o, impugnado éste, existiera un fallo firme favorable a la Administración Tributaria, quedando claro que la Administración Tributaria posee amplias facultades para aplicar sanciones en un procedimiento sancionador separado y posterior a una resolución firme que emerja del procedimiento de restitución de lo indebidamente devuelto.

Detallando fechas de emisión y notificación de los actos ocurridos en sede administrativa, señala que la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT Nº 141 de 17 de noviembre de 2008 que estableció las obligaciones de la contribuyente Delia Civián Krutzfeldt, por impuestos indebidamente devueltos a través de CEDEIM e intereses del periodo fiscal agosto 2004, no adquirió firmeza en razón de que contra ella, la contribuyente nombrada interpuso Recurso de Alzada, solicitando además se deje sin efecto el Auto Inicial de Sumario Contravencional y que, no obstante de ello, la Administración Tributaria dictó la Resolución Sancionatoria GHDLP/AISC Nº 1661 resolviendo sancionarla con la contravención de omisión de pago.

Agrega que si bien en los procesos de determinación la sanción se califica y establece en un solo acto, en el caso de la contribuyente Civián Krutzfeldt, la conducta fue sancionada por separado, de conformidad con el art. 168 de la Ley 2492, quedando claro que se trata de procedimientos separados (Un procedimiento de restitución y otro sancionatorio).

En cuanto a la competencia normativa y el alcance de las disposiciones de carácter general dictadas por la Administración Tributaria, señala que ésta se encuentra reconocida en los arts. 9 de la Ley 2165 y 64 de la Ley 2492, otorgándosele la facultad reglamentaria que le permite dictar normas administrativas que se constituyen en fuente de Derecho Tributario, conforme determina el art. 5 de la Ley 2492, por lo que la RND 10.0037.07 que reglamenta los procedimientos sancionatorios entre los que se encuentra la devolución indebida de impuestos, por mandato del art. 2 de la Ley 1836, goza de presunción de constitucionalidad, no siendo evidente que limite o restrinja las facultades de sanción previstas en el art,. 128 de la Ley 2492, sino que reglamenta la oportunidad y/o momento en que debe iniciarse el proceso sancionador.

Finalmente, afirma que en el caso de la presente demanda no se cumplieron los presupuestos previstos en el art. 36-II del Procedimiento Administrativo y 55 del DS 27113 para determinar la nulidad del acto administrativo, aclarando que en el caso particular de la contribuyente Delia Civián Krutzfeldt, la Administración Tributaria aplicó la sanción por omisión de pago por separado en la Resolución Sancionatoria GDLP-AISC Nº 1661, desconociendo que con carácter previo debía encontrarse firme la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT Nº 141 de 17 de Noviembre de 2008, habiendo colocado –textual-, en indefensión al sujeto pasivo.

Con estos argumentos solicita declarar Improbada la demanda.

Conforme consta en la providencia de fs. 29, la consideración de la respuesta fue diferida hasta la presentación de la provisión citatoria, aceptando la respuesta a la demanda por decreto de fs. 44, corriéndose en traslado a la entidad demandante para la réplica, que al no haber sido presentada dentro plazo previsto por ley, a fs. 47 se decretó Autos para Sentencia.

CONSIDERANDO III: Que, por la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, conforme la previsión de los arts. 778 a 781 del Cód. Pdto. Civil, siendo el objeto -según la veracidad o no del reclamo planteado­ conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales en la fase administrativa, con relación a los argumentos expuestos por la entidad demandante y, realizar el control judicial de legalidad sobre los hechos resueltos en el recurso jerárquico por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

En este contexto, debe identificarse cuál la pretensión de la entidad demandante que constituye el objeto de la demanda, identificándose ésta en los siguientes puntos:

1.- Si la Resolución Sancionatoria Nº 1661 de 12 de diciembre de 2008 resultado del Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 181/2008 pudo ser ejecutada antes de que la Resolución Administrativa Nº 141/2008 que declaró improcedente la solicitud de devolución indebida de valores fiscales CEDEIM adquiera firmeza (oportunidad de ejecutar la sanción).

2.- Si la RND 10-0037-07 y la Resolución del Recurso Jerárquico AGIR-RJ/0101/2009 de 25 de mayo de 2009 transgrede el art. 128 de la Ley Nº 2492 y art. 228 de la C.P.E (de 1967).

En contraposición a esta pretensión, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, manifiesta que al haber pronunciado la Resolución ahora impugnada en sede jurisdiccional, lo hizo en respeto de la normativa aplicable y a los derechos del contribuyente.

CONSIDERANDO IV: Que, a fin de dilucidar la controversia planteada por el demandante, el Tribunal Supremo de Justicia ha procedido a la compulsa de los datos procesales como de la resolución administrativa impugnada, estableciéndose los siguientes hechos:

Producto de la Orden de Verificación Externa N° 006OVE03773, modalidad CEDEIM para la revisión del cumplimiento de las obligaciones impositivas relacionadas al IVA periodo agosto 2004 de la contribuyente Ekena Delia Civián Krutzfeldt. (fs. 5 del anexo 1), la Administración Tributaria emitió la Resolución Administrativa GDLP/DJTCC/UJT N° 141 de 17 de noviembre de 2008, que declaró improcedente la solicitud y devolución indebida de valores fiscales CEDEIM, por un total de 66.054 UF Vs (Sesenta y seis mil cincuenta y cuatro Unidades de Fomento a la Vivienda), equivalentes a Bs. 95.654 (Bolivianos noventa y cinco mil seis cientos cincuenta y cuatro 00/100) por concepto de impuestos indebidamente devueltos e intereses por el periodo agosto 2004 (fs. 31-43 anexo 1).

Contra la Resolución referida, la contribuyente formuló Recurso de Alzada, resuelto mediante la Resolución del Recurso de Alzada STR/LP/RA 069/2009 de 2 de marzo de 2009 que revocó parcialmente la resolución impugnada dejando sin efecto el tributo omitido mas intereses por IVA del periodo agosto 2004, manteniendo firme y subsistente el tributo omitido indebidamente devuelto por el mismo periodo (fs. 55-63 del anexo 1). Pronunciados estos actos administrativos, paralelamente a ellos se produjeron los siguientes hechos:

a) Conjuntamente a la tramitación de los recursos impugnativos deducidos por la contribuyente contra la Resolución Administrativa 141 de 17 de noviembre de 2008; la Administración Tributaria inició el procedimiento sancionatorio por omisión de pago, dictándose el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 181/2008 en fecha 19 de noviembre de 2008 (397-400 anexo 2), es decir dos días después de que fuera pronunciada la Resolución Administrativa 141.

b) En fecha 12 de diciembre de 2008 se dictó contra la misma contribuyente, la Resolución Sancionatoria GDLP-AISC Nº 1661, que declaró improcedente la solicitud de dejar sin efecto el Auto Inicial de Sumario Contravencional, estableciendo la sanción por haber incurrido en la contravención de Omisión de Pago, sancionado con el 100% del tributo omitido (fs. 2-6 anexo 1). Contra esta Resolución Sancionatoria.

c) La contribuyente dedujo el Recurso de Alzada contra la Resolución Sancionatoria con el fundamento principal de que se interpuso Recurso de Alzada contra la Resolución Nº 141 de 17 de noviembre de 2008 que tiene efecto suspensivo (fs. 8 del anexo 1). Este recurso fue resuelto con la Resolución del Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0096/2009 de 16 de marzo de 2009 anulando a Resolución Sancionatoria hasta el estado en que la Resolución Administrativa 141 adquiera firmeza (fs. 73-77 anexo 1).