SE/0303/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 303/2017.

FECHA: Sucre, 3 de mayo de 2017.

EXPEDIENTE: 29/2014.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Pastor Segundo Mamani Villca.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fs. 40 a 46 de la Gerencia GRACO Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN); en la que se impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1925/2013 de 23 de Octubre, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); providencia de admisión de fs. 52; la contestación de fs. 79 a 84, los memoriales de réplica y dúplica de fs. 107 a 110, y de fs. 115 a 117, respectivamente, y, los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA DEL SIN.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Manifiesta que el SIN, en cumplimiento a la Orden de Verificación Interna N° 0012OVI09039, procedió a la verificación de las obligaciones impositivas del contribuyente PHARMATECH BOLIVIANA S.A., además del cumplimiento de las disposiciones legales del Impuesto al Valor Agregado (IVA) de los periodos fiscales, abril, mayo y junio de 2010; en la cual se comprobó que el contribuyente no determinó este impuesto de acuerdo a Ley, consignando en sus Declaraciones Juradas (DDJJ) datos que difieren de los verificados en el acto de fiscalización; por estos hechos se ajustaron las bases imponibles sobre la base de las facturas observadas, lo que originó reparos en el IVA de los citados periodos; labrándose también Actas por Contravención Tributaria N° 56243, 56244 y 56245, por incumplimiento de deberes formales; resultando como deuda tributaria el monto de 185.114,92 UFV equivalente a Bs. 332.845,89.

Que con esta base, se emitió la Vista de Cargo N° 0012-820-0012OVI09039-0827/2012 de 18 de diciembre, este hecho generó la presentación de descargos a los reparos citados, que se consideraron insuficientes para desvirtuar las observaciones contenidas en la Vista de Cargo, motivo por el cual se emitió la Resolución Determinativa (RD) N° 17-00032-13 de 21 de marzo de 2013, determinando de oficio la obligación impositiva de 186.611 UFV equivalente a Bs. 339.543 correspondiente al tributo omitido, mantenimiento de valor, intereses, multa por omisión de pago y la multa por incumplimiento de deberes formales, de acuerdo a detalle presentada en la misma Resolución; asimismo, determinó la conducta del contribuyente como omisión de pago.

Contra esa Resolución interpuso Recurso de Alzada que previo el trámite de rigor y análisis por la Autoridad de Impugnación Tributaria Regional Santa Cruz (ARIT), pronunció la Resolución del citado recurso ARIT-SCZ/RA 0644/2013, en la que se ANULÓ la RD citada. Contra esta Resolución la Administración Tributaria (AT) o SIN, planteó recurso jerárquico que confluyó en la Resolución AGIT-RJ 1925/2013 de 23 de octubre, que confirmó la Resolución objetada, pretendiendo se tome juramento para pruebas de reciente obtención, que no cumple los requisitos de Ley.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Sostiene que la AGIT, en la Resolución impugnada ha establecido como fundamento de su decisión que: “los artículos 81 de la Ley 2492 CTB y 2 del Decreto Supremo Nº 27874, establecen que las pruebas de reciente obtención pueden ser presentadas hasta el último día del plazo concedido por ley a la Administración para la emisión de la Resolución Determinativa o Sancionatoria, es así, que el parágrafo 1, del artículo 99 de la citada Ley, establece que la Resolución Determinativa debe ser emitida dentro del plazo de 60 días… por lo que el plazo para dictar y notificar la citada resolución, fenecía el 25 de marzo de 2013, habiendo el Sujeto Pasivo el 22 de marzo de 2013, presentado pruebas de reciente obtención, es decir de forma oportuna, por lo que la Administración Tributaria debió señalar día y hora para el juramento de reciente obtención y analizar si la omisión no fue por causa propia, situación que no aconteció en el presente caso…

… el sujeto pasivo anunció a la Administración Tributaria la presentación de documentación como prueba de reciente obtención hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa, por lo que el SIN debió esperar hasta el último día de plazo para la emisión de la misma y si consideraba que no podría dar cumplimiento con el plazo previsto en el parágrafo 1 del artículo 99 de la ley 2492 (CTB) pudo haber solicitado prórroga para la emisión de este acto administrativo observando lo dispuesto en el art. 2 de la RND N° 10-0035-05, que establece que considerando que la solicitud de presentación de prueba con juramento de reciente obtención, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 2 del Decreto Supremo N° 27874 de 26 de noviembre de 2004, podrá realizarse hasta el último día del plazo ordinario para la emisión de la Resolución Determinativa concordante con lo establecido en el parágrafo 1 del artículo 99 del Código Tributario Boliviano…”

Continúa indicando que para establecer la veracidad de la anterior afirmación, es necesario conocer el contenido expreso del art. 81 del Código Tributario Boliviano (CTb) y al efecto lo transcribió íntegramente; posteriormente, haciendo una interpretación a esa norma, manifiesta que deben rechazarse las pruebas que habiendo sido requeridas no han sido presentadas, o habiendo dejado expresa constancia de su existencia y compromiso de presentación, no hubieran sido presentadas hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa. Que en el caso, constató de los antecedentes administrativos que el contribuyente presentó su documentación después de haberse emitido el acto administrativo que es la RD ahora anulada, fallo que vulnera desde todo punto de vista el art. 81 del CTb, habida cuenta que esta prueba no reunió los requisitos de pertinencia y oportunidad, que existiendo el compromiso de presentación, el mismo no se cumplió hasta antes de la RD.

Para ratificar este criterio, invocó el principio constitucional de Jerarquía Normativa y primacía constitucional, establecida en el art. 410 de la Constitución Política del Estado (CPE), precisando para un mayor entendimiento, y a detalle, la actuación legal del SIN dentro del trámite administrativo, puntualizando que el 20 de junio de 2012, por Orden de Verificación se requirió al contribuyente la presentación de medios de pago de las facturas observadas; el 18 de diciembre de 2012, se emitió la Vista de Cargo, para que posteriormente, el 23 de enero de 2013, el contribuyente presente con un memorial sus descargos, acto en cuyo otrosí 3ro. Indica: “dejamos expresa constancia de la existencia de mayores elementos de descargo, tales como certificaciones de nuestros proveedores, documentos de respaldo de operaciones comerciales como ser extractos bancarios y otros, con el compromiso de presentarlos antes de la emisión de la correspondiente Resolución Determinativa”; refiere que el 21 de marzo de 2013, se emitió la Resolución Determinativa, antes de que se haya presentado la prueba de reciente obtención, por lo que considera que el compromiso de presentación no ha sido cumplido dentro del plazo oportuno; el 22 del citado mes y año a horas 18:30, del día viernes, después de la emisión de la RD recién el contribuyente presentó memorial indicando prueba de reciente obtención; y el lunes 25 de señalado mes y año a horas 11:40 se notificó la RD, siendo esa misma fecha que ingresa a gerencia el mencionado memorial, que a su vez era el último día de plazo para emitir y notificar la RD.

Indica que los plazos procesales están referidos a los principios de celeridad, oportunidad y buena fe, y; tomando en cuenta el plazo para la emisión y notificación dentro de término que vencía el 25 de marzo de 2013, por la excesiva carga laboral emergente de otras fiscalizaciones, se emitió la RD para cumplir con el procedimiento y prever una notificación por cédula o por edicto dentro de los 60 días, puntualizando que la ley no dispone que la RD sea emitida y notificada el ultimo día, que haría inaplicable el art. 84 y siguientes del CTB referido a las formas de notificación, de modo que, la ampliación de plazo resulta ilegal, y es lo que pretende la autoridad demandada en su veredicto, causando agravios y perjuicios, aspecto por el que la AT emitió el acto administrativo con plazo suficiente para su notificación.

Por otro lado, refiere que el art. 81 del CTb dispone que en los casos de los num. 2) y 3), cunado el sujeto pasivo de la obligación tributaria pruebe que la omisión no fue por causa propia, podrá presentarlas con juramento de reciente obtención, lo que no se comprobó por esto no correspondía la anulación, teniendo presente el tiempo transcurrido en que el contribuyente conocía los documentos que debió presentar, que corre desde el inicio de la Fiscalización transcurrieron 7 meses y 4 días, hasta la notificación con la RD, ya que la misma Vista de Cargo establecía puntualmente la ausencia de libros y registros contables, inventarios y balances y contabilidad en general, reglada por los arts. 36 y siguientes del Código de Comercio (CCom).

Citando la seguridad jurídica en materia administrativa establecida en el art. 4 inc. c) del CTb, manifiesta que ratificar lo hecho por la AGIT sería desconocer el art. 81 de la citada Ley, lo que considera quebrantar la norma, además del principio de supremacía constitucional, jerarquía normativa y legalidad; por lo que estando demostrado que se ejerció el derecho a la defensa, afirma que no debió decretarse la nulidad de obrados, porque la RD cumplió con el art. 99 del CTb, que con fundamentos de hecho y de derecho valoró los descargos y los consideró insuficientes por no cumplir las exigencias de la norma tributaria vigente.

Luego de esas aseveraciones concluye en los siguientes puntos: 1) Se probó que la Resolución impugnada de la AGIT, prescindió totalmente de la sana crítica para impartir justicia y/o valorar lo dispuesto por el art. 81 del CTb; 2) Que se comprobó que la AT emitió la Resolución Determinativa dentro de plazo señalado en el art. 99-I del CTb; 3) Se demostró que la AGIT en la Resolución que se impugna no puede invalidar un procedimiento administrativo, cumplido en regla, y que a la postre no cambiará la situación del contribuyente; 4) Se ratificó que la argumentación de la AGIT es tremendamente subjetiva; porque la RD anulada se emitió con anterioridad a la introducción de prueba de reciente obtención; 5) Estableció que la pretensión de la AGIT es que: si la RD se emite en los 30 siguientes días del plazo de la norma tributaria, el contribuyente tendría otros 30 días para sus descargos de reciente obtención, siendo que los 60 días son para emitir y notificar el acto administrativo, no prohibiéndose su emisión en fecha anterior, por lo que se transgredió el art. 99 del CTb.

I.3. Petitorio.

Concluye solicitando, se dicte sentencia revocando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1925/2013 de 23 de octubre, declarándose firme y subsistente la Resolución Determinativa 17-00032-13 de 21 de marzo de 2013.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La AGIT, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda con memorial presentado el 2 de septiembre de 2014, cursante de fs. 79 a 84, señalando lo siguiente:

Tras citar parte del argumento de la demanda, resalta que el 17 de agosto de 2012, se notificó además de la Orden de Verificación, el anexo form. 7520 detalle de diferencias requiriendo documentación, consistente en: 1) Declaraciones juradas del IVA (form. 200 0 210); 2) Libros de compras de los periodos observados, 3) Facturas de compras originales; 4) Medios de pago de las facturas observadas; 5) Otra documentación que se solicite durante la verificación. Lo que efectuó el contribuyente el 24 de agosto y 14 de noviembre de 2012, luego el 24 de diciembre del citado año la AT notificó al sujeto pasivo con la Vista de Cargo otorgándole 30 días para la presentación de descargos; indica que inmediatamente el 23 de enero de 2013, el contribuyente presentó por memorial argumentos y documentación de descargo, señalando en el Otrosí 3ro.; que deja expresa constancia de la existencia de mayores elementos de descargo, para demostrar la improcedencia del cargo formulado, con el compromiso de presentarlos antes de la emisión de la RD; dando cumplimiento a lo expresado en el Otrosí 3º, el 22 de marzo de 2013, el contribuyente presentó prueba de reciente obtención solicitando día y hora para el juramento respectivo, a lo que la AT respondió por proveído N° 24-0888-13 de 1 de abril de 2013; encontrándose emitido el acto administrativo que concluye el proceso de determinación y en consideración a los plazos previstos en la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0035-05, se encuentra imposibilitada de valorar la documentación presentada, por el contrario el sujeto pasivo fue notificado el 25 de marzo de 2013, con la RD. Con estos antecedentes y adjuntando factura de la empresa RANSA S.R.L., encargada del almacenaje de la documentación del sujeto pasivo, de la cual se procedió a su desarchivo, se ratificó en su petición; pero a pesar de eso se dio su rechazo.

En ese antecedente, manifiesta que corresponde analizar los arts. 81, 99 del CTb y 2 del DS Nº 27874, que permiten que las pruebas de reciente obtención pueden ser presentadas hasta el último día del plazo concedido por Ley a la Administración para la emisión de la Resolución Determinativa o Sancionatoria, indica en el caso, que se evidenció que la Vista de cargo fue notificado el 24 de diciembre de 2012, el plazo para la presentación de los descargos fenecía el 24 de enero de 2013, término a partir del cual se dio inicio al cómputo de los 60 días para la emisión de la RD, por lo que el plazo para dictar y notificar la Resolución, fenecía el 25 de marzo de 2013; en el caso, se presentó pruebas de reciente obtención el 22 del mes y año mencionados, por lo que considera que la AT debió recibir las pruebas bajo juramento, para analizar si la omisión fue por causa propia y al no realizarse esos hechos se vulneró el principio del debido proceso de los arts. 115-II de la CPE y 68 num. 6 y 7 del CTb, más aun si existía el derecho de presentarla, según los arts. 68 num. 7), 81 y 98 del CTb y 2 del DS Nº 27874, generándose de esta manera la obligación de aceptación y pronunciamiento sobre las mismas, causando indefensión al contribuyente.

Refiere con relación al pronunciamiento de la RD antes del plazo de 60 días, que al anunciar a la AT la presentación de documentación de reciente obtención, ratificó su argumento de la espera hasta el último día y la posibilidad de solicitar prórroga excepcional, observando los arts. 2 de la RND Nº 10-0035-05; 2 del DS Nº 27874 y 99-I del CTb, lo que no se cumplió, por lo que considera se lesionó el debido proceso, restringiéndose el derecho a valoración de la prueba, que incide a su vez en la falta de fundamentación de hecho y de derecho de la RD, requisito esencial que vicia de nulidad la misma, conforme los arts. 36-II de la Ley del Procedimiento Administrativo (LPA), 74 y 81 último párrafo del CTb.

Como doctrina tributaria en respaldo de sus argumentos, planteó el precedente administrativo de la Resolución Jerárquica STG-RJ/0221/2006, señaló como jurisprudencia la Sentencia N° 0228/2013 de 2 de julio y 510/2013 de 27 de noviembre de 2013, emitidos por la Sala Plena de este Tribunal.

Con esa base, refiere que la Resolución Jerárquica fue dictada en estricta sujeción a lo solicitado por las partes, los antecedentes del proceso, y la normativa aplicable al caso, por lo que se ratifican en todos y cada uno de los fundamentos de la Resolución impugnada.

II.1. Petitorio

Concluye solicitando, se declare IMPROBADA la demanda contencioso-administrativa, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1925/2013 de 23 de octubre, emitida por la AGIT.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de resolver los fundamentos de la demanda, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso, que informan lo siguiente:

III.1 El 20 de Junio de 2013, mediante Orden de Verificación Interna (OVI) Nº 0012OVI09039, se instruyó Operativo Específico al Crédito Fiscal del IVA, derivado de la verificación del crédito fiscal, contenido en las facturas declaradas por el contribuyente PHARMATECH BOLIVIANA SA detalladas en el anexo adjuntó y cuadro de diferencias, la que fue notificada al contribuyente por cédula el 17 de agosto de 2012, sobre la misma el sujeto pasivo entregó documentación solicitada por actas de 24 de agosto de 2012 y 14 de noviembre de 2012, que sirvió de base para la emisión del Informe CITE SIN/GGSCZ/DF/VI/INF/3441/2012.

III.2 El 26 de julio de 2013, el AT emitió la Vista de Cargo Nº 0012-820-001OVI09039-0827/2012, en la cual se estableció una deuda tributaria liquidada sobre base cierta en la suma de 185.114,92 UFV equivalentes a Bs. 332.845,89, esto porque se detectó varias notas fiscales no válidas para crédito fiscal, con base imponible observada y contravenciones tributarias, por mal registro en libros de compras y ventas IVA, y por errores de presentación de estos libros a través del módulo Da Vinci.

III.3 En ese mérito, el contribuyente presentó sus descargos el 23 de enero de 2013, en cuyo memorial en el otrosí 3ro, expresó: “... dejamos expresa constancia de la existencia de mayores elementos de descargo, con el compromiso de presentarlos antes de la emisión de la correspondiente Resolución Determinativa”. Luego de su análisis y trámite pertinente de la documentación se emitió la Resolución Determinativa Nº 17-00032-13 de 21 de marzo de 2013, que ratificó todos los cargos emitidos por la Vista de Cargo.