SE/0310/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 310/2015.

FECHA: Sucre, 7 de julio de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 645/2009.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Y.P.F.B. CHACO S.A. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Rómulo Calle Mamani.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por YPFB CHACO S.A. contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0319/2009.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 71 a 87 impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0319/2009 de 11 de septiembre, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; la contestación de fs. 244 a 253; los memoriales de réplica de fs. 257 a 265 y dúplica de fs. 270 a 275 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que Pedro Claudio Torquemada León, en representación legal de “YPFB CHACO S.A.”, en tiempo hábil y en estricta aplicación del art. 778 y sgtes. del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contencioso administrativa contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0319/2009 emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, señalando la incorrecta apreciación de los vicios de nulidad del proceso de fiscalización, con los siguientes argumentos:

1.- Señala que la Declaración Jurada Rectificatoria realizada a favor del Fisco, fue presentada bajo protesto, por lo que no constituye aceptación ni reconocimiento explícito o implícito de la pretensión de la Administración Tributaria expresada en la Vista de Cargo, no correspondiendo cargo tributario alguno por concepto de “no deducibilidad del IUE por las depreciaciones de activos fijos revalorizados por YPFB”, en razón de que en vez de revalorización de activos existió desvalorización de los mismos, que generó una imposibilidad material para la existencia del cargo tributario por el referido concepto, al ser un acto obligado por la Administración Tributaria, por tal motivo no puede significar su reconocimiento.

2.-Por otra parte, señala que la emisión de la Vista de Cargo fue en base a una fiscalización inacabada, sin haberse determinado la base imponible del IUE al 31 de marzo de 2005, en razón de que la Administración Tributaria estableció como base imponible del IUE el 25 % sobre un gasto fiscal, por lo que este vicio en el procedimiento no puede considerarse convalidado ni subsanado por el hecho de que CHACO S.A. haya optado por rectificar el ilegal cargo ante la conminatoria por la Administración Tributaria, presentado bajo protesto y bajo serias observaciones, tanto al procedimiento de determinación como a los enormes errores en que incurrió la Administración Tributaria.

Indica que el cargo establecido en la Vista de Cargo es nulo, al no surgir de la aplicación de la alícuota sobre la base imponible, sino del cálculo del 25% sobre el total del gasto por depreciación observado, lo que acarrea su nulidad en virtud del principio universal y constitucional “nulum tributum sine lege” o Reserva de Ley, constituyéndose causal de nulidad absoluta del proceso de determinación.

3.-Refiere que tanto en la etapa de presentación de descargos a la Vista de Cargo como en todas las etapas de impugnación, se denunció la existencia de un error en la cuantificación de 10 campos petroleros, lo que incidió de forma negativa en la totalidad del cargo pretendido por la Administración Tributaria, hecho que fue demostrado mediante documentación que en ningún momento fue desvirtuada por la Administración Tributaria, ni por la Autoridad Regional y General de Impugnación Tributaria.

Señala que el 4 de julio de 2008, fue notificada con la Orden de Fiscalización Externa Parcial Nº 0008OFE0074 del IUE 2005, relacionado con la revalorización Técnica de Activos Fijos, cuyo periodo fiscal tiene como cierre contable el 31 de marzo de 2005, que con posterioridad fue notificado con Auto Supremo Nº 309/2008, en la cual se estableció que la depreciación de activos fijos considerados en la Liquidación del IUE, debe ser considerando el valor consignado en los Libros que tenía YPFB, y que la depreciación de esa revalorización no debería ser deducida de la base imponible del IUE.

Indica que YPFB proporcionó después de 4 años información solicitada, referente a la revalorización de activos fijos y de sus valores en Libros de los campos transferidos a CHACO S.A.M. al 31 de diciembre de 1995 durante el proceso de Capitalización; sin embargo una vez revisada tal información, se detectó un error cometido en la determinación efectuada por la Administración Tributaria, consistente en la omisión de considerar los valores netos al 31 de diciembre de 1995 de 10 campos petroleros transferidos por YPFB a Chaco, los cuales tenían un valor total de USD 55.867.927, y no como señala la Administración Tributaria con un valor cero (0), lo que demuestra que no consideró los valores consignados en los Libros de YPFB, más al contrario se basó en el “Apéndice B Resumen” elaborado por un tercero que fue Muse Estancil, documento no idóneo para acreditar los valores de los campos transferidos, al contener errores que conllevaron a que en vez de generar un incremento de valor de USD 46.242.931 (revalorización cuyo 25% correspondiente al IUE) dio lugar a una disminución de valor de USD 9.498.251 (desvalorización), que implica una pérdida fiscal a favor de Chaco.

Señala que al no existir un incremento de valor en los activos (producto del revalúo), no corresponde cargos por concepto de depreciación excedente no deducible del IUE, mas al contrario corresponde que se reconozca una mayor depreciación de los activos y en consecuencia un incremento en la pérdida fiscal acumulada, porque las depreciaciones de los activos fijos que Chaco cómputo como gastos deducibles del IUE del año fiscal determinado al 31 de marzo de 2005, fueron calculadas sobre valores netos revalorizados inferiores a los valores netos en Libros de YPFB antes de la revalorización técnica.

4.-Por otra parte, manifiesta que la Autoridad Jerárquica efectuó una argumentación incongruente al desestimar la fehaciente e indubitable prueba de “la existencia del error denunciado en la cuantificación de los 10 campos petroleros contenidos en el “Apéndice B Resumen”, que se encuentra plenamente demostrado y no deviene de una simple apreciación subjetiva, en razón a que todas las afirmaciones efectuadas ante el ente fiscalizador se encuentran ratificadas en el Informe Pericial, Certificación de YPFB mediante Carta GNAF-942 DNF-1082 DVCG-216 de 7 de mayo de 2009, documentación contable de YPFB, por lo que es incorrecta la conclusión señalada por el ente fiscalizador, más aun al haberse reconocido por parte de la Administración Tributaria la existencia del error, constituyendo una aceptación tácita del referido error.

Además indica que lo afirmado en el punto XIII de la resolución jerárquica no es correcta, en razón que oportunamente se hizo notar a la Administración Tributaria que los datos erróneos que se estaban utilizando para la determinación, se encontraban en el cuadro “Apéndice B Resumen” de Muse Stancil & Co, y no así en el cuadro “Apéndice B Detallado” del mismo revaluador que si contenía los valores correctos, en mérito a ello, corresponde se anule obrados, para que de manera correcta se practique la liquidación del IUE 2005, considerándose los valores de los 10 campos petroleros contenida en los Libros contables de YPFB, en aplicación del principio de verdad material y de la obligación de confrontar los hechos, para que estos sirvan de base para la emisión de la Resolución Determinativa, ante incumplimiento del procedimiento de determinación que vicio de nulidad dicho acto.

5.-Prosigue manifestando que lo afirmado en el punto XV de la resolución impugnada, no se encuentra acorde con su posición, ante la suficiente prueba incursa en obrados (documentación y certificación emitida por YPFB), que demuestra el error incurrido por la Administración Tributaria, empero con la finalidad que no exista duda sobre el error denunciado en los montos utilizados por el ente fiscalizador, consignados en su “hoja de trabajo de cálculo de cargo por depreciación” (relacionada al revaluó técnico efectuado durante el proceso de capitalización de YPFB), adjunta a la demanda contencioso administrativa la “Carta de 30 de octubre de 2009 suscrita por la propia Muse Stancil & Co” , en cuyo contenido se señala que el documento “Apéndice Resumen” contiene errores en los montos de la columna denominada “valor en libros de YPFB al 31 de diciembre de 1995”, por lo que se recomienda utilizar los valores presentados en el documento “Apéndice B detallado”, ante la existencia del mencionado error, con esta nueva prueba se ratifica lo expresamente validado por las pruebas presentadas y señaladas anteriormente, en consecuencia ya no existe ninguna prueba adicional posible, por tanto no puede caber duda alguna de la existencia del error de cálculo cometido por la Administración Tributaria, al haber considerado con valor cero a 10 campos (pozos petroleros), siendo su valor real conforme a los Libros de YPFB de USD 55’867.928,00, existiendo una desvalorización de USD 9’498.251,00, lo que conlleva a que no exista una depreciación que sea resultado de una revalorización técnica (incremento de valor).

Concluye solicitando se declare PROBADA la demanda contencioso administrativa revocando la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT-RJ/0319/2009 de 11 de septiembre de 2009, consecuentemente se declare la NULIDAD de la Resolución Determinativa Nº 26/2009 de 19 de febrero de 2009, hasta el vicio más antiguo, esto es hasta la emisión de la Vista de Cargo inclusive, por haber sido dictada estableciendo impuesto omitido, accesorios y multa, siendo que existe pérdida fiscal en el periodo fiscalizado y en caso de que se declare la nulidad se disponga también la nulidad de la Declaración Jurada Rectificatoria a favor de la Administración Tributaria; por último, en caso de declarar la revocatoria de la resolución impugnada, se conmine a la Administración Tributaria a reliquidar la pérdida fiscal reponiendo (revirtiendo) la referida Rectificatoria.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 118, fue corrida en traslado y citada la autoridad recurrida, se apersona Juan Carlos Maita Michel en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, quien por memorial de fs. 244 a 253, contesta en forma negativa expresando en síntesis lo siguiente:

1.- Señala que en lo referente a la denuncia de la existencia de presión a efectos de presentar las Declaraciones Juradas Rectificatorias, se tiene que una vez notificado con la Vista de Cargo Nº 7808-0008OFE0074.101 el 27 de noviembre de 2008, comunicándole al sujeto pasivo a conformar dichas observaciones, ya sea cancelando a través de boletas de pago o a través de las declaraciones Juradas Rectificatorias de cada impuesto en observancia del num. 2 de la RA 05-003299, sin que se evidencie ningún hecho de presión que haya obligado al sujeto pasivo a tomar dicha decisión, quedando desvirtuado lo aseverado por la parte actora, por lo que no se vulneró el principio del debido proceso, ni el derecho a la defensa, al no haberse causado ningún perjuicio con el requerimiento y presentación de la declaración jurada rectificatoria.

2.- Refiere que al momento de emitir la Vista de Cargo, la Administración Tributaria estableció lo siguiente: a) que la empresa demandante en la determinación de la Utilidad o Pérdida Neta de la gestión 2005, tomó indebidamente como gasto deducible el importe de Bs. 45’687.649 que corresponde a la depreciación de activos fijos revalorizados, gastos que según el art. 47 num. 7) de la Ley Nº 843 y art. 18 inc. h) del DS Nº 24051 se consideran no deducibles; b) Que de no proceder con la rectificación de la Declaración Jurada del IUE de la gestión 2005, tenía la opción de pagar los reparos a favor del fisco de 21’492.721 UFV equivalente a Bs. 31’209.357 cuya base imponible tiene origen en el establecimiento de la diferencia por la declaración indebida como gasto deducible de la depreciación de activos fijos revalorizados de Bs. 45’687.649; sin embargo el demandante antes de la emisión de la Resolución Determinativa presentó la declaración jurada rectificatoria del IUE de la gestión 2005, aceptando la observación efectuada, constituyendo una determinación del propio contribuyente, por lo que no puede alegarse omisión de reliquidación de la base imponible del IUE, más aún si en previsión del art. 68 num. 8) de la Ley Nº 2492, se puso en conocimiento las alternativas para la extinción de la obligación tributaria.

3.- A su vez, señala que el procedimiento aplicado en la determinación de la deuda tributaria en la Vista de Cargo fue efectuada sobre base cierta, en aplicación del art. 43. I de la Ley Nº 2492, considerándose la documentación proporcionada por el contribuyente y por terceros, como es el caso de YPFB que transfirió los activos fijos, determinándose como cierta la información contenida en el “Anexo B Resumen” elaborado por Muse Stancil & Co.

4.-Manifiesta que la información proporcionada por YPFB, constituye la base para determinar las observaciones por gasto no deducible, válida mientras no se demuestre fehacientemente lo contrario, en observancia del art. 217 de la Ley Nº 3092, por lo que es válida la información emergente del “Apéndice B Resumen”, al no haberse demostrado que la información contenida en la misma carezca de valor legal.

Prosigue manifestando que en el Informe Pericial, el Perito analizó el tema en controversia, considerando el procedimiento aplicado por la Administración Tributaria en sus papeles de trabajo, en la Vista de Cargo y en la Resolución Determinativa, como así la documentación obtenida de YPFB (Estados Financieros y cuadros elaborados por la Muse Stancil & Co) y la presentación de la Declaración Jurada Rectificatoria del IUE; como resultado se estableció que el “Anexo B Resumen” contiene información errónea por fallos en la Fórmula del Excel, por lo que no hubiese existido depreciación en exceso, sino un decremento en $us. 9.498.251, correspondiendo la presentación de una nueva Declaración Jurada Rectificatoria del IUE, en la cual la pérdida acumulada no compensada se incremente en Bs. 10’ 637.209 respecto a la Declaración Jurada original, por tanto si bien constituye un medio de prueba en los términos del art. 81 de la Ley Nº 2492 y 215 de la Ley Nº 3092; sin embargo el contenido del mismo constituye una opinión que no desvirtuó los datos consignados en el “Anexo B Resumen”, al no ser el medio autorizado para declarar la invalidez de un informe elaborado y aceptado por YPFB a CHACO S.A.M. en virtud de la Capitalización.

Sostiene que habiéndose determinado que el “Anexo B Detallado” no cuenta con mayor respaldo, y deviene de una apreciación subjetiva del recurrente, los valores de los activos fijos aplicados por el SIN en función al cuadro “Apéndice B Resumen” elaborados por Muse Stancil & Co es correcta, por lo que no se advierte vicio de nulidad en el proceso de fiscalización.

5.-Manifiesta que la presente demanda contencioso administrativa es de puro derecho, por consiguiente no contempla etapa probatoria alguna para ofrecer pruebas, menos de reciente obtención conforme el art. 354 de la Ley Nº 1760, asimismo las pruebas deben necesariamente ofrecerse antes de la emisión de la Resolución Determinativa, si fueron ofrecidas fuera de plazo, el sujeto pasivo de la obligación tributaria debe probar que la omisión no fue por causa propia, y debe presentarla con juramento de reciente obtención, conforme estipula el art. 81 de la Ley Nº 2492; en consecuencia la Carta de 30 de octubre de 2009 no podía ni debía ser ofrecida dentro de este proceso, por haber precluído los plazos probatorios en las diferentes instancias administrativas, por tanto se desvirtuaría el procedimiento del contencioso administrativo en esta etapa judicial.

Concluye solicitando a este Tribunal Supremo de Justicia declare IMPROBADA la demanda contencioso administrativa, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0319/2009 de 11 de septiembre de 2009.

Aceptada la respuesta a la demanda por decreto de fs. 255, se corrió traslado a la entidad demandante para la réplica, quien por memorial de fs. 257 a 265 presentó la réplica y a fs. 270 a 275 la dúplica, y finalmente por proveído de fs. 277 se decretó Autos para Sentencia.

CONSIDERANDO III: Que la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución esta atribuido por mandato de los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, en concordancia con los artículos 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos sucedidos en fase administrativa y realizar control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Que del análisis y compulsa de lo anteriormente señalado, los datos procesales y de la resolución administrativa impugnada, se establecen los siguientes extremos:

De la revisión de antecedentes administrativos, se colige que el 27 de noviembre de 2008, la Administración Tributaria notificó a CHACO YPFB con la Vista de Cargo Nº 7808.0008OFE0074.101 de 25 de noviembre de 2008(fs. 49 a 52 Anexo 1), que mereció la formulación de descargos por parte del contribuyente a los reparos contenidos en la misma a través de la presentación de Declaración Jurada Rectificatoria mediante Portal Newton (Form. 500, con Nº de Orden 7831413619) correspondiente a la gestión fiscal 2005; sin embargo mediante nota de 18 de febrero de 2009; la parte actora hace conocer que dicha presentación de rectificatoria del IUE por la gestión 2005, no constituye aceptación ni reconocimiento explícito de la pretensión de la Administración Tributaria.

Ulteriormente el 19 de febrero de 2009, se emite la Resolución Determinativa Nº 026/2009 (fs. 153 a 157 anexo 1), determinando la INEXISTENCIA DE LA DEUDA TRIBUTARIA y dispone archivo de obrados.

Contra la referida resolución la empresa petrolera CHACO S.A. formuló recurso de Alzada con el argumento de que la Rectificatoria, no es, ni puede ser entendida como la conformación de los cargos contenidos en la Vista de Cargo 7808.0008OFE0074.101 (fs. 119 a 126 del anexo 1), que fue resuelto por Resolución ARIT-SCT/RA 0091/2009 de 19 de junio de 2009, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, que confirmó la Resolución Determinativa Nº 026/2009 (fs. 413 a 417 del anexo 2).

Ante esa resolución, la parte actora interpuso recurso jerárquico (fs. 458 a 467 del anexo 2), que fue resuelto mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0319/2009 de 11 de septiembre (fs. 541 a 558 anexo 2), emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que ratificó la Resolución impugnada, manteniendo firme y subsistente la Resolución Determinativa de 19 de febrero de 2009.

Establecidos los antecedentes de hecho y de derecho, a efecto de pronunciar resolución, se desprende que el objeto de controversia, se circunscribe a los siguientes hechos puntuales:

1. Si la Administración Tributaria incurrió en una Ilegal conminatoria contra YPFB CHACO S.A. para la presentación de Declaraciones Juradas Rectificatorias, lo que dio lugar a que en base a la misma se pretenda un ilegal reconocimiento del cargo tributario dispuesto en la Vista de Cargo Nº 7808.0008OFE0074.101.

2. Que en el caso de autos la Administración Tributaria emitió una Vista de Cargo con una fiscalización inacabada, por no haber determinado la base imponible del IUE al 31 de marzo de 2005.

3. La existencia de elementos de convicción que demuestran la presencia del error de cuantificación de 10 campos petroleros de CHACO S.A., que condujo a que la Administración Tributaria desconozca el valor real de USD 55.867.927 por basar la determinación en un documento no idóneo (Apéndice” B” Resumen) que contenía el ilegal valor cero (0) contrario al valor real consignado en los Libros de YPFB.

Una vez identificados los puntos de controversia, se establecen los siguientes extremos: