SE/0325/2014

SALA PLENA

SENTENCIA: 325/2014.

FECHA: Sucre, 7 de octubre de 2014

EXP. N° : 74/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Administradora de Tarjetas de Crédito S.A. (ATC SA) contra la Superintendencia Tributaria General, actualmente Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Administradora de Tarjetas de Crédito S.A. (ATC SA) contra la Superintendencia Tributaria General, actual Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 32 a 37 subsanada a fs. 43, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0635/2007 de 1 de noviembre de 2007 emitida por la Superintendencia Tributaria General; la respuesta de fs. 73 a 75 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que la Administradora de Tarjetas de Crédito S.A. (ATC SA), representada por Carlos Antonio Valdivia Delgado, en el plazo previsto en el art. 780 del Cód. Pdto. Civil, se apersona interponiendo demanda contencioso administrativa, fundamentando en síntesis lo siguiente:

Que la ATC SA en fecha 30 de diciembre de 2005, presentó al Servicio de Impuestos Nacionales solicitud de aprobación de Declaraciones Juradas Rectificativas del Formulario 143-1 (IVA) y Formulario 156-1 (IT) correspondientes a los periodos que abarcan desde mayo de 2002 a octubre de 2003, explicando que esos montos declarados indebidamente provienen de operaciones realizadas por el pago de comisiones pagadas a bancos del exterior por el uso de tarjetas de crédito extranjeras en Bolivia, que las facturas emitidas por ATC S.A. a los establecimientos locales que aceptan tarjetas de crédito extranjeras, se incluyeron la base imponible del Impuesto al Valor Agrado (IVA) y del Impuesto a las Transacciones (IT), por su parte los importes correspondientes al Impuesto a las Utilidades de Empresas-Beneficiarios del Exterior (IUE-BE), pagado por los Bancos extranjeros por los ingresos obtenidos en Bolivia por la comisión emisora, lo que generó declaraciones indebidas que ameritaron la rectificación de la Declaraciones Juradas; sin embargo, la administración tributaria mediante Resolución Administrativa Nº 0012/07 de 22 de enero de 2007, rechazó la solicitud de aprobación de rectificación de las declaraciones juradas del IVA e IT, en apoyo de la Resolución Administrativa (RA) 13-0003-05. Ante este rechazo la ATC SA interpuso recurso de alzada ante la Superintendencia Tributaria Regional La Paz, que resolvió mediante Resolución Nº STR/LPZ/RA 0354/2007 de 6 de julio de 2007, confirmar la resolución impugnada manteniendo firme y subsistente el rechazo de la rectificación de las declaraciones juradas del IVA e IT. Contra este fallo la ATC S.A. planteó recurso jerárquico ante la Superintendencia Tributaria General que dictó la resolución STG-RJ/0635/2007 de 1 de noviembre de 2007, confirmando totalmente la resolución STR/LPZ/RA 0354/2007 y por tanto mantiene firme el rechazo a la solicitud de rectificaciones de la ATC SA.

Por esta razón, en apoyo del art. 70 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA) Nº 2341 de 23 de abril de 2002 y arts. 778 y sgtes del Cód. Pdto. Civil, aplicable en materia tributaria por el art. 74 num. 2. de la Ley Nº 2492, la ATC SA, interpuso contencioso administrativo impugnando la resolución del recurso jerárquico, argumentando: a) que el complejo mecanismo de operación de tarjetas de crédito extranjeras no puede ser reducido a una simple operación de comisionistas; b) que debió aplicarse el principio de fuente o territorialidad, por tanto el IUE-BE por pago de servicios es excluyente del IT y del IVA, c) finalmente, que la ATC S.A. no es agente de retención ni puede trasladar su obligación tributaria a otro sujeto.

Agrega que la RA 05-0035-00 reconoce la existencia de ATC en Bolivia y su tratamiento impositivo, cuya labor no es de simple comisionista o repartidor de comisiones, sino es una empresa que presta complejos servicios de administración que abarcan desde el relacionamiento con los Bancos locales hasta la implementación de nuevos servicios informáticos, velando por el correcto uso de la marca VISA o MASTER CARD. Por otra parte, en virtud del principio de fuente o territorialidad, el IUE-BE por pago de servicios es excluyente del IT y del IVA, conforme al numeral 39 de la RA 05-0035-00 en la forma prevista en el art. 51 de la Ley Nº 843 (texto ordenado vigente), porque las comisiones se consideran como ingresos de fuente boliviana a favor de beneficiarios del exterior, por lo tanto no alcanza al IVA ni al IT, sino abarca únicamente al IUE-BE, norma que desconoció la resolución jerárquica en perjuicio de ATC SA.

Finalmente refiere que conforme al numeral 41 de la R.A. 05-0035-00, la ATC S.A. no se constituye en un Agente de Retención sino un Agente de Percepción, por cuanto posee la información necesaria para determinar y pagar el IUE que grava las comisiones que cobran los bancos del exterior, a las empresas administradoras de tarjetas de crédito; además que la ATC SA determina el monto global de las comisiones pagadas mensualmente por todos y cada uno de los establecimientos locales y la percepción correspondiente deberá ser empozada a cuentas fiscales y, para ratificar esta afirmación cita el art. 25 de la Ley Nº 2492.

Con estos argumentos reitera que la ATC SA tiene legítimo derecho a rectificar las Declaraciones Juradas, y solicitó que en sentencia se declare probada la demanda, por tanto se deje sin efecto la Resolución del Recurso Jerárquico STG-RJ/0635/2007 de 1 de noviembre de 2007 dictada por la Superintendencia Tributaria General, y en consecuencia se revoque la Resolución Administrativa Nº 0012/007 de 22 de enero de 2007, emitida por la Gerencia Grandes Contribuyentes de La Paz del SIN.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 45, se corrió traslado a la autoridad demandada, que citado Rafael Vergara Sandoval, en su condición de Superintendente Tributario General, en tiempo hábil por memorial de fs. 73 a 75, respondió la demanda en base a los siguientes fundamentos:

Que de acuerdo a lo establecido por los arts. 1 inc. b), 5, 72 y 74 de la Ley Nº 843, el IVA e IT son aplicables a la ATC SA, por cuanto ésta institución se encuentra prestando servicios en territorio nacional, y porque el precio neto de la prestación de servicio en el caso del IVA y el importe de la retribución total obtenida en el caso del IT, constituyen la base imponible de cada impuesto que resulta ser exigible por la Administración Tributaria, y que en ningún caso procede la deducción de la denominada “comisión extranjera” que aduce el demandante.

Con referencia al principio de fuente o territorialidad, en virtud a que la ATC S.A. presta servicios en territorio nacional, su actividad está sujeta al IVA e IT en aplicación de los arts. 1 inc. b), 72 de la Ley Nº 843 y 3 inc. d) del DS 21350, en ese entendido de acuerdo al num. 7 de la R.A. 050039-99 y num. 19 de la R.A. 05-0042-99, la ATC SA se encuentra obligada de emitir facturas y pagar impuestos sobre el importe total de la comisión, sin importar que la misma sea distribuida entre la ATC y el banco del exterior, ya que de lo contrario implicaría la supresión del derecho al crédito fiscal por el importe de la comisión extranjera.

Aclara que el IVA e IT son impuestos completamente independientes del IUE-BE, ya que los dos primeros se gravan dentro del territorio boliviano y el último grava las rentas de fuente bolivianas remesadas a beneficiarios en el exterior; pero además dichas operaciones se concretan en momentos diferentes, ya el IVA e IT se perfeccionan en el momento de la percepción de la comisión o emisión de la factura por el importe total de la retribución, en cambio el IUE-BE, se perfecciona cuando se pagan rentas al beneficiario del exterior.

Respecto al IUE-BE previsto en el art. 51. II de la Ley Nº 843, concluye que la ATC SA es un agente de retención de dicho impuesto, por todas las rentas de fuente boliviana remesadas a beneficiarios del exterior; independientemente de ello en su calidad de comisionista, es sujeto pasivo del IVA e IT sobre el total de las transacciones realizadas en territorio nacional.

Por último refiere que la pretensión de la ATC SA de trasladar su obligación tributaria a otro sujeto, en aplicación del art. 24 de la Ley Nº 2492 resulta inadmisible.

Con estos argumentos impetra que se declare improbada la demanda interpuesta por ATC S.A. y se mantenga firme la resolución del recurso jerárquico STG-RJ/0635/2007 de 1 de noviembre de 2007.

Aceptada la respuesta a la demanda por decreto de fs. 80, y corrida en traslado, la empresa demandante presentó réplica de fs. 82 a 85, y la entidad demandada su dúplica de fs. 92 a 95, decretándose autos para sentencia a fs. 97.

CONSIDERANDO III: Que en virtud a la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por mandato del art. 10. I de la Ley Nº 212 de Transición para el Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2011, en concordancia a lo previsto en los arts. 778 a 781 del Código Pdto. Civil, siendo el objeto conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, según la veracidad o no del reclamo planteado, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en la fase administrativa frente a los argumentos expuestos por el demandante y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Gerencia Distrital GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales y la Superintendencia Tributaria General.

CONSIDERANDO IV: Que de la compulsa de los datos procesales como la resolución administrativa impugnada, se establece las siguientes conclusiones:

1).- En principio, de obrados se evidencia que la Resolución Administrativa (RA) Nº 0012/07 de 22 de enero de 2007 (fs. 176 a 177 del 1er. anexo), emitida por la Gerencia GRACO La Paz, rechazó la solicitud de ATC SA para la aprobación de declaraciones juradas rectificadas del impuesto IVA e IT, presentadas en formularios 143 y 156, en virtud a la RA Nº 13-0003-05 de 12 de enero de 2005; que en su parte resolutiva establece: “Independientemente de su destino final, las comisiones cobradas por ATC SA a los comercios locales, por la compra en el país de bienes y servicios utilizando tarjetas de crédito o débito emitidas en el exterior, considerando que las mismas tienen origen en una actividad realizada en territorio nacional y por el “principio de fuente”, se encuentran alcanzadas por los impuestos IVA, IT e IUE”.

Contra esta resolución la ATC SA planteó recurso de alzada (fs. 11 a 15 del 2do. anexo), que mereció la Resolución del Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0354/2007 de 06 de julio de 2007 (fs. 60 a 64 del 2do. anexo), emitida por la Superintendencia Tributaria Regional La Paz, que confirmó la resolución impugnada y mantuvo firme y subsistente el rechazo de la rectificación de la declaraciones juradas de los IVA(F-143) e IT (F-156) por los periodos mayo 2002 a octubre 2003; finalmente contra este fallo la ATC SA formuló recurso jerárquico emitiéndose la resolución STG-RJ/0635/2007 de 01 de noviembre de 2007 (fs. 109 a 121 del 2do. anexo), por el Superintendente Tributario General, que confirmó la resolución STR/LPZ/RA 0354/2007, manteniendo firme y subsistente la RA Nº 0012/07 de 22 de enero de 2007, conforme establece el art. 212-I inc. a) de la Ley Nº 3092 (Título V del CTb), es decir, mantiene el rechazo a la solicitud de las rectificaciones de declaraciones juradas.

Al presente, corresponde analizar si existe o no infracción de disposiciones legales, como derechos lesionados por la resolución jerárquica denunciada en la demanda, principalmente comprobar si por la operación de intermediación de servicios realizada por la ATC SA con las tarjetas Visa o Master Card, debe cancelar solamente el IUE-BE o también el IVA e IT como estableció la administración tributaria.

2).- La ATC SA en su demanda sintetiza su reclamo a los siguientes hechos: a) el complejo mecanismo de operaciones de tarjetas de crédito extranjeras no puede ser considerada como operaciones de comisionistas; b) por el principio de fuente o territorialidad, el pago del IUE-BE por los servicios que presta es excluyente del IT e IVA; c) la ATC S.A. no constituye un Agente de Retención ni pretende trasladar su obligación tributaria a otro agente.

En el caso de autos, corresponde ingresar al análisis de estos puntos a efecto de dar respuesta a los reclamos planteados y así verificar si tiene o no sustento legal: