SE/0335/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 335/2015.

FECHA: sucre, 7 de julio de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 47/2010.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Sectorial de Hidrocarburos Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADA RELATORA: Norka Natalia Mercado Guzmán.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos de Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en el que demanda la revocatoria de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0411/2009, pronunciada el 20 de noviembre de 2009.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 54 a 55, la contestación de fs. 78 a 81, la réplica de fs. 87, dúplica de fs. 93 a 94, los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I: Que Dora Montenegro Caballero en su condición de Gerente Sectorial de Hidrocarburos del SIN, en el plazo previsto en el art. 780 del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contencioso administrativa, en base a los siguientes argumentos:

Señala que la Administración Tributaria procedió a la Fiscalización bajo la modalidad de Orden de Verificación Externa de las obligaciones impositivas del contribuyente EMPRESA PETROLERA CHACO S.A. correspondiente al Impuesto al Valor Agregado (IVA) de los periodos abril y mayo de 2004; habiendo emitido la Resolución Determinativa GSJ-DTJC No- 048/2009, posteriormente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT SCZ/RA 0129/2009 y por último la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0411/2009.

Manifiesta que la Resolución Jerárquica, erróneamente ha establecido que los gastos de capacitación son necesarios para el mantenimiento de la fuerza laboral cuyo beneficio o incidente se plasma en la eficiencia y productividad de la empresa con un mejor desempeño de sus dependientes.

Añade que dentro de este concepto, se encuentran facturas que corresponden a maestrías y diplomados para los dependientes, los cuales son considerados como BENEFICIOS ADICIONALES a los trabajadores, debido a que estos estudios superiores son de formación profesional y no de capacitación corporativa como pretende asumir la Autoridad de Impugnación. Al respecto expresa que el beneficio adicional es el derecho o privilegio que tienen los trabajadores de CHACO S.A. que extraordinariamente se suma aparte de los concedidos por la ley, por tanto no corresponde este gasto como una obligación de la empresa en un sentido estricto, sino que es una medida extraordinaria destinada a favorecer al trabajador; por lo que se acomoda a lo dispuesto por el art. 19 de la Ley 843 inc. d) sobre el RC-IVA, que es un impuesto complementario al IVA.

Indica que el argumento de la Autoridad General de Impugnación Tributaria no alcanza a justificar que dichos gastos son operacionales, por lo que afirma que no constituyen gastos que comprenden el normal funcionamiento de la empresa y de manera indirecta no constituyen relación alguna con la actividad económica del contribuyente, en consecuencia pide se deje sin efecto lo dispuesto por la AGIT.

En cuanto a los seguros de accidentes personales, la Resolución Jerárquica estableció que no pueden considerarse como un ingreso adicional del personal dependiente, pues no constituye una retribución ordinaria ni extraordinaria, sino una obligación del empleador para precautelar la seguridad de sus dependientes, encontrándose vinculada a la actividad gravada de la empresa. Al respecto, alega que los seguros adicionales contratados por el contribuyente son considerados BENEFICIOS ADICIONALES o sobre-sueldos del personal dependiente, razón por la cual, debe ser sujeto de la retención del impuesto RC-IVA como lo establece el inc. d) del art. 19 de la Ley Nº 843. Añade, que la citada Ley en su art. 8 inc. a) segundo párrafo y el art. 8 del DS Nº 21530, prevén que sólo darán lugar al cómputo del crédito fiscal las compras, adquisiciones o importaciones definitivas, contratos de obra o servicios, o toda otra prestación o insumo de cualquier naturaleza, en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas, en consecuencia pide se deje sin efecto lo dispuesto por la AGIT y se mantenga el reparo determinado.

Por lo expuesto, solicita se declare probada la demanda y se revoque parcialmente la Resolución impugnada, manteniéndose firme y subsistente la Resolución Determinativa Nº 048/2009.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por providencia de fs. 59, de 1 de abril de 2010, y corrido el traslado correspondiente, la Autoridad General de Impugnación Tributaria, mediante memorial de fs. 78 a 81, contesta negativamente a la demanda, señalando lo siguiente:

De acuerdo con la Consulta de Padrón, la Empresa Petrolera CHACO S.A., tiene como actividad principal la extracción de petróleo crudo y gas natural, y como actividad secundaria la exploración de hidrocarburos; si bien es cierto que la capacitación de su personal en Dirección y Gestión Empresarial o en Asistencia de Gerencia no son gastos que se vinculen directamente con la actividad gravada, empero no es menos cierto que los mismos constituyen gastos indirectos para el desarrollo de la producción y de las operaciones mercantiles relacionadas con la obtención de rentas gravadas y con el giro de la empresa, por ello, la constante capacitación de los recursos humanos será necesario para el desarrollo de las actividades de la empresa, consecuentemente, los gastos de capacitación son necesarios para el mantenimiento de la fuerza laboral, cuyo beneficio o incidencia en el desarrollo de las actividades de la empresa forman parte del costo operativo, y se plasma en la eficiencia y productividad de la empresa con un mejor desempeño de sus dependientes, consiguientemente dichos gastos no corresponden a un beneficio adicional para dependientes, como señala erróneamente la Administración Tributaria, no siendo posible pretender que se realice la retención del RC-IVA al beneficiario del curso, pues corresponde a un gasto necesario para la obtención de la utilidad y la conservación de la fuente que la genera, cumpliéndose lo establecido en el inc. a) del art. 8 de la Ley Nº 843.

Por otra parte, la Administración Tributaria indica que la AGIT no justificó que dichos gastos sean operacionales, ni siquiera citando las Resoluciones de Recurso Jerárquico, que no constituyen jurisprudencia alguna. Al respecto, aclara que la Autoridad General de Impugnación Tributaria tiene la facultad de unificar criterios jurídico-técnicos en las resoluciones jerárquicas que emite en materia tributaria; toda resolución que resuelva un recurso jerárquico se constituye en un precedente tributario que debe aplicarse y puede invocarse en casos futuros siempre que exista analogía en el problema jurídico planteado, evitando con ello, la existencia de resoluciones con criterios divergentes que originen inseguridad jurídica en el tratamiento y aplicación de las normas tributarias; por lo que el argumento esgrimido por la Administración Tributaria en este punto, no tiene sustento técnico legal.

Finalmente, en cuanto al argumento planteado sobre los seguros de accidentes personales, aclara que la Administración Tributaria, en la Resolución Determinativa, dispuso la depuración de crédito fiscal IVA por concepto del Seguro Adicional por un importe de Bs. 89.357, por tratarse de un gasto no relacionado con la actividad de la empresa. Al respecto, sostiene que la Póliza detallada en las facturas observadas se relaciona a Accidentes Personales, que cubre Muerte Accidental, Invalidez permanente total y/o parcial y Gastos Médicos, vigente del 30 de abril de 2004 al 30 de abril de 2005, el mismo que de acuerdo con la naturaleza de las actividades de la Empresa Petrolera CHACO S.A., resulta necesario contar con este tipo de seguro, por lo que su habilitación no puede considerarse como un ingreso adicional del personal dependiente, pues no se constituye una retribución ordinaria ni extraordinaria como dispone el inc. d) del art. 19 de la Ley Nº 843, sino una obligación del empleador para precautelar la seguridad de sus dependientes, encontrándose vinculada con la actividad gravada como prevé el art. 8 inc. a) de la Ley Nº 843; por lo que no corresponde el cómputo del crédito fiscal por este concepto.

En base a estos fundamentos solicitó se declare improbada la demanda contencioso administrativa, y se mantenga firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0411/2009 de 20 de noviembre de 2009.

CONSIDERANDO III: Que de la revisión de los antecedentes de emisión de la resolución impugnada se evidencia lo siguiente:

La administración tributaria emitió la Resolución Determinativa Nº 48/2009 de 9 de junio de 2009, en la cual estableció de oficio sobre base cierta las obligaciones impositivas de la empresa petrolera CHACO S.A., correspondiente al IVA de los periodos abril y mayo de 2004, por la suma de 128.731 UFV equivalentes a Bs. 196.279, monto que incluye tributo omitido, mantenimiento de valor, intereses y multa por incumplimiento a deberes formales.

La Resolución Determinativa fue impugnada por la empresa petrolera CHACO S.A., emitiéndose la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0129/2009 de 11 de septiembre de 2009, por la cual la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Santa Cruz, la revocó parcialmente, dejándose sin efecto el pago del importe de Bs. 3.719.

Contra esa resolución, la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN planteó recurso jerárquico, que fue resuelto a través de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0411/2009 de 20 de noviembre de 2009, en la que determinó revocar parcialmente la Resolución de Alzada, en la parte referida a la depuración de crédito fiscal correspondiente a la factura Nº 28972, emitida por el Hotel Camino Real, declarando firme y subsistente la resolución impugnada; en consecuencia, mantiene nulas y sin efecto las observaciones al crédito fiscal de las facturas Nºs 53723, 271, 276, 292, 96777, 72073 y 72836, modificando la deuda tributaria establecida en la Resolución Determinativa Nº 48/2009 de 9 de junio de 2009, de 128.731 UFV equivalentes a Bs. 196.279 a 121.148 UFV equivalentes a Bs. 184.717, importe que incluye impuesto omitido, intereses, multa por incumplimiento a deberes formales y sanción por la conducta tributaria.

En síntesis, en el presente caso la Resolución Jerárquica dejó sin efecto las observaciones que realizó la Administración Tributaria al crédito fiscal de las facturas que se detallan a continuación:

1.- Gastos de Capacitación: a) Factura Nº 53723 por Bs. 9.448,40, emitida por la Universidad Privada de Santa Cruz (UPSA), por concepto de pago de Maestría cursada por Manuel Paz Montero; b) Facturas Nºs 271, 276 y 292, por Bs. 3.318, 3318 y 3.322,20 respectivamente, emitidas por Formativa S.R.L., por concepto de pago de Diplomado Técnico de Asistencia de Gerencia, cursado por Nelcy Guzmán, María Luz Benìtez y Ana Carola Seleme; c) Factura Nº 96777 de 10 de mayo de 2004 por Bs. 360.70, emitida por la Universidad Técnica Privada de Santa Cruz (UTEPSA), por concepto de matrícula carrera de Derecho para Ysela Maithe Vargas Gálvez, todos beneficiarios de acuerdo con el Listado de Personal, remitido por la Empresa CHACO S.A. (fs.99,103,113,120,130 Anexo 1).

2) Seguros de Accidentes Personales: Facturas Nºs 72073 y 72836, emitidas por BISA Seguros y Reaseguros S.A. por Bs. 79,10 y 359,09, por concepto de pago de Pólizas Accidentes Personales 702-2000591-114377 y 702-2000591-115373, para Fernando Alonso Cirbián Gutiérrez. (fs.333 y 342 Anexo 2).

Que siendo el objeto de la controversia la determinación de dejar sin efecto los reparos por crédito fiscal por gastos de capacitación y seguros de accidentes personales, se concluye lo siguiente:

1.- En cuanto al crédito fiscal por gastos de capacitación. Se tiene que las facturas emitidas en los meses de abril y mayo de 2004 a nombre de la Empresa Petrolera CHACO S.A., por concepto de maestrías, diplomado y otros cursos, cuyos beneficiarios fueron dependientes de la empresa, se constituyen en gastos indirectos relacionados con el giro de la unidad económica y por consiguiente vinculados a la activad desarrollada por el contribuyente, cuya actividad principal según el Certificado de Inscripción del Padrón Nacional de Contribuyentes de fs. 1 del anexo 1, consiste en la extracción de petróleo crudo y gas natural, y su actividad secundaria la exploración de hidrocarburos.

Que el inc. a) del art. 8 de la Ley Nº 843, prevé que sólo darán lugar al crédito fiscal, las compras o adquisiciones en la medida en que se vinculen con la actividad gravada, es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen.