SE/0386/2013

SALA PLENA

SENTENCIA: 386/2013.

EXP. N°: 74/2007.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Interpuesto por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales c/ el Superintendente Tributario General

FECHA: Sucre, diecisiete de septiembre de dos mil trece.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales contra el Superintendente Tributario General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativo de fs. 45 a 49, impugnando la Resolución del Recurso Jerárquico Nº STG-RJ/0345/2006 de 16 de noviembre; la respuesta de fs. 78 a 81; los antecedentes procesales y:

CONSIDERANDO I: Que la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, representado legalmente por Mario Veimar Cazon Morales, se apersona por memorial de fojas 45 a 49, interponiendo demanda contenciosa administrativa, fundamentando su acción, en síntesis lo siguiente:

Refiere que la autoridad demandada confirmo injustamente la Resolución del Recurso de Alzada Nº STR-CBA/102/2005 de 17 de julio de 2005, misma que revoca totalmente la “R.A. 51/2005” (sic) que rechazó la solicitud de reproceso planteado por Industrias de Aceite S.A.; consiguientemente, se daría curso a la solicitud de la referida empresa a la devolución impositiva por el periodo septiembre 2004 del impuesto IVA, pese a que la factura Nº 46 emitida por el sujeto pasivo Jorge Chipana Estrada, se encuentra anulada, porque el referido sujeto pasivo, habría presentado declaración jurada anulando una dosificación completa de notas fiscales de la 1 a la 250, encontrándose dentro esta anulación, la mencionada factura Nº 46.

Manifiesta como antecedentes, que el contribuyente Industrias de Aceite S.A., solicitó devolución impositiva por el periodo septiembre 2004 del impuesto IVA y que en primera instancia fue rechazada por causas no atribuibles al exportador, por lo que el referido contribuyente solicitó el reproceso de su trámite. Aclara que los errores atribuibles a la Administración Tributaria fueron paulatinamente solucionados, y que sin embargo, en el reporte de errores de información de fecha “05.05.05, donde se detecta todavía problemas con 12 declaraciones juradas (no atribuibles al exportador) y con una nota fiscal no dosificada o inválida, detectando el reporte que en fecha 04.05.05, el señor, JORGE CHIPANA ESTRADA, titular del RUC 9934731 (NIT 1290845012)” (sic), presentó declaración jurada anulando una dosificación completa de notas fiscales de la 1 a la 250, encontrándose dentro esta anulación la factura Nº 46 presentada por Industrias de Aceite S.A. con solicitud de devolución impositiva. Asimismo indica que los descargos presentados por el sujeto pasivo, analizados por la Administración Tributaria, no desvirtuaron el error detectado, por lo que no fueron considerados válidos, “motivo por el que no se pudo continuar con el procesamiento de la S.D.I.” (sic), por lo que emitió y notificó con la R.A. Nº 51/2005 al amparo de los “D.S. 25465 y 26630, de las R.N.D. Nº 10-0004-02 y 10-0004-03 y del Manual de procedimiento Administrativo de Reproceso de S.D.I., que faculta a la Administración Tributaria a rechazar definitivamente la solicitud de reproceso en esta etapa, siempre y cuando los errores detectados por el sistema, sean atribuibles al exportador en su totalidad” (sic).

Refiere que existió indebida interpretación de los hechos y las normas tributarias correspondientes a la solicitud y proceso de devolución impositiva de exportación, en razón de que el Superintendente Tributario General, estableció como línea doctrinal tributaria, que para ser válido el crédito fiscal, deben ser cumplidos tres requisitos por el contribuyente, que son: 1) Si existió la emisión de la factura; 2) Si la transacción fue efectivamente realizada; y 3) Si la misma, se encontraba vinculada con la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen. Alega que la autoridad demandada, en su análisis estableció que la empresa “Industrias de Aceite S.A.” presentó la factura 46 en original emitida el 17 de septiembre de 2004 por el servicio de transporte de Jorge Chipana Estrada; que el segundo requisito también fue cumplido, porque la referida factura corresponde al servicio de transporte de harina de soya de Santa Cruz a La Paz; y, en relación al tercer requisito, estableció que el servicio de transporte prestado por Jorge Chipana Estrada fue verificado efectivamente. Así, manifiesta que el demandado señaló “verificado el cumplimiento con todos los requisitos para gozar del beneficio” (sic) del crédito fiscal IVA por parte del contribuyente y que la causa del rechazo no es atribuible al contribuyente por lo que confirmó la Resolución de Alzada. Asimismo indica el demandante, que este análisis deja de lado, importantes elementos que debieron ser considerados que demuestran que la Administración Tributaria no vulneró los derechos del contribuyente; y alega que la declaración jurada correspondiente al formulario Nº 3348-1 presentada por Jorge Chipana Estrada, está expresamente referida al extravío de la factura observada por el sistema con el número 46, por lo que no es un “pretexto inventado” (sic) por la Administración Tributaria para rechazar la solicitud de devolución impositiva, sino un hecho real, teniendo como prueba los reportes de información del 5 y 6 de mayo de 2005, donde se advierte la observación realizada por el “Sistema” (sic) a la nota fiscal Nº 46 como no dosificada o inválida, y que la misma se encuentra declarada como extraviada, que consiguientemente no generó crédito fiscal para la correspondiente devolución impositiva solicitada por el exportador, por lo que correspondió al SIN rechazar la devolución impositiva porque “uno de los documentos soporte de la solicitud se encuentra anulado” (sic) en aplicación del numeral 72 de la Resolución Administrativa Nº 05-0043-99, y que la declaratoria de extravío de la referida factura por el proveedor y la norma citada, no pudo ser ignorada de oficio por la Administración Tributaria. Alega asimismo, que una factura declarada como extraviada no puede generar ningún tipo de crédito a favor de terceros, cuando el monto impositivo de dicha factura no ha sido determinado ni empozado; y que las argumentaciones de las resoluciones del Recurso de Alzada y Recurso Jerárquico no cambian esta realidad.

Refiere que el error detectado por el “sistema” (sic), no es atribuible a la Administración Tributaria y bajo ningún argumento, un funcionario público puede dejar de aplicar la normativa del Manual de reprocesos, sobre todo, si ésta no contradice ley o norma de superior jerarquía.

Manifiesta que “el Fisco” (sic) no recibió monto alguno por facturas declaradas como extraviadas y anuladas mediante un trámite formal por el propio emisor, por lo que omitir esta situación daría lugar a que el Estado devuelva impuestos que de ninguna manera corresponden. Y concluye señalando que en la Resolución del Recurso Jerárquico, no hubo adecuada relación y análisis de los hechos.

Con estos argumentos la entidad demandante solicita se emita Sentencia declarando probada y consiguientemente, “la vigencia y procedencia de la R.A. Nº 51/2005” (sic) de 15 de junio de 2005 emitida por la Gerencia Distrital “Graco” (sic) Cochabamba.

En memorial de fs. 86 a 88, haciendo uso al derecho de réplica, hace referencia a la línea doctrinal de la autoridad demandada, indicando que con relación al primer requisito respecto a la existencia de la factura original, que al haber sido declarada extraviada por el propietario de la misma mediante declaración jurada, señala que por muy original que ésta sea, no puede generar crédito fiscal de conformidad al numeral 72 de la Resolución Administrativa Nº 005-0043-99, toda vez que para la anulación de facturas existe requisitos que el contribuyente debe cumplir, siendo imposible para el sistema, que pueda detectar la veracidad o falsedad de la declaración de extravío de facturas, sino que debe realizarse mediante una fiscalización o investigación de conformidad a los arts. 95 y 100 del Código Tributario; y mientras no se tenga resultados de la misma y haya ingresado a la Administración Tributaria el monto del impuesto correspondiente a la nota fiscal, si el caso amerita, la Administración Tributaria no puede devolver el crédito fiscal que generó dicha factura. Por otra parte, el demandante manifiesta con relación al hecho que la transacción fue efectivamente pagada, no implica que el débito fiscal del pertinente impuesto que corresponde a la factura emitida, haya sido efectivamente determinado y empozado a favor del Fisco, más aun cuando dicha factura fue declarada como extraviada; y que no está en la competencia del Superintendente Tributario General, aseverar que la denuncia del extravío de facturas sea falsa, sin haberse anulado previamente la declaración jurada de extravío de facturas, como consecuencia de un procedimiento administrativo que determine la falsedad de la referida declaración jurada, mediante Resolución Administrativa.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 17, es corrida en traslado a la autoridad demandada, y citado legalmente por cédula a la Autoridad General de Impugnación Tributaria, apersonándose en base a los argumentos expuestos en su memorial cursante de fs. 37 a 41 y 44 a 46, responde la demanda, prosiguiendo el trámite de la causa corriendo en traslado a la entidad demandante para réplica y dúplica; y por proveído de fs. 95 se pronunció el correspondiente decreto de “Autos para sentencia”.

Que el procedimiento Contencioso Administrativo, constituye garantía formal en el que, la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

En este marco legal, los arts. 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, establecen que “el procedimiento contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente el acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado”.

Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, corresponde a este Tribunal analizar los términos de la demanda en armonía con los datos del proceso, para conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias, concluyendo con la resolución del recurso jerárquico.

CONSIDERANDO III: Que de la compulsa de los datos procesales como la resolución administrativa impugnada, se establece:

En principio, se tiene reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, en el que el Tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la ley a los hechos expuestos por la parte demandante, correspondiendo realizar el control judicial sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

En el caso de autos, la controversia según afirma la entidad demandante, radica en que la autoridad demandada confirmo injustamente la Resolución del Recurso de Alzada Nº STR-CBA/102/2005 de 17 de julio de 2005, misma que revoca totalmente la “R.A. 51/2005” (sic) que rechazó la solicitud de reproceso planteado por Industrias de Aceite S.A.; consiguientemente, se daría curso a la solicitud de la referida empresa a la devolución impositiva por el periodo septiembre 2004 del impuesto IVA, pese a que la factura Nº 46 emitida por el sujeto pasivo Jorge Chipana Estrada, se encuentra anulada, porque el referido sujeto pasivo, habría presentado declaración jurada anulando una dosificación completa de notas fiscales de la 1 a la 250, encontrándose dentro esta anulación la mencionada factura Nº 46, argumentando que la autoridad demandada no realizó una debida interpretación de los hechos y las normas tributarias correspondientes a la solicitud y proceso de devolución impositiva de exportación, ya que la nota fiscal Nº 46 no dosificada o inválida, se encontró declarada como extraviada por el sistema, que consiguientemente no generó crédito fiscal para la correspondiente devolución impositiva solicitada por el exportador.

Que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en la contestación cursante de fs. 78 a 81, argumenta que en mérito a los arts. 4 y 8 de la Ley Nº 843, concordante con el art. 17 de la Ley Nº 2492, estableció como línea doctrinal en la Resolución Nº STG-RJ/064/2005 que para que un contribuyente se beneficie con el crédito fiscal IVA, deben cumplirse: 1) Existencia de la factura original; 2) Que la misma se encuentre vinculada con la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen; y 3) Que la transacción fue efectivamente realizada. Que en el caso de autos, la empresa Industrias de Aceite S.A., cumplió los mismos para la apropiación del crédito fiscal, porque: a) Presentó la factura Nº 46 en original emitida el 17 de septiembre de 2004 por el servicio de transporte nacional e internacional de Jorge Chipana Estrada por un importe de Bs.7.276.29; b) Que la referida factura, corresponde al servicio de transporte de harina de soya de Santa Cruz a La Paz; y, c) Que el contribuyente -en instancias del recurso de alzada y jerárquico- presentó: c.1) El comprobante de pago Nº 1500025200 de 17 de septiembre de 2004 que consigna la firma de conformidad de pago realizado por Industrias de Aceite S.A. a favor de Jorge Chipana Estrada; c.2) Fotocopia legalizada por el Banco de Crédito del cheque Nº 03679 girado y pagado a Jorge Chipana Estrada, indicando que lo acredita el endoso del respectivo cheque; y, c.3) El Extracto Bancario de Cuenta Corriente de Industrias de Aceite S.A. con el monto debitado; especificando entre paréntesis las fojas en las que se encuentran los papeles referidos de los tres datos en el expediente o antecedentes administrativos. Y, concluye que el servicio de transporte prestado por Jorge Chipana Estrada se realizó efectivamente. Asimismo indica que la causa del rechazo no es atribuible al exportador, “y toda vez que la Administración Tributaria procedió con un proceso de fiscalización a Jorge Chipana Estrada, correspondía que la ‘SDI’ sea aceptada” (sic).

Manifiesta que la “R.A. 05-0043-99” (sic) en los numerales 70 y 72 dispondría como obligación del contribuyente que extraviase notas fiscales, declarar la pérdida en el periodo fiscal en que se produjo el hecho y que las facturas ya emitidas no pueden ser declaradas como extraviadas. Refiere que la actitud dolosa del proveedor se muestra cuando declara el supuesto extravío el 04 de mayo de 2005, cuando la factura ya fue emitida, entregada y pagada el 17 de septiembre de 2004 y reportada al Servicio de Impuestos Nacionales en octubre de 2004, “haciendo presumir que el extravío es falso” (sic). Alega que el sistema debió detectar inmediatamente si la denuncia del extravío era cierta, pues si del talonario 1 al 250, una de ellas se encontraba en el sistema, “tal denuncia resultó ser falsa” (sic).

Señala que de la lectura al informe UDI-052/2005-DRE-GC-3651/2005, la Administración Tributaria admitió que “el motivo del rechazo de la ‘SDI’ no es una causa directamente atribuible al exportador” (sic). Refiere que el mencionado informe menciona que previo a pronunciarse sobre la aceptación o rechazo del trámite, sugirió a la Gerencia Distrital “GRACO” Cochabamba del “SIN”, proceda a efectuar una fiscalización para establecer el motivo de la anulación de todo el talonario o si eventualmente se produjo un error y si la anulación sólo corresponde a una parte de las facturas dosificadas. Argumenta que si la Administración Tributaria tuvo duda sobre la factura Nº 46, “esta observación no es causa para rechazar la ‘SDI’” (sic), toda vez que Industria de Aceite S.A. solicitó la devolución bajo la modalidad de Fiscalización Previa; y, que de conformidad al art. 126 de la Ley 2492, corresponde a la Administración Tributaria revisar y evaluar los documentos pertinentes “que sustentan la ‘SDI’” (sic) y dicha revisión no es excluyente de las facultades que asisten al “SIN” para controlar, verificar, fiscalizar e investigar el comportamiento tributario del sujeto pasivo o tercero responsable. Concluye indicando que la causa del rechazo no es atribuible al exportador, “y toda vez que la Administración Tributaria procedió con un proceso de fiscalización a Jorge Chipana Estrada, correspondía que la ‘SDI’ sea aceptada” (sic).

Finalmente solicita declarar improbada la demanda contencioso administrativa interpuesta por la Gerencia Distrital de Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, manteniendo firme y subsistente la Resolución del Recurso Jerárquico Nº STG-RJ/0345/2006 de 16 de noviembre de 2006.

En memorial de fs. 92 a 94, haciendo uso al derecho de dúplica, la autoridad demandada además de reiterar argumentos ya expuestos en su contestación, refiere también que la propia Administración Tributaria admite no haberse anulado la declaración jurada del extravío de facturas como consecuencia de un procedimiento administrativo que compruebe y determine la falsedad de la declaración jurada presentada por Jorge Chipana Estrada, expresamente, mediante una resolución administrativa, “pretendiendo con ello soslayar sus facultades de fiscalización con relación al caso” (sic)

Del análisis de antecedentes, se evidencia que el demandante, ante la situación presentada, hizo caso omiso a los principios de la VERDAD MATERIAL, que rigen las actividades de la administración pública en general y la administración tributaria en particular. Al respecto, el parágrafo 1 del art. 200 de la Ley 2492, Nuevo Código Tributario, señala:

ARTICULO 200°. (PRINCIPIOS).- Los recursos administrativos responderán, además de los principios descritos en el Artículo 4 de la Ley de Procedimiento Administrativo N° 2341, de 23 de abril de 2002, a los siguientes:

“1. Principio de oficialidad o de impulso de oficio. La finalidad de los recursos administrativos es el establecimiento de la verdad material sobre los hechos, de forma de tutelar el legítimo derecho del Sujeto Activo a percibir la deuda, así como el del Sujeto Pasivo a que se presuma el correcto y oportuno cumplimiento de sus obligaciones tributarias hasta que, en debido proceso, se pruebe lo contrario; dichos procesos no están librados sólo al impulso procesal que le impriman las partes, sino que el respectivo Superintendente Tributario, atendiendo a la finalidad pública del mismo, debe intervenir activamente en la sustanciación del Recurso haciendo prevalecer su carácter impulsor sobre el simplemente dispositivo.” (El subrayado es nuestro)

Como quiera, que la citada norma, hace referencia al art. 4 de la Ley de Procedimiento Administrativo Nº 2341, se puede advertir que el inc. d) del citado artículo indica: