SE/0386/2014

SALA PLENA

SENTENCIA: 386/2014.

FECHA: Sucre, 16 de diciembre de 2014.

EXPEDIENTE: 174/2008.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Banco de Crédito S.A. contra la Superintendencia Tributaria General.

MAGISTRADO RELATOR: Pastor Segundo Mamani Villca.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 171 a 195, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0744/2007 de 16 de diciembre, pronunciada por la Superintendencia Tributaria General; la providencia de admisión de fs. 198; la respuesta de fs. 225 a 234, los memoriales de réplica y dúplica de fs. 275 a 288 y 295 a 303 y los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I: En mérito a los testimonios de Poder Nºs 774/2004, 775/2004 y 177/2005 se apersona Coty Krsul Andrade, Juan Carlos de la Vía Pereira y Ronald Franco García en representación del Banco de Crédito de Bolivia S.A., mediante memorial de fs. 171 a 195 de obrados, e interpone demanda contencioso-administrativa, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0744/2007 de 14 de diciembre, pronunciada como efecto del Recurso de Alzada interpuesto por el contribuyente de referencia, contra la Resolución Determinativa Nº 082/2007 de 21 de febrero, por lo que haciendo una relación de los antecedentes de emisión de la resolución impugnada, el demandante expresa que:

1.- Acusa la violación del art. 31 de la Constitución Política del Estado (CPE), objetando la designación de la autoridad demandada, así como de aquella que emitió la resolución de recurso de alzada, en sustitución del Superintendente Tributario Regional de La Paz, por culminación del periodo de interinato. Sostiene que debe tomarse en cuenta que a decir del art. 135 de la Ley Nº 2492, el Superintendente Tributario General y los Superintendentes Tributarios Regionales serán designados por el Presidente de la República de terna propuesta por dos tercios (2/3) de votos de los miembros presentes en la H. Cámara de Senadores (…). En caso de renuncia, fallecimiento o término del mandato del Superintendente General Tributario, se designará el interinato mediante Resolución Suprema, conforme el inc. 16) del art. 96 de la CPE quien ejercerá funciones en tanto se designe al titular, por ello resulta ilegal la designación del Superintendente Tributario a.i. de Cochabamba, en suplencia del Superintendente Tributario Regional La Paz, y ejercer de manera simultánea sus funciones en ambas Superintendencias. En concreto señala que ninguna disposición legal faculta al Superintendente Tributario General designar interinamente o en suplencia legal a los superintendentes Tributarios Regionales, por ende las resoluciones de designación de estas autoridades regionales, constituye usurpación de funciones, que solo corresponde el Presidente de la República, incurriendo en un acto que el art. 31 de la CPE sanciona con nulidad, por consiguiente todos los actos emanados de estas autoridades son nulos de pleno derecho, concretamente la Resolución del Recurso de Alzada STR/LPZ/RA 0426/2007 emitida el fecha 31 de agosto de 2007 y la Resolución cae dentro de las nulidades previstas.

2.- Señala también que el Banco de Crédito de Bolivia, como consecuencia de la notificación con la Orden de Fiscalización Externa Nº 0006OFE0021, determinándose sobre Base Cierta obligaciones tributarias relativas al Impuesto a las Transacciones por la gestión 2002, las cuales no habrían sido liquidadas conforme a Ley, habiéndose posteriormente emitido la Vista de Cargo Nº GDGLP-DF-VC-174/2006 de fecha 21 de noviembre, estableciendo una deuda tributaria de 5.505.380.- UFV´s que incluye tributo omitido e intereses, emitiendo posteriormente la Resolución Determinativa Nº 082/2007 de fecha 21 de febrero, considerando válido y suficiente el argumento expuesto por el sujeto pasivo respecto a que los servicios fueron declarados u facturados, con excepción de la nota fiscal 995577 emitida el 26 de julio de 2006, por Bs. 691.305. Respecto a las operaciones de cambio de moneda y arbitraje, declaró válidos y suficientes las aclaraciones y documentos de descargos presentados para levantar la observación por Bs. 2.714.497.- estableciéndose la base imponible por el mismo concepto que debió formar parte de la totalidad de los ingresos gravados por el IT dentro del Form. 156 por Bs. 51.112 ratificándose un impuesto omitido por el mismo concepto, cuyo monto alega haber sido cancelado por el Banco antes de la notificación con la resolución determinativa recurrida.

Se observó por otra parte las reversiones del IT, señalando en la resolución determinativa que los argumentos y documentación presentada por el Banco no son válidos ni suficientes para enervar la observación por este concepto, originando la interposición de Recurso de Alzada que se resolvió el 31 de agosto de 2007, mediante Resolución STR/LPZ/RA 0426/2007, que confirmó la resolución determinativa impugnada, dando lugar a la interposición del recurso jerárquico que fue resuelto mediante Resolución STG-RJ-0744/2007.

3.- Acusa a su vez, falta de motivación de la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ 0744/2007 en lo que concierne a la falta de pronunciamiento respecto a ciertos argumentos presentados por el recurrente, que implica que por extensa o sintética que la misma sea, el acto deberá contener los antecedentes necesarios mínimos para la adopción de un criterio en concreto, de manera clara y no equívoca, las razones sobre las cuales se basa el acto a objeto de proporcionar al interesado una indicación suficiente sobre si la decisión está bien fundada o si eventualmente está afectada por algún vicio que permita impugnar su validez, que la legislación boliviana ha recogido este principio a través de la literal s) del art. 30 de la Ley Nº 2341 de Procedimiento Administrativo, donde la motivación no es un requisito meramente formal sino además se constituye en un elemento esencial de los actos administrativos, una garantía fundamental del derecho a la defensa, cuya omisión no puede ser suplida por ninguna Autoridad Administrativa ni judicial poster. Concretamente, el acto administrativo impugnado en ningún momento articula argumento alguno sobre el fondo mismo del debate, que se sintetiza en el alcance y aplicación del art. 74 de la Ley Nº 843, e inc. c) del art. 2 del DS 21532, contraviniendo claramente el derecho reconocido por el inc. h) del art. 16 de la Ley Nº 2341, cual es el de obtener una respuesta fundada y motivada a las peticiones y solicitudes que formulen.

4.- Refiere también que la resolución emitida por la STG, omite pronunciarse de manera expresa con relación al art. 74 de la Ley Nº 843 y art. 2 del DS 21532, referido a los intereses obtenidos por préstamos de dinero o plazos de financiación, y en general de las operaciones realizadas. En términos generales, la Ley que determina el hecho imponible del IT, establece que éste se perfecciona al momento en el que se obtiene efectivamente el interés y no cuando se tiene el “derecho de percibirlo o cobrarlo”, siendo totalmente improcedente, atribuirle al concepto de Ingreso Bruto Devengado, en el caso de intereses, una definición de rama contable como pretende la Administración Tributaria, respecto a lo cual la Superintendencia Tributaria General omite pronunciarse, cuando la propia Ley ha definido el tratamiento especial para el caso de intereses afirma.

5.- Señala por otra parte que la Superintendencia Tributaria General omitió considerar la línea jurisprudencia contenida en el Auto Supremo Nº 066-C de 20 de abril de 1995, que resolvió en un caso de idénticas connotaciones al actualmente discutido, que estableció que armonizando las normas impugnadas resulta claro “que el hecho imponible se perfecciona con la retribución por los intereses obtenidos, que constituye una norma invariable en todas las épocas de tributación, no siendo suficiente haber devengado, sino que tiene que ser percibido como condición necesaria para cubrir el gravamen señalado”. Es justamente la discrepancia con la equivocada posición del Ente Tributario y avalada por el criterio manifestado por la entidad demandada dentro de recurso jerárquico, por tal razón se concluye que el hecho imponible del IT, para el caso particular de intereses por operaciones crediticias, se perfecciona en el momento de su percepción, no siendo suficiente su devengamiento o la expectación de su obtención, sino que necesariamente debe cumplirse la obtención como condición indispensable para cubrir el gravamen, cuyas disposiciones legales señaladas precedentemente, no han sufrido modificación ni complementación desde su promulgación original, donde el Tribunal Supremo pudiera cambiar de criterio vertido.

6.- Con relación a los reparos determinados por la Administración Tributaria y ratificados por la entidad demandada, señaló que el Banco, en ningún momento disminuyó el pago de un impuesto de forma deliberada, extremos que señala han sido expuestos la verdadera naturaleza y origen de la reversión de productos castigados. Los intereses se registran inicialmente como intereses vigentes, y por ende se tributa el IT sobre los mismos. Estos mismos intereses se declaran como gastos cuando el cliente entra en mora. Posteriormente se contabiliza nuevamente como ingresos (esa vez como intereses en mora) en el mes en que un cliente regulariza pagos y cuotas atrasadas que han sido castigados (aumentando el gasto y no disminuyendo el ingreso) por efecto del retraso y mora en los pagos.

Esta operativa contable, determina que en estos casos, un mismo ingreso se contabilice dos veces, primero como interés vigente y posteriormente como interés en mora. El asiento que elimina la duplicidad para fines contables es precisamente el asiento de castigo, incrementando el gasto de la empresa, por ello la reversión del IT se efectúa para evitar duplicidades en el pago del citado impuesto y de esta forma evitar una incorrecta aplicación del art. 74 de la Ley Nº 843, cuyos descargos fueron expuestos bajo esa lógica y que la STG no apreció de esta forma porque simplemente no la entendió, al señalar que el banco no habría demostrado la duplicidad en el pago del IT por los intereses devengados que entran en mora y posteriormente son recuperados y que la “abundante” prueba no es conducente ni objetiva, por no haber revisado con la suficiente atención y diligencia y por ende no la entendió.

7.- Refiere al rechazo injustificado de las pruebas de descargo presentadas por el Banco, al señalar la STG que la prueba aportada, no es conducente para efectuar una análisis lógico y secuencia de las reversiones”, sin considerar que las observaciones determinadas por la Administración Tributaria son ilegales e improcedentes.

Con relación al alcance del art. 81 de la Ley Nº 2492 y de los criterios de pertinencia y oportunidad de la presentación de la prueba asumida por la STG, manifiesta que es contraria al principio constitucional de inviolabilidad de la defensa consagrado en el art. 16 de la CPE, predicable a todos los órdenes jurisdiccionales, cuya finalidad es evitar privar a las personas de medios de defensa efectivos, lo que no ocurre en el caso presente, se negó al Banco la posibilidad de la empresa recurrente a presentar pruebas en la fase de impugnación gubernativa del acto administrativo, lo que se constituye una clara afrenta al derecho de defensa, hecho que no puede quedar inadvertido. En concreto señaló que la STG dejó de lado la aplicación del principio de la verdad material y omitió la aplicación integral de los arts. 81 y 67 de La Ley Nº 2492, violando la garantía al debido proceso en su expresión del derecho a ofrecer y producir prueba conducente.

8.- Expresa que ante la notificación con la Vista de Cargo 174/2006 de fecha 21 de noviembre, el Banco conformó las observaciones contenidas en dicho acto administrativo, no solo en lo que concierne al tributo omitido sino a los accesorios y el monto equivalente al 60% de la calificación de la conducta como evasión fiscal.

Señala que la STG respecto al alcance y aplicación del art. 156 del CTb emana un manifiesto agravio a la empresa recurrente, que podrían materializarse en más de una ocasión también respecto a otros contribuyentes en casos similares. Cuando un determinado reparo es pagado en su totalidad, en cualquiera de los momentos establecidos señalados por la disposición legal citada, el régimen de sanciones se aplica y opera de manera perfecta respecto al mismo.

9.- Manifiesta que la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0744/2007 de 14 de diciembre, omitió por completo realizar el análisis sobre la calificación de la conducta, ratificando la calificada por la Administración Tributaria, que funda su supuesto reparo y correlativa a la calificación de conducta en una supuesta falta de pago, o pago en defecto del IT, que en todo caso responde a su falta de comprensión de los procedimientos contables aplicados por el Banco en relación a un caso, a las comisiones recibidas por servicios, en los que no se observa desde ningún punto de vista, incumplimiento de la obligación, sino en el peor de los casos un pago posterior a la fecha de vencimiento, y en otro caso, al devengamiento del ingreso, relativo a los intereses en mora y su reversión, que se debió en el primer caso a una total incomprensión de la existencia de una condición suspensiva en los contratos de comisión, y en la operativa que se realiza tanto con esa misma Administración Tributaria como en el Banco Central de Bolivia, para poder proceder al pago de las comisiones por los servicios de administración delegada y recaudación de tributos fiscales afirma. Además afirma que la STG omitió considerar aspectos importantes como la inexistencia de tributos omitidos, pues para el caso de comisiones, el Banco canceló la totalidad del importe antes de cualquier intervención del sujeto activo; la existencia de una condición suspensiva en los contratos de prestación de servicios suscritos entre el BCP y el BCB, así como en la propia Administración Tributaria; sobre el procedimiento específico a seguir para el caso de efectivización de pagos por concepto de los servicios de administración delegada y recaudación de tributos fiscales; desconocimiento del procedimiento aplicable por el Banco en el caso de reversión de intereses en mora y de la suspensión de su contabilización como ingresos; y sobre la incorrecta aplicación de los arts. 74 de la Ley Nº 843 e inc. e) del art. 2 del DS 21532, en lo que respecta a la aplicación del IT sobre los ingresos percibidos. En tal sentido, de la relación entre el hecho y el tipo contravencional -subsunción- la acción no reúne los elementos establecidos en el art. 114 de la Ley Nº 1340, por ello no es posible la aplicación de la sanción previa para el tipo contravencional concluyo.

Con estos argumentos la entidad demandante solicita que en resolución sea declarada probada la demanda, revocando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0744/2007 de 14 de diciembre, emitida por la STG, por consiguiente nula y sin efecto legal la Resolución Determinativa Nº 082/2007.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 198, fue corrida en traslado y citada la autoridad demandada, apersonándose Rafael Rubén Vergara Sandoval en su condición de Superintendente Tributario General a.i. de la STG, quién contesta negativamente por memorial presentado el 15 de septiembre de 2008, cursante a fs. 225 a 234 de obrados, manifestando que la Resolución impugnada se encuentra plenamente respaldada en los fundamentos técnico-jurídicos que dieron lugar a la misma y que fueron claramente expuestos, señala además que:

1.- En materia administrativa, el art. 5. I de la Ley Nº 2341 de Procedimiento Administrativa aplicable supletoriamente por mandato del art. 201 de la Ley Nº 3092, se puede precisar que la competencia emerge de la ley y consiste en la capacidad de las autoridades públicas para resolver los temas que les son asignados por ley, y precisamente el Titulo III de la Ley 2402 de manera general y los arts. 132, 134, 139-B) 140-a) y b), 143, 144 de la Ley 2492 y 3092, de manera particular atribuye la competencia a los Superintendentes Tributarios Regionales y General para conocer y resolver los Recursos de Alzada y Jerárquico respectivamente. Además pretender impugnar la Resolución Administrativa STG/0009/2007, que permite al Superintendente Tributario Regional a.i. Cochabamba, ejercer simultáneamente suplencia legal del Superintendente Tributario Regional La Paz; así como la Resolución Suprema 227135 de 31 de enero de 2007, que designó al Superintendente Tributario General a.i., los cuales no pueden ser objeto de revisión en la demanda, por no ser competencia de la del Tribunal Supremo de Justicia; el control de constitucionalidad de las Resoluciones Supremas, por presumirse la constitucionalidad de las mismas, por lo tanto de cumplimiento obligatorio, mientras no se determine su modificación o en su defecto la declaratoria de inconstitucionalidad.

Por tales antecedentes, la Resolución STR/LPZ/RA 0426/2007 de 31 de agosto, del Recurso de Alzada de la Regional de La Paz, fue legalmente notificada al Banco de Crédito, el 5 de septiembre de 2007, momento procesal a partir del cual se comenzaron a computar los 20 días para las presentación del Recurso Jerárquico, conforme el art. 143 de la Ley 2492, entidad que de manera libre y voluntaria interpuso recurso jerárquico, actuación con la que se abre la competencia de la STG para conocer y resolver el recurso, situación que fue reconocida por la entidad demandante y estuvo a derecho, más aun si consideramos la jurisprudencia del Tribunal Constitucional establecida en las SSCC 0009/2004 y 0018/004 –entre otras- declaró la constitucionalidad de los arts. 139.b) y 140.a) y b) de la Ley Nº 2492, referido a la competencia de los Superintendentes Tributarios Regional y General, para conocer y resolver los Recursos de Alzada y Jerárquico respectivamente.

2.- Respecto a la falta de motivación en la resolución impugnada alegada por el actor basado en el art. 28 de la Ley Nº 2341 de Procedimiento Administrativo refiere que de conformidad a lo dispuesto por el art. 201 de la Ley Nº 3092, los recursos administrativos de impugnación tributaria, se sustanciarán y resolverán con arreglo a dicha ley, y solo a falta de disposición expresa, se aplicarán supletoriamente las normas de la Ley 2341, situación que no habría sido adecuadamente observada por el recurrente. Indica además que la resolución impugnada cumple con los presupuestos exigidos por el art. 211 de la Ley Nº 3092 en concordancia con el art. 212 de la misma ley, por ello decir que la resolución no se encuentre motivada, constituye una apreciación subjetiva del contribuyente basada en sus pretensiones.

3.- Con relación a la incorrecta aplicación de los arts. 74 de la Ley Nº 843 y art. 2 del DS 21532, señala que el argumento planteado por el demandante carece de asidero legal, por cuanto las señaladas disposiciones legales relacionas a la determinación del impuesto e intereses habrían sido correctamente aplicadas por la entidad demandada.

4.- El Auto Supremo Nº 066-C de 20 de abril de 1995, aportado por el demandante en calidad de jurisprudencia, refiere que es aplicable en caso de vacío legal, situación que no ocurre en el caso presente, ya que la norma jurídica aplicable es el art. 74 de la Ley 843 sobre la base imponible del IT, en tal situación la citada jurisprudencia no es aplicable por determinación del art. 228 de la CPE, y art. 5 de la Ley Nº 2492, al no ser fuente del Derecho Tributario y por ser contrario al art. 74 de la Ley 843.

5.- Así también con relación la duplicidad en el pago del IT que el Banco no habría demostrado, señaló que la Administración Tributaria en base a la verificación del mayor de la cuenta 242041000001 “Impuestos a las Transacciones por Pagar”, analizó si la totalidad del IT devengado en el mayor citado, por cuanto revirtió el impuesto originado en operaciones gravadas equivalente al 3% del castigo de productos por cartera, determinando que el IT por Pagar revertido en la gestión 2002 alcance a Bs. 720.991.

Indica que la observación se origina en la operativa contable, según la cual el demandante, un mismo ingreso se contabiliza dos veces, primero como interés vigente y posteriormente con interés en mora, y que para evitar esta duplicidad, contablemente efectúa la reversión del IT, reversión que fue cabalmente establecida como base para la observación efectuada por el ente Fiscal, y que en caso de no efectuarse daría lugar al doble pago del IT y al incumplimiento del art. 74 de la Ley Nº 843, porque la norma establece que el hecho generador del impuesto se perfecciona el momento de la liquidación por facturación, lo que ocurra primero, y lo que sucedió en el caso presente fue la liquidación de los intereses, independientemente de su tratamiento contable para no cancelar el IT dos veces. Se advirtió que la observación de la Administración Tributaria se refiere a que el Banco de Crédito efectuó la revisión (castigo) del IT sobre los ingresos devengados en la Cartera Vigente, lo que se contrapone a lo dispuesto en el art. 74 de la Ley Nº 843, por ello no correspondió lo señalado por el actor en sentido que la Superintendencia Tributaria Regional puso en duda la secuencia contable, al señalar que no se sustentó materialmente “cada asiento de reversión”, siendo que esa no es la controversia con el SIN, sino la aplicación correcta del art. 74 de la Ley Nº 843 e inc. e) del art. 2 del DS 21532, en correspondencia con el numeral 1 de la RA 05-0042-99, es decir que el IT se aplica sobre los ingresos brutos devengados.

6.- Sobre el rechazo injustificado de las pruebas y descargos presentados por el demandante, indica que la Superintendencia Tributaria General compulsó y valoró las pruebas presentadas tanto en sede administrativa, como en las instancia de alzada, de los cuales se hizo el seguimiento con el objeto de verificar si los importes por el IT consignados en el Mayor Analítico de la Cuenta 242041000001 que fueron revertidos disminuyendo el IT, habrían sido declarados como productos en Cartera Vencida, documentación que respaldaría el castigo de los productos que entran en mora; extremo que no coincide con los Movimientos Contables por Operaciones para el registro de productos devengados por cobrar (castigo), no pudiéndose verificar el respaldo de las reversiones, aspecto objetado por el SIN en el acto administrativo recurrido de alzada, pero los mismos no son conducentes objetivamente para efectuar un análisis lógico y secuencia de las reversiones, menos se pudo verificar si la reversión del IT por el castigo de productos vencidos observados, hayan sido parte de la base imponible del IT en el momento de la recuperación de la deuda por parte del Banco, de modo tal que permita el diferimiento del pago del IT, lo cual no habría permitido apreciar las pruebas, tanto en la instancia recursiva de alzada y jerárquica respectivamente, puesto que no fue suficiente la presentación de las mismas, sino que debió cumplir con los requisitos de pertinencia y sobre todo que permita demostrar el hecho observado con aquel que se trata de desvirtuar.

En relación a los ingresos no facturados por comisiones por Servicios, señala que el contribuyente declaró los ingresos en forma directa, por Servicios de Tesorería en Moneda Nacional, cuentas Corrientes Fiscales, boletas de pago, y otros adicionales prestados al BCB, así como por la recaudación de tributos, apertura de formularios, Boletas y otros por Bs. 204.378, correspondiendo el cobro de accesorios por la declaración y pago efectuado fuera del termino; sin embargo, si bien contractualmente el sujeto pasivo conoció sus ingresos reales después de efectuar conciliaciones con el BCB y con el TGN a efectos tributarios se debió cumplir con lo que señala la Ley declarando los ingreso brutos devengados en el periodo fiscal en el que se liquidan las comisiones; por tanto, correspondió el cobro de los accesorios fijados por Ley al haber el Banco efectuado el diferimiento del pago del IT.

Sobre los ingresos registrados contablemente declarados en el Form. 156 sobre saldos netos de la cuenta Ganancia por Operaciones de Cambio y Arbitraje, expresa que correspondía confirmar en aplicación del art. 74 de la Ley Nº 843 e inc. e) del art. 2 del DS Nº 21532, consiguientemente no existe violación de los arts. 81 y 68-7 de la Ley Nº 2492, mucho menos violo el principio del debido proceso, así como tampoco rechazó las pruebas y descargos ofrecidos por el sujeto pasivo.

7.- Sobre el régimen de reducciones de sanciones establecido por el art. 156 de la Ley Nº 2492 y el art. 38 del DS Nº 27310, por ilícitos tributarios, afirma que el Banco de Crédito una vez notificado con la vista de cargo, procedió a conformar parcialmente la deuda tributaria, sin embargo dichos pagos no llegaron a completar el total de la deuda tributaria y el porcentaje correspondiente para acogerse a la reducción de sanciones, por ello no tiene razón fundamentada en este aspecto.

8.- Finalmente respecto a la calificación de la conducta, señala que el delito de evasión será penado con una multa del 50% del monto del tributo omitido conforme el art. 116 de la Ley 1340, siendo que el banco demandante en relación al devengamiento, se observa un pago de menos al fisco, debido a que el Banco revirtió de manera indebida el IT devengado de la operaciones gravadas por IT, y en el caso de las comisiones por servicios, no se evidenció la declaración de dichos ingresos en el Form. 156 dentro de los plazos previstos para el cumplimiento de sus obligaciones en las fechas de vencimiento establecidas; existieron los ingresos tributarios, omitiendo el pago de tributos, elementos que configuran la contravención de Evasión fiscal, siendo por tanto la calificación de la conducta por parte de la Administración Tributaria correcta, por lo que debió mantenerse la sanción establecida.

Por lo que solicita se declare improbada la demanda contencioso-administrativa interpuesta por el Banco de Crédito de Bolivia S.A., manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0744/2007 de 14 de diciembre, emitida por la Superintendencia Tributaria General.

CONSIDERANDO III: Que así vistos los antecedentes del proceso, la fundamentación de derecho y reconocida como se encuentra la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativa que reviste las características de un juicio de puro derecho, en el que el Tribunal sólo analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos en este caso por la parte demandante, corresponde realizar el control de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación, así como la Administración Tributaria.

Consecuentemente, al existir denuncia de errónea interpretación de normas tributarias relativas al Impuesto a la Transferencia, corresponde su análisis y consideración, estableciendo que el objeto de la controversia se refiere a determinar; 1) Si es evidente la errónea interpretación de los arts. 74 de la Ley 843; 2 del DS Nº 21532 y num. 1 de la Resolución Administrativa Nº 05-0042-99, en la resolución impugnada y emitida por la STG; y 2) Si existe vulneración de los arts. 81, 68 num. 7 y 156 de la Ley 2492, y arts. 114 y 116 de la Ley 1340. En ese marco y de la compulsa de los datos procesales, así como de los anexos, se llega a las siguientes conclusiones:

1.- Mediante Orden de Fiscalización Externa (parcial) Nº 0006OFE0021, la Administración Tributaria, a través del Departamento de Fiscalización dio inicio a la Verificación al contribuyente Banco de Crédito de Bolivia S.A., de los periodos fiscales de enero a diciembre de la gestión 2002, la Administración Tributaria estableció un Tributo Omitido por concepto del Impuesto a las Transacciones (IT), por la suma de Bs. 6.537.308.- (UFV´s 5.505.380) que incluye accesorios, girándose por consiguiente la Vista de Cargo GDGLP-DF-VC-174/2006 de 21 de noviembre, que luego de su legal notificación, el contribuyente presentó pruebas y descargos de los mismos, que luego de su evaluación, así como de los alegatos formulados, emitió la Resolución Determinativa Nº 082/2007 de 21 de febrero, estableciendo una nueva obligación impositiva actualizada a la fecha de emisión de Bs. 1.661.224 por Tributo Omitido más accesorios de Ley, que incluye intereses y la calificación de la conducta de acuerdo a la ley Nº 1340. En la misma resolución se reconoce el pago del importe de Bs. 356.848 quedando pendiente de pago a la fecha de emisión de la resolución determinativa citada supra, de Bs. 1.304.376 calificando la conducta del contribuyente Banco de Crédito de Bolivia S.A. como evasión, sancionándose con el importe de Bs. 621.091, de los cuales reconoce el pago del importe de Bs. 10.880 por el IT, quedando pendiente de pago a la fecha de emisión de Bs. 615.019.

Ante la notificación con la resolución determinativa citada, el contribuyente interpuso Recurso de Alzada ante la Autoridad de Impugnación Tributaria Regional la Paz, quien resolvió mediante Resolución STR/LPZ/RA 0426/2007 de 31 de agosto, confirmando la Resolución Determinativa Nº 082/2006 de 21 de febrero, quedando firmes y subsistentes las obligaciones tributarias establecidas en contra del Banco de Crédito de Bolivia S.A., de Bs. 1.304.376 por tributo omitido del IT, mantenimiento de valor e intereses, de los periodos fiscales enero a diciembre de 2002 y Bs. 615.019 de sanción por evasión, calculado conforme la Ley 1340.

Ante éste hecho, el Banco de Crédito de Bolivia S.A. interpuso recurso Jerárquico que fue resuelto mediante la Resolución STG-RJ/0744/2007 de 14 de diciembre, pronunciada por la Superintendencia Tributaria General, que confirmó la Resolución STR/LPZ/RA 0426/2007 de 31 de agosto, dando origen a la demanda contencioso administrativa.

2.- Ahora bien, ingresando al control de legalidad sobre los extremos denunciados por la entidad actora, presuntamente cometidos por la STG en la resolución impugnada, conforme a los hechos expuestos por las partes, en base a los antecedentes del caso se establece:

2.1. Los principios constitucionales, garantizan el cumplimiento de los principios, valores, derechos y deberes reconocidos y consagrados en las leyes, que son los fines y funciones esenciales del Estado, así se tiene del art. 9. I num. 4) de la CPE; por ello ésta norma en su art. 410 establece (arts. 228 y 229 de la CPE abrogada) que la Constitución es la norma suprema del ordenamiento jurídico boliviano y goza de primacía frente a cualquier otra disposición normativa y todas las personas naturales y jurídicas, así como los órganos públicos, funciones públicas e instituciones, se encuentra sometidas a la presente Constitución, por ello el cumplimiento de los principios, derechos y garantías Constitucionales es imperativo.

Por prescripción del art. 164. II de la CPE, en correspondencia con el art. 3 de la Ley Nº 2492 CTb, en el marco del principio de publicidad de las leyes, nadie por ningún motivo puede aducir el desconocimiento de la Ley, desde el día de su publicación en el órgano oficial que tenga el Estado. En tal sentido señala “La ley será de cumplimiento obligatorio desde el día de su publicación, salvo que en ella se establezca un plazo diferente para su entrada en vigencia”. “Las normas tributarias regirán a partir de su publicación oficial o desde la fecha que ellas determinen, siempre que hubiera publicación previa”.

El art. 5. I de la Ley Nº 2492 CTb, establece como fuentes del derecho tributario la prelación normativa: La Constitución Política del Estado, las Leyes, los Decretos Supremos y las demás disposiciones de carácter general dictadas por los órganos administrativos facultados al efecto con las limitaciones y requisitos de formulación y competencia. Debido a las modificaciones al Sistema Tributario Nacional, se ordenó el Texto de la Ley Nº 843, de Reforma Tributaria, agrupándose todas las normas sobre la materia en una compilación.

El art. 22 tanto de la Ley 1340 como de la Ley 2492, establecen que el sujeto pasivo es “el contribuyente o sustituto del mismo, quien debe cumplir las obligaciones tributarias establecidas conforme al Código Tributario y las Leyes”.

En ese contexto, el art. 74 de la Ley Nº 843 establece que el impuesto se determinará sobre la base de los ingresos brutos devengados durante el periodo fiscal por el ejercicio de la actividad gravada.

Se considera ingreso bruto el valor o monto total en valores monetarios o en especie devengados en concepto de venta de bienes; retribuciones totales obtenidas por los servicios, retribución por la actividad ejercida, los intereses obtenidos por préstamos de dinero o plazos de financiación, y en general, de las operaciones realizadas.