SE/0387/2014

SALA PLENA

SENTENCIA: 387/2014.

FECHA: Sucre, 16 de diciembre de 2014.

EXPEDIENTE: 235/2008.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Empresa Maderera Bosques del Norte La Paz S.R.L. contra la Superintendencia Tributaria General.

PRIMERA MAGISTRADA RELATORA: Maritza Suntura Juaniquina.

SEGUNDO MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Empresa Maderera Bosques del Norte La Paz S.R.L. contra la Superintendencia Tributaria General.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fojas 92 a 101, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0045/2008 de 14 de enero (fojas 48 a 81); la contestación de fojas 108 a 115 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que David Simón Hidalgo Cordero, en representación legal de la Empresa Maderera Bosques del Norte La Paz SRL., en virtud del Testimonio de Poder Nº 718/2008, otorgado por ante la Notaría de Fe Pública Nº 78 correspondiente al Distrito Judicial de La Paz (fojas 90), se apersona por memorial de fojas 92 a 101, interpone la presente demanda contenciosa administrativa de conformidad con los artículos 354 y 778 al 781 del Código de Procedimiento Civil, aplicables en la materia por imperio del numeral 7 del art. 118 de la Constitución Política del Estado (1967 y sus reformas), así como de la Sentencia Constitucional Nº 90/2006 de 17 de noviembre, contra la Superintendencia Tributaria General, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico pronunciada por ésta, STG-RJ/045/2008, de acuerdo con lo que en síntesis a continuación se desarrolla:

Refiriendo los antecedentes del proceso, manifiesta que la Gerencia Distrital El Alto del el Servicio de Impuestos Nacionales, efectuó la verificación externa a raíz de sus solicitudes de devolución impositiva, emitiendo la Resolución Administrativa 009/2007 de 11 de mayo, por la que rechazó dichas solicitudes Nº 19117, Nº 19114, Nº 21646, Nº 17687, Nº 21647 y Nº 16371 por concepto del Impuesto al Valor Agregado (IVA), por inexistencia de documentos de respaldo y el incumplimiento de requisitos legales y administrativos.

Señala que interpuesto el recurso de alzada, la Superintendencia Tributaria Regional La Paz, emitió la Resolución STR/LPZ/RA 0525/2007 de 26 de octubre por la que confirmó la Resolución Administrativa Nº 009/2007, determinando la falta de presentación de kardex valorado de materias primas, maquinarias y vehículos sin documentos de propiedad, facturas de transporte observadas por falta de contrato de transporte, facturas inexistentes y facturas por conceptos varios sin documentación de respaldo.

Afirma que interpuso recurso jerárquico contra la Resolución STR/LPZ/RA 0525/2007 de 26 de octubre, el que fue resuelto por la Superintendencia Tributaria General, a través de la Resolución STG-RJ/0045/2008 de 14 de enero de 2008, determinando confirmar la resolución de alzada, manteniendo en consecuencia, firme y subsistente la Resolución Administrativa 009/07, siendo luego rechazada su solicitud de complementación a la resolución de recurso jerárquico, mediante Auto Motivado STG-RJ/0004/2008 de 30 de enero.

En virtud de los antecedentes descritos, el demandante sostiene:

1.- Sobre la aplicación de plazos determinados por norma, argumenta que en el recurso de alzada, observó oportunamente el hecho que la Gerencia Distrital El Alto del SIN no hizo uso de los 120 días que le otorga la misma para verificar el crédito fiscal, tal como dispone el artículo 16 del Decreto Supremo Nº 25465, habiendo transcurrido más de un año desde su inicio hasta su conclusión en mayo de 2007, vulnerando de esta manera el principio de seguridad jurídica del exportador y el debido proceso, operando la caducidad del derecho de revisión, aspecto que según sostiene, no fue considerado por la Superintendencia Tributaria Regional al resolver su recurso de alzada, vulnerando también su derecho a la defensa, viciando de nulidad el proceso.

2.- Respecto de la indebida aplicación de normas tributarias, indica que la Superintendencia Tributaria General, además de equivocada, ingresó en contradicción con sus fallos precedentes, citando al efecto las resoluciones STG-RJ/0101/2006, STG-RJ/0102/2006, STG-RJ/0103/2006, STG-RJ /0104/2006, STG-RJ/0105/2006, STG-RJ/0106/2006, referidas al debido proceso.

Manifiesta que el art. 90 del Código de Procedimiento Civil contempla un principio que se aplica a todas las normas procesales de diferentes materias, las que no se requiere que sean observadas por la parte recurrente, resultando ser una obligación de la autoridad judicial o administrativa observar el cumplimiento adecuado del procedimiento, ya que las normas procesales son de orden público y de cumplimiento obligatorio, lo que se encuentra en relación con el debido proceso.

Afirma que la Administración Tributaria aplicó la Ley 2492, cuando debe ser aplicada al caso, es la Ley 1340, ya que el procedimiento de verificación se inició antes de la plena vigencia de la Ley 2492; es decir, que debió observarse el plazo específico determinado por el DS Nº 25495; que sin embargo, la Resolución Administrativa 009/07 incluyó entre sus fundamentos, la aplicación del artículo 126 de la Ley Nº 2492, lo cual conlleva la nulidad del proceso de verificación, hecho inobservado por la Superintendencia Tributaria General, resultando incorrecto el acudir al principio de congruencia, en relación con los aspectos no considerados en el recurso de alzada.

3.- Respecto a la depuración del crédito fiscal, indica que presentó resúmenes de inventarios de madera, así como kardex valorado, documentos que no fueron considerados, no obstante que se encontraban respaldados con declaraciones de exportación también inobservadas; por otra parte, que de acuerdo con lo dispuesto por el art. 13 de la Ley 1489, que otorga el derecho a la devolución impositiva al exportador, además que en cumplimiento del art. 3 de la misma ley, se validó la exportación, pues en la inspección efectuada se pudo establecer la existencia de la madera y su exportación, resultando injustificado ahora, presumir su inexistencia, sino únicamente el incumplimiento de formalismos requeridos con posterioridad de acuerdo a determinaciones de la Ley Nº 2492, que no se hallaba vigente a momento de la exportación y solicitud de devolución impositiva; que en consecuencia, la omisión de presentación de la documentación solicitada, no desnaturaliza las operaciones de exportación.

Cuestiona también que si la Administración Tributaria actuara con legalidad, habría observado el cumplimiento de los requisitos exigidos por la Ley Nº 1340, por cuanto el demandante presentó documentación de propiedad de vehículos de la empresa; que no obstante, la resolución impugnada indicó que no se acreditó la cantidad de combustible (diesel y gasolina) utilizada en la proporción señalada, cuando se demostró que la empresa trabaja operativamente varios años en el área forestal, por lo que cuenta con activos que consumen las cantidades declaradas y que fueron respaldadas oportuna y legalmente.

Expresa que la resolución de recurso jerárquico anuló la compra de diesel, atribuyendo tal decisión a la falta de demostración de pago; pagos que se encuentran legalmente registrados y no vulneran ningún principio contable, por cuanto las compras de diesel, gasolina, repuestos, material de escritorio, pago por servicio de teléfono, seguro y courrier se registraron acreditando el IVA, siendo cancelados en efectivo con fondos provenientes de préstamos de empresas vinculadas, transacciones registradas en las cuentas contables individuales que identifican al acreedor para efectuar liquidaciones posteriores, siendo una práctica contable común y corriente, que sin ningún tipo de justificación técnica y jurídica fue desconocida.

Añade que las facturas de transporte de la mercancía exportada fueron observadas por no contar con el contrato de servicio, aspecto que no se adecua a la realidad boliviana y que no constituye requisito para la devolución de impuestos, de acuerdo con la aplicación de la Ley Nº 1340. Asimismo, respecto a las observaciones en el acta de apertura del Libro Mayor, indica que son atribuibles al Notario de Fe Publica y no a la empresa, constituyendo únicamente una contravención la inexistencia del Libro de Registro de las Transacciones; aclaró por otra parte, que la Superintendencia Tributaria General concluyó erradamente que la empresa demandante no hubiera demostrado que las transacciones se hubieran realizado efectivamente, lo que resulta ser una posición subjetiva que demuestra que no se revisó toda la documentación de descargo conforme a las previsiones de la Ley Nº 3092.

4.- En cuanto a la prescripción, refiere que desde la fecha en que la Administración Tributaria tuvo conocimiento del proceso de devolución impositiva han transcurrido más de cinco años, operándose la prescripción extintiva de la facultad de verificación, liberándole de la obligación de presentación de descargos; que sin embargo, el rechazo a su solicitud de prescripción se fundó en la aplicación de los arts. 1492 y 1493 del Código Civil, sin considerar la independencia del derecho tributario, aplicando normas ajenas al mismo, puesto que el art. 1 de la Ley 1340 establece que se aplica el Código Tributario, en concordancia con el art. 228 de la CPE (1967 y sus reformas) y los arts. 5 y 6 de la Ley 1340; que pese a que la Superintendencia Tributaria señaló que se habrían realizado una serie de actuaciones con el fin de lograr la verificación impositiva, no es evidente, puesto que no se realizó una constante y continua labor de verificación.

Sobre la aplicación de los arts. 53, 54 y 55 de la ley 1340, indica que especifican la forma de computo de la prescripción y al ser una ley especial es de preferente aplicación, comenzando el cómputo de la prescripción a partir del año siguiente a la fecha en que se realizó la solicitud de devolución impositiva, en consecuencia advierte que la Superintendencia Tributaria General ha invocado inadecuadamente normativa establecida en el Código Civil.

Concluye el memorial de demanda, solicitando a este Supremo Tribunal de Justicia, se declare probada la misma y en consecuencia se declare nula y sin valor legal la Resolución Administrativa Nº 009/07 de 11 de mayo de 2007, emitida por la Gerencia Distrital El Alto del Servicio de Impuestos Nacionales, o en su caso, se anule obrados hasta el vicio más antiguo.

CONSIDERANDO II: Presentado el memorial de contestación a la demanda (fojas 108 a 115), se apersona la autoridad demandada contestando de manera negativa, en síntesis refiere:

1.- En relación con lo expresado por el demandante, respecto de la falta de pronunciamiento de la Superintendencia Tributaria General sobre la caducidad y los vicios procesales en la tramitación de la presente causa, indica que los arts. 139, inc. b), 144 de la Ley 2492 y los arts. 198 inc. e) y 211. I de la Ley 3092 establecen que quien considere lesionados sus derechos con la resolución de alzada, deberá interponer su agravio de manera fundamentada, fijando con claridad la razón de su impugnación e indicando con precisión lo que pide, para que la Superintendencia Tributaria General pueda conocer y resolver sobre la base de dichos fundamentos expuestos en el recurso jerárquico, razón por la que no corresponde dar respuesta sobre el punto no impugnado en el recurso jerárquico por el demandante en atención al principio de congruencia.

Agrega que resultando ser actos consentidos libre y expresamente, por cuanto la parte demandante renunció al ejercicio de impugnar hechos o actos no declarados como agravios, ello impide a la instancia jerárquica emitir criterio de manera oficiosa y ultra petita, pero que además, por propia confesión del demandante, no existe agravio alguno en ese punto; que en consecuencia, se aplica el principio de congruencia y pertinencia de las resoluciones, que obliga a quienes las emiten a concordar sus fallos con las cuestiones de hecho sometidas a su conocimiento e invocación de los agravios sufridos.

2.- Sobre el hecho impugnado por el demandante respecto de la depuración del crédito fiscal y que la Superintendencia Tributaria General estableció que no fue demostrado que las transacciones se hubieran realizado, derivando en el supuesto que no se hubiera revisado la totalidad de la documentación presentada, señala que se debe precisar que la Administración Tributaria emitió el informe GDEA-DF-I-529-2006 señalando que el contribuyente no puede beneficiarse con la devolución impositiva al no haber presentado la documentación requerida, incumpliendo el numeral 93 de la Resolución Administrativa 05-0043-99 y el art. 20 del DS N° 25465 en concordancia con el Código de Comercio, respecto del acta de aplicación del libro mayor, así como el num. 2 del art. 70 de la Ley N° 2492, demostrándose que en los periodos correspondientes a las solicitudes de devolución de impuestos (CEDEIM) no tenía créditos suficientes para respaldarlas, en consecuencia la Gerencia Distrital El Alto del SIN emitió la RA 009/07 rechazando las solicitudes de devolución impositiva Nº 19117, Nº 19114, Nº 21646, Nº 17687, Nº 21647 y Nº 16371 por concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA), por los periodos fiscales de octubre y noviembre de 2000; marzo y diciembre 2001; marzo y junio de 2002; y mayo de 2004, por la suma de Bs. 158.902.

Argumenta que de acuerdo con la línea doctrinal sentada por la Superintendencia en las resoluciones STG-RJ/0064/2005 y STG-RJ/0123/2006 entre otras, y en aplicación de los arts. 4 y 8 de la Ley N° 843, como del art. 8 del DS N° 21530, para que un contribuyente se beneficie de la devolución del crédito fiscal, deben cumplirse tres requisitos: A.- La transacción debe estar respaldada con la factura original. B.- Que la transacción se encuentre vinculada con la actividad gravada. C.- Que se haya realizado efectivamente; requisitos que no fueron cumplidos por el demandante.

Indica del mismo modo, que el contribuyente no presentó el documento de concesión de la explotación, a efecto de verificar que los cortes realizados correspondan con las especies de maderas concedidas, las que además deben constar en la estructura de costos, documento que fue requerido por la Administración Tributaria y que no fue entregado.

3.- En relación con préstamos otorgados entre empresas vinculadas, expresa que no son objeto de observación, si se encuentran debidamente registrados como pasivo en la empresa Bosques del Norte La Paz SRL. y existe el posterior desembolso como pago al proveedor registrado y autorizado, transacciones que debieron reflejarse en sus estados de resultados, lo que en el presente caso no se demostró.

Agrega que la empresa demandante presentó documentación referida al trámite de exportación como un hecho aislado, cuando debería presentar la documentación contable que demuestre la concesión forestal, los registros de su estructura de costos y de explotación de la madera, su comercialización y exportación debidamente respaldadas en comprobantes contables, comprobantes de ingreso, mayores, balance de comprobación de sumas y saldos, inventarios, kardex y balance general, lo que da fe de la integridad de la información, independientemente del incumplimiento de los deberes formales.

4.- En cuanto al régimen de la prescripción y que la Superintendencia Tributaria General hubiera invocado equivocadamente normas del Código Civil, se aclaró en el memorial de contestación a la demanda que de acuerdo con la Disposición Transitoria Primera del DS N° 27310, la norma aplicable en el presente caso, sobre prescripción, es la Ley N° 1340. En relación con lo señalado precedentemente, incidió en la aplicación de los arts. 7 y 52 de la referida ley, que no establece un plazo específico para la verificación, sino para la prescripción de la obligación tributaria antes de su determinación, por lo que en virtud de la analogía y subsidiariedad previstas en los artículos 6 y 7 de la Ley N° 1340, corresponde aplicar las previsiones del Código Civil y específicamente sus arts. 1492 y 1493.

Asimismo, señala que siguiendo las líneas jurisprudenciales de las Sentencias Constitucionales N° 1606/2002-R y N° 992/2205-R sobre la aplicación supletoria del Código Civil cuando existan vacíos en la Ley N° 1340, de acuerdo con lo previsto por el artículo 1493 del Código Civil y del artículo 53 de la Ley N° 1340, el cómputo del término de la prescripción para que la Administración Tributaria ejerza sus facultades de verificación, se inició el 1 de enero de 2002 y 2003 respectivamente, momento desde el cual la Administración Tributaria tenía 5 años para verificar lo concerniente a las solicitudes de devolución impositiva, tomando en cuenta que fueron solicitadas el 9 de abril de 2001, el 19 de enero de 2001, el 18 de junio de 2001, el 5 de junio de 2002, el 4 de junio de 2002 y el 8 de agosto de 2002 (fojas 44 a 105 de antecedentes administrativos).

Posteriormente hizo referencia a la retroactividad auténtica y no auténtica, desarrollada en la Sentencia Constitucional N° 1297/2006-R, en relación con la disposición del artículo 150 del Código Tributario y que en el presente caso, la aplicación retroactiva de la Ley N° 2492, resulta ser más beneficiosa para el contribuyente. En referencia a las solicitudes presentadas en la gestión 2002, manifestó que el término de la prescripción debe ser computado a partir del 1 de enero de 2003, concluyendo el 31 de diciembre de 2007; y que habiendo sido notificada la empresa con la RA N° 009/07 de 11 de mayo de 2007, el 16 de mayo de la misma gestión, las facultades de la administración no se encontraban prescritas.

Respecto de las solicitudes correspondientes a la gestión 2001, indicó que si bien es cierto que el término de la prescripción debe computarse desde el 1 de enero de 2002 hasta el 31 de diciembre de 2006, debe considerarse si en esos 5 años se produjo inactividad del ente recaudador para realizar las verificaciones. Al respecto, refirió que la Gerencia GRACO La Paz del SIN, notificó el 7 de octubre de 2002 a la ahora demandante con las órdenes de verificación N° 124269 y N° 124272, así como con el Requerimiento N° 54265 (fojas 9 a 12 y 20 de antecedentes administrativos).

Del mismo modo, indica que el 20 de enero de 2003, se labró el acta de inspección ocular a la empresa demandante, como también el 7 de julio de 2003 se notificó a la empresa con el Inicio de Verificación Externa OVE 0003000014 y Requerimiento N° 055317. Posteriormente el 9 de julio del mismo año, se notificó con el acta inicial de fiscalización I, solicitando al contribuyente su consentimiento para practicar la revisión del local intervenido, como libros y registros (fojas 14 a 18 y 23 de antecedentes administrativos).

Señala que en la gestión 2004, el 23 de enero prosiguió con el proceso de verificación como consta por los documentos de fojas 21 a 25, 27 y 30 de antecedentes administrativos, lo mismo que en la gestión 2005, el 22 de agosto volvió a solicitar información como se verifica de la literal de fojas 19 de antecedentes administrativos, al igual que en la gestión 2006, emitió el informe de 22 de septiembre de ese año, base sobre la cual se aprobó la Resolución Administrativa N° 009/2007 de 11 de mayo, notificada al sujeto pasivo el 16 del mismo mes, como se puede constatar de los documentos que corren de fojas 474 a 480 y de 549 a 551 y vuelta de antecedentes administrativos.

En virtud de lo señalado precedentemente, indica que la empresa demandante no demostró la inactividad de la Administración Tributaria durante el término de 5 años, lo que no dio lugar a que se opere la prescripción, conforme prevén los arts. 1492 y 1493 del Código Civil, pues la Administración Tributaria no dejó de ejercer su derecho.

Concluye el memorial solicitando que en mérito a los fundamentos expuestos, este Tribunal Supremo de Justicia emita sentencia declarando improbada la demanda, manteniendo en consecuencia firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0045/2007 de 14 de enero, pronunciada por la Superintendencia Tributaria General.

Continuando el trámite del proceso, se verifica de la providencia de fojas 140, que habiendo sido notificada la empresa demandante con el traslado para la réplica el 24 de octubre de 2008, sin que la hubiera absuelto hasta la fecha de la providencia y tomando en cuenta el estado de la causa, no habiendo más que tramitar, se decretó “autos para sentencia”.

CONSIDERANDO III: Que el procedimiento Contencioso Administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

En este marco legal, el art. 778 del Código de Procedimiento Civil, establece que "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".

Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con el art. 10 de la Ley N° 212 de 23 de diciembre de 2011, de Transición para el Tribunal Supremo de Justicia, reconocida la competencia de la Sala Plena para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Superintendencia Tributaria General, hoy Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a efectuar el control de legalidad sobre la aplicación de la ley, se establece:

Que el motivo de la litis en el presente proceso, se encuentra vinculado con la aplicación de plazos determinados por norma, respecto de: 1) Las facultades de la Administración Tributaria para verificar el crédito fiscal, tomando en cuenta que según sostiene el demandante, hubiera caducado el derecho del Servicio de Impuestos Nacionales de efectuar la revisión. 2) La supuesta aflicción indebida de normas tributarias. 3) Sobre la depuración del crédito fiscal. 4) La supuesta prescripción extintiva de la facultad de verificación del SIN sobre el crédito fiscal.

1.- Sobre la aplicación de plazos determinados por norma, específicamente de acuerdo con lo dispuesto por el art. 16 del DS Nº 25465, lo que vulneró el derecho del demandante a la seguridad jurídica y al debido proceso, operando la caducidad del derecho del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) a la revisión, lo cual por otra parte no fue considerado por la Superintendencia Tributaria Regional al resolver el recurso de alzada, vulnerando además su derecho a la defensa, viciando de nulidad el proceso, cabe precisar lo siguiente:

Las solicitudes de devolución de impuestos, fueron presentadas por el exportador, el 19 de enero de 2001, el 9 de abril de 2001, el 18 de junio de 2001, el 4 de junio de 2002, el 5 de junio de 2002, y el 8 de agosto de 2002 (fojas 44 a 105 de antecedentes administrativos).

En cuanto al plazo de 120 días a que hizo referencia el demandante, efectivamente el inc. c) del art. 16 del DS Nº 25465 dispone respecto del plazo para la emisión de los Certificados de Devolución de Impuestos (CEDEIM), “Ciento veinte (120) días calendario cando el exportador no comprometa, en su SDI, la entrega de una boleta de garantía bancaria, para la devolución correspondiente al IVA y al ICE.”

Es cierto que la Superintendencia Tributaria General, al resolver el recurso jerárquico que fuera deducido por el ahora demandante, no se pronunció específicamente sobre el plazo señalado en el acápite anterior; sin embargo, no es menos evidente que como correctamente expresó dicha autoridad, la Empresa Maderera Bosques del Norte La Paz SRL., al deducir recurso de alzada, no impugnó dicho plazo, por lo que al no haberse expresado agravio al respecto, se consideró como un acto consentido. Cabe aclarar que el límite para el pronunciamiento de la autoridad tanto administrativa como jurisdiccional, se encuentra precisamente en relación con lo que fuera expresado por la parte, no estándole permitido, a riesgo de pronunciar una resolución ultra petita o extra petita, pronunciarse sobre cuestiones que no hubieran sido planteadas, y que no se encuentren integradas en el objeto de la demanda y de los recursos del demandante, además de corresponder cada uno de ellos, a momentos procesales que deben ser respetados; es decir, que la autoridad jerárquica en el presente caso, se encontraba limitada a considerar lo expuesto en el recurso jerárquico, en relación con lo resuelto en el recurso de alzada, en cumplimiento del principio de pertinencia y congruencia, tal como lo expresó la autoridad jerárquica, principio inserto en el parágrafo I del art. 211 de la Ley Nº 3092, al señalar: “I. Las resoluciones se dictarán en forma escrita y contendrán su fundamentación, lugar y fecha de su emisión, firma del Superintendente Tributario que la dicta y la decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas.” (Las negrillas son añadidas). Adicionalmente, el inc. e) del art. 198 de la misma norma, en relación con la forma de interposición de recursos, establece que deberán contener: “Los fundamentos de hecho y/o de derecho, según sea el caso, en que se apoya la impugnación, fijando con claridad la razón de su impugnación, exponiendo fundadamente los agravios que se invoquen e indicando con precisión lo que se pide.” (Las negrillas son añadidas). En el marco señalado y de acuerdo con los datos del proceso en análisis, el recurso deducido por el ahora demandante, fue resuelto por la autoridad jerárquica dentro de los alcances de las atribuciones que le acuerda el inc. b) del art. 139 en relación con el art. 144, ambos de la Ley N° 2492, por lo que no se encuentra vulneración a la recurrente.

En referencia a la caducidad alegada por el demandante, debe tenerse presente que el Código Tributario, Ley Nº 2492, no hace referencia alguna a tal instituto jurídico, debiendo considerarse que el mismo es de aplicación preferente por tratarse de una norma especial. Por otra parte, el demandante fue escuchado en las instancias administrativas, tuvo la oportunidad de presentar los recursos que la ley le franquea y finalmente tuvo la oportunidad de acudir ante la autoridad jurisdiccional a través de la presente demanda, a efecto de lograr el control de legalidad de los actos de la administración, por lo que no se encuentran elementos que demuestren que fuera evidente que se hubieran vulnerado sus derechos y puntualmente el derecho al debido proceso, su derecho a la defensa como elemento del primero, ni la seguridad jurídica como fue argumentado.

2.- Respecto de la obligatoriedad de las normas procesales y la interpretación del art. 90 del Código de Procedimiento Civil, cabe aclarar al demandante que la citada disposición se constituye en un límite al principio dispositivo del proceso; esto es, que se trata de normas que se encuentran fuera de la posibilidad de ser modificadas por acuerdo de partes; dicho de otra manera, se trata del límite impuesto por la ley a las partes, a efecto de evitar que hagan uso abusivo de su derecho de disponer del proceso, o que como lo admitía la legislación abrogada, se acepten renuncias al domicilio o a las notificaciones, por ejemplo.

En cuanto a que la Administración Tributaria aplicó la Ley Nº 2492, cuando debe ser aplicada al caso, la Ley 1340, ya que el procedimiento de verificación se inició antes de la plena vigencia de la primera; es decir, que debió observarse el plazo específico determinado por el DS Nº 25465 pero que la Resolución Administrativa 009/07 incluyó entre sus fundamentos, la aplicación del art. 126 de la Ley Nº 2492, lo cual conlleva la nulidad del proceso de verificación, hecho inobservado por la Superintendencia Tributaria General, resultando incorrecto el acudir al principio de congruencia, en relación con los aspectos no considerados en el recurso de alzada, líneas arriba ya se fundamentó respecto de la aplicación de los principios de pertinencia y congruencia en relación con las atribuciones y facultades de la Superintendencia Tributaria General.