Texto del fallo
SALA PLENA
SENTENCIA: 392/2013.
EXP. N°: 219/2012.
PROCESO: Contencioso Administrativo.
PARTES: Interpuesto por el Ministerio de Medio Ambiente y Agua c/ la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
FECHA: Sucre, dieciocho de septiembre de dos mil trece.
Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por el Ministerio de Medio Ambiente y Agua contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 21 a 24, modificada y ampliada por memorial de fs. 42 a 43, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0140/2012 de 13 de marzo de 2012, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria; la respuesta de fs. 79 a 81; los memoriales de réplica de fs. 89 a 92 y dúplica de fs. 96; los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada, y:
CONSIDERANDO I: Que el Ministerio de Medio Ambiente y Agua, representado legalmente por su titular Felipe Quispe Quenta, dentro el plazo previsto en el art. 780 y arts. 778 y sgtes. del Cód. Pdto. Civil, se apersona por memorial de fs. 21 a 24, interponiendo demanda contenciosa administrativa, en apoyo del art. 70 de la Ley Nº 2341 de Procedimiento Administrativo (LPA) de 23 de abril de 2002, aplicable en materia tributaria por permisión del art. 74 núm. 2) de la Ley Nº 2492, fundamentando su acción, que en síntesis expresa lo siguiente:
En fecha 12 de noviembre de 2009, funcionarios de la Administración Tributaria procedieron a notificar al Ministerio que representa, con el Auto de Sumario Contravencional Nº 959100333, por incumplimiento de deberes formales, es decir, por no presentar información a través de software Da Vinci RC-IVA Agentes de Retención por el período fiscal septiembre/2007, por lo que dentro del plazo legal presentaron descargos, alegando la impersonería del sujeto pasivo de la obligación tributaria, en atención a que el Ministerio de Medio Ambiente y Agua ha sido creado por DS. Nº 29894 de 7 de febrero de 2009, y el periodo fiscal, materia de controversia corresponde al mes de septiembre de 2007, consiguientemente el hecho generador es anterior a la fecha de creación del Ministerio de Medio Ambiente y Agua y por tanto no corresponde asumir o heredar una negligencia, si la hubiere, de otra Cartera de Estado como es el Ministerio de Agua.
Que el Ministerio de Medio Ambiente y Agua, a partir de la fecha de su creación, recién se constituye en sujeto pasivo de las obligaciones tributarias fijadas por ley, así como del cumplimiento de deberes formales establecidos en el art. 162 de la Ley Nº 2492 (CTB), concordante con el art. 40 del DS. Nº 27310 de 9 de enero de 2004, por tanto, no es contribuyente, menos sujeto pasivo de los deberes formales de periodos fiscales anteriores, por esta razón, el Ministerio que representa carece de capacidad o aptitud legal, para ser sujeto pasivo porque no posee capacidad procesal jurídica o administrativa, para asumir responsabilidades ajenas, lo que impide se constituya la relación tributaria por los periodos y gestiones anteriores a su creación.
Agrega que notificados con la Resolución Sancionatoria Nº 758/2011 de 8 de julio de 2011, formuló consulta al Servicio de Impuestos Nacionales, mereciendo la respuesta de 5 de enero de 2012, en cuya parte pertinente señala, “…el art. 15 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10.0004.10, determina la obligación de las entidades y empresas públicas de presentar la información del Libro de Compras y Ventas IVA a través del módulo Da Vinci LCV mediante la Oficina Virtual a partir del período 04/2010, para lo cual deberán obtener su Tarjeta MASI, en el plazo, forma y condiciones dispuestas en dicha Resolución, para efectuar el envío de la información”. Lo que significa que el Ministerio de Medio Ambiente y Agua, no estaba obligado a ningún deber formal sino a partir del periodo fiscal abril de 2010 y por consiguiente no existe disposición legal o normativa que les obligue a cumplir con dicha formalidad por periodos fiscales anteriores al mes de abril de 2010, mucho menos asumir responsabilidades de otras entidades por periodos o gestiones anteriores. Esta respuesta, al sentir del art. 117 de la Ley 2492 tiene efecto vinculante para la Administración Tributaria que absolvió la consulta.
Sostiene que la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10.0004.10, al entrar en vigencia en fecha 26 de marzo de 2010, y que el hecho sancionado o generador corresponde al periodo fiscal 09/07, correspondía aplicar con carácter retroactivo, en estricta sujeción al art. 123 de la Constitución Política del Estado (CPE) y art. 150 de la Ley 2492, que establecen, “las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”.
Afirma que la ARIT y la AGIT no han valorado las pruebas ofrecidas incluso con juramento de reciente obtención, como establece el art. 397 del Cód. Pdto. Civil, aplicable por el art. 74 numeral 2 de la Ley 2492, siendo deber de todo juez o tribunal apreciar y valorar la prueba en su conjunto, tomando en cuenta el valor que le asigna la ley, según las reglas de la sana crítica y prudente criterio. Añade que la finalidad de la prueba no es buscar la verdad absoluta, sino de adquirir un convencimiento de certeza de los hechos; que la consulta absuelta por la titular de la Gerencia Distrital de La Paz del SIN, tiene carácter vinculante para el ente fiscal, demuestra que el Ministerio de Medio Ambiente y Agua está obligado a cumplir con los deberes formales y obligaciones tributarias a partir del periodo fiscal abril de 2010 y que cualquier activo o pasivo que deba asumir debe estar claramente establecido por la propia normativa, lo que en autos no sucede.
En base a estos argumentos impetra que se declare probada la demanda y en su mérito, se revoque totalmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0140-2012 de 13 de marzo de 2012, por consiguiente la Resolución ARIT-LPZ/RA 0623/2011 de 27 de diciembre de 2011, por ende nula y sin valor legal la Resolución Sancionatoria Nº 758/2011, de 8 de julio de 2011, que determinó la multa de 5.000.- UFVs, por la presunta omisión de presentar información a través del software Da Vinci RC-IVA Agentes de Retención por el periodo fiscal septiembre 2007.
Posteriormente, el demandante por memorial de fs. 42 a 43, modificó y amplió su demanda, de conformidad al art. 332 del Cód. Pdto. Civil, aplicable por permisión del art. 74 de la Ley Nº 2492, haciendo mención que la Resolución Sancionatoria Nº 0758/2011 les impone sanción de UFV 5.000, por presunto incumplimiento al deber formal de presentar la información electrónica utilizando el “software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención”; sin embargo el SIN con la facultad conferida por los arts. 64, 66 y 162 de la Ley Nº 2492, emitió la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10-0030-11 en fecha 7 de octubre de 2011, modificatorio de la RND Nº 10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007, al contener sanción más benigna para el sujeto pasivo, es decir, modificó la sanción de 5.000 UFV a 450 UFV, motivo por el pide que a momento de dictar resolución se tenga presente, disponiendo su aplicación inmediata disminuyendo la sanción y, por ende nula y sin valor la Resolución Sancionatoria Nº 0758/2011, por el periodo fiscal septiembre de 2007, gestión en la que el Ministerio de Medio Ambiente y Agua aún no existía y disponer el archivo de obrados. Memorial que mereció el decreto de fs. 45, aceptando la modificación y ampliación de la demanda.
CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 28 y ampliada a fs. 45, se corrió traslado y citado legalmente la entidad demandada, en tiempo hábil por memorial de fs. 79 a 81, en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), se apersonó Julia Susana Ríos Laguna, quien contestando la demanda expresa en síntesis lo siguiente:
Mediante Form. Nº 4595, el Ministerio de Medio Ambiente y Agua solicitó la modificación de la razón social del Ministerio de Agua a Ministerio de Medio Ambiente y Agua, siendo modificada manteniendo el mismo número de NIT signado con el Nº 137141021, quedado aclarado que dicha entidad sólo efectuó la modificación de la razón social en atención a que el DS. Nº 29894, sólo amplió las competencias del Ministerio del Agua, incorporando a las mismas la temática de medio ambiente, diversidad y cambio climático; que debe tenerse presente que el art. 15 del Cód. Trib. Boliviano, dispone que la obligación tributaria no será afectada por ninguna circunstancia relativa al objeto perseguido por las partes, es decir, que las obligaciones tributarias del sujeto pasivo no fueron afectadas ni modificadas o reducidas por el cambio de su razón social, por lo que no puede desconocerse su responsabilidad en el cumplimiento de deberes formales por el sujeto pasivo, porque no se modificó su situación tributaria con el DS. Nº 29894.
En cuanto a la consulta efectuada por el Ministerio de Medio Ambiente y Agua, expresa que el art. 15 de la RDN 10-0004-10, está referido a la obligación de presentar información del Libro de Compras y Ventas IVA a través del módulo Da Vinci LCV, obligación distinta al RC-IVA en su calidad de Agente de Retención, por consiguiente la nota señalada por el demandante fue debidamente valorada por la AGIT, pero desestimada por su inaplicabilidad en el presente caso.
Con relación a la irretroactividad invocada por la entidad demandante, afirma que la Resolución Sancionatoria Nº 0758/2011 de 8 de julio de 2011, no se basa en la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10.0004.10, sino en las Resoluciones Normativas de Directorio Nos. 10-0021-04 y 10-0029-05, por lo que la citada RND 10.0004.10 no fue considerada ni aplicada retroactivamente en el presente caso, como pretende la entidad demandante.
Concluye que la demanda contencioso-administrativa incoada por el Ministerio de Medio Ambiente y Agua, carece de sustento jurídico tributario y no existe agravio ni lesión de derechos que se hubiera causado con la Resolución del Recurso Jerárquico, por lo que pide se declare improbada la demanda.
De obrados se evidencia que el Ministerio demandante presentó su réplica de fs. 89 a 92 ratificando su demanda y petitorio; mientras que la autoridad demandada AGIT presentó su dúplica que corre de fs. 96, reiterando los fundamentos de respuesta a la demanda; por consiguiente, mediante proveído de fs. 97 se decretó “autos para sentencia”.
CONSIDERANDO III: Que en virtud a la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por mandato del art. 10. I de la Ley Nº 212 de Transición para el Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2011, en concordancia con los arts. 778 a 781 del Código Pdto. Civil, siendo el objeto conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, según la veracidad o no del reclamo planteado, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en sede administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.
CONSIDERANDO IV: Que de la compulsa de los antecedentes de emisión de la resolución administrativa impugnada, se establecen los siguientes hechos:
1).- La Administración Tributaria (AT), emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 959100333 de 15 de octubre de 2009 (fs. 46 del anexo 1), y notificó al Ministerio de Medio Ambiente y Agua, (antes denominado Ministerio del Agua con NIT 137141021), por incumplir deberes formales el contribuyente, de acuerdo a la información proporcionada por las Administradoras de Fondos de Pensiones en su calidad de Agentes de Información, que en su planilla de haberes del periodo fiscal septiembre 2007, tiene dependientes con ingresos, sueldos o salarios mayores a Bs.7.000, y que dicho Ministerio se encontraba obligado a presentar información del software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención.
Luego la AT mediante Resolución Sancionatoria Nº 758/2011 de 8 de julio de 2011, sancionó al Ministerio de Medio Ambiente y Agua con multa de UFV 5000 (Cinco mil unidades de fomento de vivienda), por incurrir en incumplimiento al deber de presentar la información electrónica proporcionada por sus dependientes, utilizando el “Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención”, y remitirla mensualmente al Servicio de Impuestos Nacionales mediante el sitio web del SIN o presentar el medio magnético respectivo en la Gerencia Distrital o GRACO de su jurisdicción, en la misma fecha de presentación del Formulario 98, por el período fiscal Septiembre 2007.
Interpuesto el Ministerio de Medio Ambiente y Agua, recurso de alzada contra la resolución sancionatoria, la ARIT, emitió la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0623/2011 de 27 de diciembre de 2011 (fs. 73 a 82 del anexo 2), confirmando la Resolución Sancionatoria Nº 758/2011 de 8 de julio de 2011, emitida por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales. Contra esta resolución el Ministerio de Medio Ambiente y Agua, interpuso recurso jerárquico, que fue resuelto por la AGIT mediante la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0140/2012 de 13 de marzo de 2012 (fs. 186 a 201 del anexo 2), confirmando la Resolución ARIT-LPZ/RA 0623/2011, de 27 de diciembre de 2011, dictada por la ARIT de La Paz, en consecuencia firme y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 758/2011 de 8 de julio de 2011, que determinó la multa de 5.000 UFV, por la omisión de presentar la información a través del software Da Vinci RC-IVA Agentes de Retención por el período septiembre de 2007.
2).- La AGIT en su resolución jerárquica fundamentó que está evidenciado que el Ministerio de Medio Ambiente y Agua, mediante Formulario Nº 4595 de Solicitud de Modificación, pidió la modificación de razón social del Ministerio de Agua a Ministerio de Medio Ambiente y Agua, habiendo sido modificada con el mismo número de NIT, se aclara que ésta entidad solo efectuó la modificación de la razón social, como señaló el propio Ministerio que el DS 29894 sólo amplió las competencias del Ministerio de Aguas, incorporando la temática de medio ambiente, diversidad y cambios climáticos, por lo que no puede desconocerse su responsabilidad del cumplimiento al deber formal, más aún cuando la propia normativa citada en la Disposición Transitoria Tercera, inc. 3) establece que: “Los Activos y Pasivos financieros fijos e intangibles de los Ministerios y Viceministerios fusionados y modificados, serán asumidos por los nuevos Ministerios a los cuales el presente Decreto Supremo asigna las responsabilidades correspondientes”.
En cuanto a la prueba de reciente obtención presentada por el Ministerio de Medio Ambiente y Aguas, referida a la respuesta de la AT a la consulta realizada sobre aclaración de obligaciones tributarias a las que estaría sujeta su número de NIT, la resolución impugnada consideró que dicha respuesta menciona al art. 15 de la RND 10-0004-10, referido a la obligación de presentación de la información del Libro de Compras y Ventas IVA a través del módulo Da Vinci LCV, se refiere a otra obligación tributaria de las entidades y empresas, distinta al RC-IVA. También estableció que el Ministerio de Medio Ambiente y Agua no ha desvirtuado el incumplimiento del deber formal atribuido en su contra, por tanto los argumentos de defensa formulados son inconsistentes e insuficientes, en relación a las normativas jurídicas vigentes del Derecho Tributario Boliviano, situación que determinó confirmar la resolución de alzada.
3).- De lo relacionado anteriormente se tiene que el acto administrativo impugnado en este proceso, emerge de la decisión contenida en la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0140/2012 de 13 de marzo de 2012, que confirmó la Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0623/2011 de 27 de diciembre de 2011, que a su vez, confirmó la Resolución Sancionatoria Nº 758/2011 de 8 de julio de 2011, que sancionó al contribuyente con multa administrativa de 5.000 UFV’s por incumplir el deber de presentar información electrónica proporcionada por sus dependientes, utilizando en Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención, por no remitir mensualmente al sitio web (www.impuestos.gob.bo) o presentar el medio magnético respectivo, en la misma fecha de presentación del formulario 98, por el período fiscal septiembre 2007.
Al presente, corresponde emitir pronunciamiento respecto a los puntos contenidos en la demanda: a) la impersonería del Ministerio de Medio Ambiente y Agua para ser sujeto pasivo de la obligación tributaria; b) sobre el carácter vinculante de la consulta realizada a la AT; c) respecto a la irretroactividad de la ley; y d) la falta de valoración de la prueba; por lo que se establece las siguientes conclusiones:
3.1.- Si bien el Ministerio demandante, alegó impersonería con el argumento que fue creado en fecha posterior al incumplimiento del deber formal producido, por lo tanto no puede responder por otras entidades; al respecto, el DS. Nº 29894 de 7 de febrero de 2009, estableció la estructura organizativa del Órgano Ejecutivo Plurinacional, así como las atribuciones de la Presidenta o Presidente, Vicepresidenta o Vicepresidente y de las Ministras y Ministros. El art. 94 en lo que concierne al Ministerio de Agua, amplió sus competencias, incorporando la temática de medio ambiente, biodiversidad y cambios climáticos, pasando a denominarse Ministerio de Medio Ambiente y Agua. Además esta norma estableció en su Disposición Transitoria Tercera inc. e) que, “Los activos y pasivos financieros fijos e intangibles de los Ministerios y Vice-ministerios fusionados y modificados, serán asumidos por los nuevos Ministerios a los cuales el presente Decreto Supremo asigna las responsabilidades correspondientes”.
En la especie, al estar diseñada la nueva estructura organizativa, por el citado DS que dispuso la readecuación de los Ministerios, de acuerdo a las competencias asignadas, en el presente caso, amplió las competencias del Ministerio del Agua, incorporando a las que tenía, facultades de medio ambiente, diversidad y cambio climático, no es menos cierto que fue el propio Ministerio quien solicitó la modificación de razón social que fue modificada manteniendo el mismo número de NIT, conforme se evidencia a fs. 54 a 56 del anexo 1 de los antecedentes administrativos, por tanto las obligaciones tributarias a las que se encuentra sujeto el Ministerio demandante no fueron suprimidas o modificadas, como concluyó en forma correcta la AGIT en la resolución jerárquica.
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