SE/0399/2013

SALA PLENA

SENTENCIA: 399/2013.

EXP. N°: 438/2012.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Interpuesto por la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales c/ la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

FECHA: Sucre, diecinueve de septiembre de dos mil trece.

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 16 a 18, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 244/2012 de 27 de abril de 2012 pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la respuesta de fs. 38 a 41, memoriales de réplica de fs. 45 y dúplica de fs. 49, los antecedentes del proceso, y

CONSIDERANDO I: Que, la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representado por la Lic. María Gutiérrez Alcón, dentro el plazo previsto en el art. 780 del Cód. Pdto. Civil, se apersonó interponiendo demanda contencioso administrativa, expresando en síntesis lo siguiente:

El 7 de mayo de 2012 fueron notificados con la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 244/2012 emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), que confirmó la Resolución de Alzada, que dispuso la revocatoria total de la Resolución Sancionatoria Nº 18-000302-11 de 20 de septiembre de 2011, que a su vez sancionaba al contribuyente “Agencia Despachante de Aduanas CUMBRE-SUCRE S.R.L.” con multa de UFV´s 5.000.-

Que el Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), en uso de la facultad conferida por el art. 100 de la Ley 2492 y cumpliendo el art. 17 de la RND Nº 10.0037.07 de 14 de diciembre de 2007, emitió Auto Inicial de Sumario Contravencional (AISC), sobre los periodos enero a diciembre de 2008, contra el contribuyente como Agente de Retención, por incurrir en contravención de incumplimiento en consolidar la información electrónica proporcionada por sus dependientes utilizando el “software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención”, y remitir mensualmente al SIN mediante el sitio web (www.impuestos.gob.bo) o presentar en medio magnético en la Gerencia Distrital Graco de su jurisdicción.

Que acuerdo a la información proporcionada por las Administradoras de Fondos de Pensiones, el contribuyente Agencia Despachante de Aduana Cumbre Sucre S.R.L., tiene en su planilla de haberes del periodo fiscal mayo 2008 dependientes con ingreso o salario bruto mayor a Bs.7000.- por tanto estaba obligado a presentar información al SIN mediante Software RC-IVA (Da Vinci), el mes de junio 2008 en la misma fecha de presentación de Declaración Juarda del RC-IVA Agentes de Retención, de acuerdo al último dígito de su NIT, cumpliendo el art. 4º de la RND 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005; sin embargo, no cumplió su deber formal, establecido en los arts. 160 núm. 5 y 162-I de la Ley 2492 concordante con el art. 40 del DS. 27310 y sujeto a sanción por el ilícito, lo que a su vez motivó que se le impusiera una multa de UFV’s 5.000 por la AISC 1179203531 de 8 de agosto de 2011, que citado el contribuyente dentro el periodo probatorio presentó sus descargos, adjuntando formularios 608, planillas de sueldo del periodo observado, documentos que hacen a su constitución, de donde se estableció que el funcionario Ignacio Mier Garrón percibe un salario mensual superior de Bs. 7.000.- el mismo que no presentó formularios 110 ni facturas de descargo por el RC-IVA Dependientes, procediendo a efectuar la respectiva retención y pago del impuesto conforme a ley, cumpliendo el deber formal como Agente de Retención; empero, al constatar la existencia de planilla con salario superior a Bs.7.000, el contribuyente estaba obligado a presentar el software RC-IVA (Da Vinci) incorporando la planilla del periodo citado, informando las retenciones efectuadas al dependiente y pagadas en formulario respectivo en su calidad de Agente de Información; que se incumplió el art. 4 de la RND 10.0029.05 de 14 de septiembre de 2005 y, por tanto su accionar estaría sancionado por el núm. 4.3 del Anexo A) de la RND 10.0037.07 de 1 de septiembre de 2007, según lo dispuesto por el art. 5 de la RND 10.0029.05; por ello se emitió la Resolución Sancionatoria Nº 18-000302-11 el 20 de septiembre de 2011, confirmando la multa de UFV’s. 5.000.-

Que, en la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0244/2012 de 27 de abril de 2012, se cuestionó que el procedimiento sancionatorio no habría respetado el principio de tipicidad, al aseverar que la RND. 10-0029-05 no refiere que la obligación del agente de retención (empleador) subsista cuando el dependiente no hubiera presentado descargos al RC-IVA, ya que, al no existir tipificación de la conducta ni norma que obligue, tampoco puede existir una contravención, porque según el art. 6-I y 148 de la Ley 2492 (CTB) solamente la Ley puede tipificar los ilícitos tributarios y establecer las respectivas sanciones; en ese sentido la Resolución emitida por la AGIT, basa su decisión en el entendimiento que cuando cualquier Agente de Retención efectúa la retención del impuesto RC-IVA de sus dependientes, tal circunstancia exime a la entidad la obligación de información utilizando el software RC-IVA (Da Vinci) y además, que la AT (administración tributaria) no tiene facultad de exigir la información, porque el contribuyente presentó el descargo con el pago del importe respectivo.

Agrega que la AT no comparte este criterio, porque limita la facultad sancionatoria del SIN, porque en ningún momento se observó el hecho de haberse cancelado el impuesto retenido a su dependiente, sino lo que hace es atribuir un incumplimiento a deber formal relacionado con la remisión de información al SIN mediante el “Software RC-IVA Da Vinci Agentes de Retención”, sobre la situación de su dependiente del periodo fiscal de mayo 2008, que técnicamente el software está habilitado para consolidar la información al margen de que el dependiente haya o no presentado facturas de descargo a su RC-IVA, sino debía incorporar planilla similar a la tributaria con campos específicos requeridos por la aplicación para dependientes en el periodo respectivo, informando la retención efectuada y pagada en formulario que corresponda, haya o no retención del impuesto RC-IVA; que el recurrente tenía la obligación de remitir información de sus dependientes al SIN, y reconociendo haber incurrido en incumplimiento al deber formal, presentó el archivo consolidado RC-IVA (fuera del término), lo que demuestra que el contribuyente estaba consciente que debía remitir la información extrañada; reitera que la Resolución Jerárquica (impugnado en la demanda), se apoya en un entendimiento descontextualizado de la RND Nº 10-0029-05, que no puede constituirse en fundamento válido para dejar sin efecto resoluciones sancionatorias emitidas en sujeción a disposiciones legales en vigencia.

En base a esos argumentos, ratifica que la Resolución Sancionatoria Nº 18-000302-11 se enmarca a las normas en vigencia, y solicita que en sentencia se declare probada la demanda dejando sin efecto la Resolución AGIT-RJ 0244/2012 de 27 de abril de 2012, en consecuencia firme y subsistente la resolución sancionatoria.

CONSIDERANDO II: Que, admitida la demanda por decreto de fs. 20, se corrió traslado y citado la autoridad demandada, se apersonó Julia Susana Ríos Laguna, en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, quien en tiempo hábil por memorial de fs. 38 a 41, respondió en forma negativa la demanda, en base a los argumentos de hecho y de derecho que se sintetizan a continuación:

Que, el sujeto pasivo en la etapa de verificación, presentó los Formularios 608 con Número de Orden 1031045587 y 1031095746 con sello de la AT obtenida del portal tributario, planillas de sueldos y salarios que llevan sello de recepción del Ministerio de Trabajo y Caja Nacional de Salud y planilla de RC-IVA de sus dependientes, del periodo fiscal abril y mayo 2008, del que se observó que Ignacio Mier Garrón, era el único dependiente con sueldo superior a Bs.7.000.- quien en dicho periodo no presentó Formulario 87 o 110 (Declaración Jurada para presentación de notas fiscales), como se advirtió de la Planilla de Cálculo del RC-IVA Dependientes, donde consta que el importe de Bs. 641,13 fue pagado a favor de la administración tributaria el 17 de julio de 2008, mediante la declaración jurada correspondiente.

Que el dependiente, no presentó facturas de compras para computar como pago a cuenta del RC-IVA; por tanto, el empleador no contaba con información para consolidar y remitir a la AT en el periodo fiscal mayo 2008, que no puede traducirse su conducta como falta al deber de información previsto en el art. 4 de la RND 10-0029-05 ni su comportamiento puede considerarse como incumplimiento de deberes formales, siendo necesario precisar que los arts. 4 y 5 de dicha norma, establecen la obligación de remitir información consolidada proporcionada por los dependientes y no así la obligación de remitir la información en cero en el caso de que no haberse presentado facturas, hecho que desmiente lo señalado por la AT.

En cuanto a lo aseverado que en el procedimiento administrativo no se respetó el principio de tipicidad, la AT planteó un nuevo argumento que no fue motivo de impugnación o agravio en la instancia administrativa y que ahora se demanda sin ser objetado en el recurso jerárquico; al respecto aclaró que los arts. 139 inc. b) y 144 del CTB y 198 inc. e) y 21. I de la Ley 3092, establecen que quien considere lesionado sus derechos con la resolución de alzada, deberá interponer de manera fundamentada su agravio, para que la AGIT pueda conocer y resolver, por lo que considera que la demanda contencioso-administrativa no es la vía para resolver actos consentidos y no impugnados en el Recurso Jerárquico, que sólo puede responder sobre lo expresamente impugnado y resuelto en este recurso, que no cabe mayor consideración por tratarse de aspectos impertinentes e inoportunos, en resguardo del principio de congruencia.

Con estos argumentos impetra que se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la resolución del recurso Jerárquico AGIT-RJ/0244/2012 de 27 de abril de 2012 emitida por la AGIT.

Aceptada la respuesta a la demanda por decreto de fs. 43, en cumplimiento a lo dispuesto en el art. 354-II del Cód. de Pdto. Civil, se corrió traslado a las partes, la entidad demandante presentó su réplica que cursa a fs. 45, mientras que la entidad demandada presentó su dúplica que cursa a fs. 49 reiterando ambas partes sus fundamentos; finalmente, a fs. 51 se decretó “Autos para Sentencia”.

CONSIDERANDO III: Que, en virtud a la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por mandato del art. 10. I de la Ley Nº 212 de Transición para el Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2011, en concordancia con los arts. 778 a 781 del Código Pdto. Civil, siendo el objeto -según la veracidad o no del reclamo planteado- conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales en la fase administrativa, con relación a los argumentos expuestos por la entidad demandante y, realizar el control judicial de legalidad sobre los hechos resueltos en el recurso jerárquico por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Que, de la compulsa de los antecedentes de emisión de la resolución administrativa impugnada, se establece los siguientes hechos:

1).- Revisando todo lo obrado así como los anexos adjuntados al proceso, se colige que, la administración tributaria (AT) en el proceso administrativo sancionatorio emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 1179203531 de 8 de agosto de 2011, contra el contribuyente Agencia Despachante de Aduana Cumbre Sucre SRL, representado por Luís Armando Plaza Ávila, por incumplimiento al deber formal de información del software RC-IVA (Da Vinci) del periodo mayo 2008, imponiendo multa de 5.000 UFV´s; luego la misma AT dictó la Resolución Sancionatoria Nº 18-000302-11 en fecha 20 de septiembre de 2011 (fs. 31 del anexo 1), manteniendo la multa de 5000 UFV´s, contra el nombrado contribuyente con NIT Nº 147764026.

Que interpuesto recurso de alzada por el sujeto pasivo, fue resuelto por la Autoridad de Impugnación Tributaria Regional Chuquisaca, por Resolución de Recurso de Alzada ARIT/CHQ/RA 0015/2012 de 6 de febrero de 2012 (fs. 71 a 79 del anexo 2), revocando totalmente la Resolución Sancionatoria Nº 18-000302-11 de 20 de septiembre de 2011; contra esta resolución, la Gerencia Distrital de Chuquisaca del SIN formuló recurso jerárquico, mereciendo la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 244/2012 de 27 de abril de 2012 (fs. 126 a 137), pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que a su vez confirmó la resolución de alzada.

2).- En el caso de autos, la controversia radica en que la AT disiente del criterio aplicado en la resolución jerárquica que deja sin efecto la Resolución Sancionatoria, porque según asevera la demanda, el contribuyente Agencia Despachante de Aduana Cumbre Sucre SRL, incumplió la presentación de informe del RC-IVA (Da Vinci) dispuesto por los arts. 4 y 5 de la RND Nº 10.0029.05 de 14 de septiembre de 2005 y por lo tanto, se encontraría inmerso en la sanción prevista en el núm. 4.3 del Anexo A) de la RND Nº 10.0037.07 de 14 de diciembre de 2007, omisión que constituye incumplimiento al deber formal de información al SIN mediante el “Software RC (Da Vinci) Agente de Retención”, al margen de que el dependiente haya o no presentado facturas de descargo y, que el perjuicio para la AT, habría ocasionado la resolución impugnada del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 244/2012, al confirmar la resolución de alzada ARIT/CHQ/RA 0015/2012.

En los hechos, las dos resoluciones citadas (de alzada y jerárquico), dejan sin efecto la Resolución Sancionatoria Nº 18-000302-11 de 20 de septiembre de 2011 (fs. 2 del anexo 1), emitida por la Gerencia Distrital de Chuquisaca del SIN, contra el sujeto pasivo por incumplimiento al deber formal de presentación del software RC-IVA (Da Vinci) del periodo mayo 2008, por tanto sin efecto la multa de 5000 UFV´s.

3).- En efecto, la revocatoria total de la resolución sancionatoria, en la resolución de alzada y confirmada por la autoridad demandada por Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0244/2012 de 27 de abril de 2012, tiene sustento en el criterio que, el sujeto pasivo en la etapa de verificación, presentó los Formularios 608 con Número de Orden 1031045587 y 1031095746 con sello de la AT obtenida del portal tributario, planillas de sueldos y salarios, documentos con sello de recepción del Ministerio de Trabajo y la Caja Nacional de Salud, además la planilla del RC-IVA de sus dependientes, que corresponde al periodo fiscal mayo 2008; donde evidenció que Ignacio Mier Garrón, era el único dependiente con sueldo superior a Bs.7.000.- quien en dicho periodo no presentó Formulario 87 o 110 (Declaración Jurada para presentación de notas fiscales), según consta de la Planilla de Cálculo del RC-IVA Dependientes, donde la columna “13% F-110” registra el valor “0.00” y la columna “saldo a favor del fisco” registra un importe de Bs.641.13, reflejado como “Impuesto a pagar”; este monto fue retenido del dependiente y pagado a favor de la AT en fecha 17 de junio de 2008, ante la entidad Financiera Privada FIE. SA., lo que significa que el contribuyente cumplió su obligación material de retención.

Por esta razón, al no contar el contribuyente con información de su dependiente, no existía nada que remitir al SIN, para que la AT pueda ejercer las facultades señaladas en los arts. 66 y 100 de la Ley Nº 2492 (CTB), precisamente porque el dependiente no presentó facturas de compras para el RC-IVA, lo que motivó al empleador en su calidad de agente de retención, cumplir lo establecido en el art. 8 del DS. Nº 21531, es decir, retuvo el Impuesto RC-IVA previsto en el art. 30 de la Ley Nº 843, y pagó el impuesto retenido de Bs.640 a través de la Declaración Jurada presentada en plazo (Formulario 608), en la citada entidad financiera.

4).- Que, a efecto de resolver el reclamo planteado en la demanda, es necesario efectuar las siguientes consideraciones de orden legal:

4.1.- La Resolución Normativa de Directorio Nº 10.0029.05 de 14 de septiembre de 2005, reglamentó el uso del software RC-IVA (Da Vinci) por los sujetos pasivos del impuesto en relación de dependencia así como por los Agentes de Retención. El art. 2 en cuanto a los dependientes, aprobó el “software RC-IVA (Da Vinci) Dependientes”, para el registro del detalle de la información correspondiente a las facturas, notas fiscales o documentos equivalentes, que los dependientes presentan para imputar como pago a cuenta y el software RC-IVA Da Vinci Agentes de Retención, permite consolidar la información declarada por los dependientes de cada entidad o empresa, así como la generación de la planilla tributaria. Esta planilla tributaria contiene todos los conceptos relacionados a las deducciones y compensaciones con el RC-IVA de los dependientes, constituye el control extra-contable que posee el empleador con objeto de tener información sobre los saldos a favor del contribuyente o del Fisco de cada uno de sus dependientes.

De ahí que, los agentes de retención, se encuentran sujetos al cumplimiento del deber formal de presentar mensualmente la información electrónica proporcionada por sus dependientes utilizando el Software RC-IVA (Da Vinci), como exige el art. 4 de la RND Nº 10-0029-05, obligación que puede ser cumplida mediante el sitio web www.impuestos.gob.bo o la presentación del medio magnético en la fecha de presentación del formulario 98. El incumplimiento, se sanciona conforme al art. 5 de la citada RND 10-0029-05, art. 162 de la Ley Nº 2492 (CTB) y numeral 4.3. del Anexo A de la RND 10-0021-2004 de 11 de agosto de 2004; es decir, con multa.

4.2.- En la especie, si bien los arts. 4 y 5 de la RND Nº 10-0029-05 de 14 de septiembre de 2005, establecen la obligación de remitir de manera mensual al SIN, información electrónica consolidada proporcionada por sus dependientes cuyo salario sea superior a Bs.7.000 utilizando el Software RC-IVA (Da-Vinci); empero no existe norma alguna que obligue remitir la información cuando el dependiente no presenta facturas, más aún si la presentación de facturas para compensar el RC-IVA constituye un acto voluntario, de manera que lo afirmado por la AT en sentido que la Agencia Despachante de Aduana Cumbre Sucre SRL, tenía la obligación de consolidar la planilla respectiva, hubiere o no presentado el dependiente facturas de descargo y reportar dicha información al SIN, ciertamente no tiene ningún sustento legal, tampoco constituye incumplimiento de deberes formales.