SE/0410/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 410/2016.

FECHA: Sucre, 19 de septiembre de 2016.

EXPEDIENTE: 501/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fojas 14 a 21, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0493/2013 de 22 de abril (fojas 2 a 11), la contestación de fojas 29 a 32, la réplica de fojas 80 a 82 y vuelta, la dúplica de fojas 87 a 88, los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

Que, Melissa Even Franco Camacho, en su condición de Gerente Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), en virtud de la Resolución Administrativa de Presidencia N° 03-0430-13 de 3 de julio, se apersonó por memorial de fojas 14 a 21, manifestando que al amparo de lo previsto en el artículo 2 de la Ley N° 3092, en mérito a la legitimación activa reconocida a la Administración Tributaria por la Sentencia Constitucional N° 90/2006 de 17 de noviembre, de conformidad a lo dispuesto por el artículo 779 del Código de Procedimiento Civil y dentro del plazo previsto por el artículo 780 del mismo, interpone demanda contenciosa administrativa contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0493/2013 de 22 de abril.

Expresó que la Gerencia a su cargo, fue notificada el 26 de abril de 2013 con la Resolución AGIT-RJ 0493/2013 de 22 de abril, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que confirmó la Resolución dictada en Recurso de Alzada, ARIT-CBA/RA 0026/2013 de 14 de enero (fojas 106 a 112, anexo 1), la que a su vez revocó totalmente las Resoluciones Sancionatorias números: SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00010/2012, SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00011/2012 y SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00012/2012, todas de 12 de marzo.

Refirió que en cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 108 de la Ley N° 2492, la Administración Tributaria emitió los Proveídos de Ejecución Tributaria GDC-UCCPROY-PIET N° 2980/09, GDC-UCCPROY-PIET N° 2981/09 y GDC-UCCPROY-PIET N° 2982/09, todos de 16 de noviembre de 2009, emergentes de las declaraciones juradas presentadas por el contribuyente, respecto del Impuesto a las Transacciones (IT), por los períodos agosto, septiembre y octubre de 2008, los que fueron notificados personalmente el 4 de diciembre de 2009.

Siendo que dicha conducta constituye omisión de pago, se dio inicio al procedimiento sancionador, al tenor del artículo 168 de la Ley N° 2492, emitiéndose los Autos Iniciales de Sumario Contravencional números: SIN/GDC/DJCC/PROY/AISC/198/09, SIN/GDC/DJCC/PROY/AISC/199/09 y SIN/GDC/DJCC/PROY/AISC/200/09, todos de 9 de diciembre de 2009.

Que, en virtud de lo anterior, el sujeto pasivo solicitó la aplicación de un plan de facilidades de pago, el que fue aceptado mediante Resolución Administrativa 20-00012-10 de 14 de enero, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 55 de la Ley N° 2492 y la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0004-09, aclarando que de acuerdo con el numeral 1 del artículo 156 del Código Tributario, el contribuyente se benefició con la reducción de sanciones en un 80%.

Realizadas la verificaciones y controles correspondientes, se determinó que el contribuyente incumplió el pago de la cuarta cuota, cuyo vencimiento se produjo el 31 de mayo de 2010, por lo que en aplicación de lo que establece el numeral 8, del parágrafo I del artículo 108 de la Ley N° 2492 y el artículo 14 del Decreto Supremo N° 27874, correspondió la continuación del procedimiento sancionador.

Que, en base a lo indicado, la Administración Tributaria procedió a la emisión de las Resoluciones Sancionatorias SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00010/2012, SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00011/2012 y SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00012/2012, todas de 12 de marzo, que fueron impugnadas por el sujeto pasivo, concluyendo con la emisión de la resolución pronunciada en recurso jerárquico AGIT-RJ 0493/02013 de 22 de abril, la que es impugnada ahora a través de la presente demanda contenciosa administrativa.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Parte de la argumentación de la demandante, consistió en la cita textual de partes de la fundamentación técnico-jurídica de la resolución impugnada y como fundamentos de la demanda, señaló lo que a continuación en síntesis se refiere:

Expresó que los fundamentos expuestos en la resolución impugnada, carecen de sustento técnico legal, sosteniendo que la aceptación de un plan de facilidades de pago, constituye un beneficio que se otorga al contribuyente, como es:

a).- La suspensión de la aplicación de medidas coactivas si los adeudos por los que se acoge se encontraran en etapa de cobro coactivo. b).- Dependiendo del momento en que se acoja al plan de pagos, beneficiarse con la reducción de sanciones, sujetándose su consolidación al cumplimiento de pago de la totalidad de las cuotas programadas. c).- El acogimiento al plan de pagos, por la oportunidad en que se perfecciona, puede otorgar el beneficio del arrepentimiento eficaz, cuando concurra lo establecido en el artículo 157 de la Ley N° 2492.

Reiteró que la efectivización del plan de pagos, se halla condicionada al complimiento de pago de la totalidad de las cuotas previstas en el propio plan.

Que uno de los fundamentos erróneos en que incurrió la resolución impugnada, corresponde a su sub numeral xxii, del numeral IV.3. Fundamentación técnico-jurídica, que indica: “…al evidenciarse que el Plan de Facilidades de Pago otorgado por las Declaraciones Juradas del Impuesto a las Transacciones F-400 correspondientes los períodos fiscales agosto, septiembre y octubre de 2008, fue cumplido por el contribuyente antes de la notificación con la Resolución Sancionatoria, corresponde…” (Sic).

Agregó que lo afirmado por la Autoridad Jerárquica no es evidente, ya que “…al haberse incumplido el plan de facilidades de pago, no puede hablarse de un cumplimiento por parte de la contribuyente, ya que, con la caída del plan de pagos pierde todos los beneficios (…), por disposición expresa del Art. 55 de la Ley N° 2492…”

A continuación transcribió el artículo 55 de la Ley N° 2492, los artículos 8, 17 y 18 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) N° 10-0004-09 y los artículos 156 y 157 de la Ley N° 2492.

Prosiguió indicando que la normativa citada es la base fundamental para la resolución de la controversia y que la Autoridad General de Impugnación Tributaria debió haberla aplicado correctamente, revocando la resolución pronunciada en recurso de alzada, confirmando en consecuencia las resoluciones sancionatorias emitidas por el Servicio de Impuestos Nacionales (SIN).

Precisó que la contribuyente fue notificada con los Proveídos de Inicio de Ejecución Tributaria (PIET) por los cuales se acogió a un plan de pagos en siete cuotas, con la aplicación de sanción correspondiente al 20%, habiendo incumplido el mismo ante la falta de pago del cuarto período de acuerdo al Informe del Departamento de Recaudación SIN/GDC/DGRE/FAP/NOT/0984/2010 de 2 de junio, por lo que se produjo la caída del plan de pagos, correspondiendo la aplicación de la sanción por el 100% (ciento por ciento) del tributo omitido, de conformidad con lo dispuesto por el parágrafo IV del artículo 17 de la RND N° 10-0004-09.

Hizo referencia más adelante a un pago posterior efectuado por la contribuyente, el que según sostuvo, ya no tenía efecto respecto del plan de pagos al haber incumplido con el mismo, cuyas condiciones debían sujetarse a la Resolución Administrativa N° 20-00012-10 de 14 de enero, al numeral II del parágrafo II del artículo 8 y al inciso a) del caso 1 del artículo 18 de la RND N° 10-0004-09.

Manifestó que de acuerdo con el artículo 17 de la RND N° 10-0004-09, el incumplimiento de cualquiera de las cuotas genera el incumplimiento de plan de pagos; que la cuarta cuota debió ser cancelada hasta el 31 de mayo de 2010, pero que la contribuyente recién efectuó pagos el 4 de junio, 3 de septiembre y 22 de diciembre de 2010, pese a que el incumplimiento ya se había producido.

Precisó que al aceptarse el acogimiento a un plan de pagos, la sanción queda en suspenso, pero que si se produce su incumplimiento, corresponde la aplicación de la sanción por el ciento por ciento del tributo omitido, establecido en la resolución administrativa de aceptación del plan de facilidades de pago, correspondiendo la aplicación de la misma por omisión de pago del tributo determinado por Impuesto a las Transacciones (IT), de los períodos agosto, septiembre y octubre de 2008.

I.3. Petitorio.

Concluyó el memorial de demanda solicitando que en virtud de los fundamentos expuestos, se pronuncie resolución declarando probada la demanda; y en consecuencia, revocar totalmente la resolución impugnada, declarando en consecuencia la legalidad de las Resoluciones Sancionatorias números: SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00010/2012, SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00011/2012 y SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00012/2012, todas de 12 de marzo, manteniéndose firmes y subsistentes.

II.- DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Que por providencia de fojas 23 se admitió la demanda contencioso administrativa en la vía ordinaria de puro derecho, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando asimismo que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se ordenó que la misma deberá ser citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.

Se dispuso asimismo, que tomando en cuenta que la demanda deviene de un proceso administrativo en el que María Cristina Senzano Terán es parte interesada, se le haga conocer la misma, mediante provisión citatoria en el domicilio señalado en sede administrativa.

Presentado el memorial de contestación a la demanda de fojas 29 a 32, mediante providencia de fojas 33 se dispuso reservar su consideración hasta la devolución de la provisión citatoria.

Cumplida la diligencia señalada, respecto de la autoridad demandada, el 8 de octubre de 2013 como consta a fojas 70, fue devuelta la provisión citatoria según se verifica con la nota de fojas 72 y recibida según cargo de fojas 72 vuelta, disponiéndose por providencia de fojas 73, su arrimo al expediente.

Por otra parte, providenciándose el memorial de fojas 29 a 32, se tuvo apersonado a Ernesto Rufo Mariño Borquez en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Administrativa AGIT/0054/2013 de 8 de agosto (fojas 25 a 27) y teniéndose por respondida la demanda, se corrió traslado al demandante para la réplica.

En el memorial de contestación negativa a la demanda, luego de una relación de los argumentos expuestos por la demandante, la autoridad demandada señaló que no obstante estar plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos la resolución impugnada, cabe remarcar y precisar lo siguiente:

Manifestó que el 6 de enero de 2010, María Cristina Senzano Terán solicitó la aprobación de un plan de facilidades de pago por el Impuesto a las Transacciones (IT), por los períodos de agosto, septiembre y octubre de 2008, deuda que actualizada alcanzó la suma de Bs. 15.512,- de los cuales depositó como cuota inicial, el monto de Bs. 2.327,- quedando un saldo a pagar de Bs. 8.576,- a ser cancelado en siete cuotas mensuales.

Que, el 13 de mayo de 2008, la Administración Tributaria notificó la Resolución Administrativa de Facilidades de Pago 20-0001210 de 14 de enero, por la que se aceptó la solicitud (fojas 18 a 19 de antecedentes administrativos, c. 1).

Luego, mediante nota SIN/GDC/DGRE/FAP/NOT/0984/2010 de 2 de junio, la Administración Tributaria estableció que la contribuyente pagó tres cuotas, no habiendo cancelado la cuarta, cuya fecha de vencimiento era el 31 de mayo de 2010, sobrepasando los días de tolerancia, por lo que corresponde la ejecución de la Resolución Administrativa de Aceptación, considerando las cuotas pagadas, como pago a cuenta (fojas 20 a 21 y 28 a 29 y vuelta de antecedentes administrativos, c. 1).

Indicó que se puede verificar que el sujeto pasivo efectuó pagos posteriores, 4 de junio, 30 de junio y 3 de septiembre de 2010, que cubren el total de las facilidades de pago como lo reconoció la propia Administración Tributaria en la nota SIN/GDC/DGRE/FAP/NOT/01355/2012 de 10 de mayo (fojas 34 a 36 y 41 de antecedentes administrativos, c. 1).

Que, el 4 de diciembre de 2009, el Servicio de Impuestos Nacionales notificó a la contribuyente con los Proveídos de Inicio de Ejecución Tributaria GDC-UCCPROY-PIET N° 2980/09, GDC-UCCPROY-PIET N° 2981/09 y GDC-UCCPROY-PIET N° 2982/09, todos de 16 de noviembre, según los cuales al encontrarse firmes y ejecutoriadas las Declaraciones Juradas del Impuesto a las Transacciones (IT), por los períodos agosto, septiembre y octubre de 2008, con Número de Orden 7531086, 7916044 y 8138319, respectivamente, que determinan deudas tributarias que no fueron pagadas (fojas 3 de antecedentes administrativos, c. 2, 3 y 4, respectivamente).

Más adelante, el 3 de mayo de 2010, la Administración Tributaria notificó a la contribuyente con los Autos Iniciales de Sumario Contravencional SIN/GDC/DJCC/PROY/AISC/198/09, SIN/GDC/DJCC/PROY/AISC/199/09 y SIN/GDC/DJCC/PROY/AISC/200/09, todos de 9 de diciembre, según los cuales se adecua su conducta a la previsión del artículo 165 de la Ley N° 2492.

Finalmente, que el 2 de abril de 2012, la Administración Tributaria notificó a la contribuyente con las Resoluciones Sancionatorias SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00010/2012, SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00011/2012 y SIN/GDC/DJCC/UCC/RS/00012/2012, todas de 12 de marzo, que imponen la sanción por omisión de pago, con multa de Bs. 1.300,- Bs. 7.514,- y Bs. 1.722,- correspondientes a los períodos agosto, septiembre y octubre de 2008, “(fs. 4, 6, 5 y 20, 14, 19 de antecedentes administrativos, c. 2, 3 y 4 respectivamente)”.

Sostuvo que la contribuyente incumplió el plan de facilidades de pago, por lo que en virtud del parágrafo IV del artículo 17 de la RND N° 10-0004-09, la Administración Tributaria calificó la sanción como omisión de pago, de acuerdo con las previsiones del artículo 165 de la Ley N° 2492, así como de los artículos 8 y 42 del Decreto Supremo N° 27310, imponiendo una multa equivalente al 100% del tributo omitido, determinado a la fecha de vencimiento.

Que, sin embargo, al iniciar sumario contravencional, el Servicio de Impuestos Nacionales no consideró lo determinado por el numeral 1 del artículo 156 de la Ley N° 2492 y el parágrafo IV del artículo 12 del Decreto Supremo N° 27874, respecto de la reducción del 80%, si el pago de la deuda es efectuado antes de la notificación con la resolución sancionatoria, lo que también se encuentra previsto en el inciso 2) del artículo 18 de la RND N° 10-0004-09.

Que, en ese sentido, María Cristina Senzano Terán, efectuó el pago total de la deuda consignada en la Resolución Administrativa de Facilidades de Pago N° 20-00012-10 hasta el 3 de septiembre de 2010, es decir, antes de la emisión de las Resoluciones Sancionatorias de 12 de marzo de 2012, notificadas el 2 de abril, lo que se evidencia a través de la nota SIN/GDC/DGRE/FAP/NOT/01355/2012 de 10 de mayo (fojas 34 a 36 y 41 de antecedentes administrativos, c. 1), correspondiendo aplicar la reducción de sanciones en el equivalente del 80% conforme a lo dispuesto por el numeral 1 del artículo 156 de la Ley N° 2492, reglamentado por el parágrafo IV del artículo 12 del Decreto Supremo N° 27874 y el parágrafo I del artículo 13 de la RND N° 10-0037-07, aplicable por disposición del inciso 2) del artículo 18 de la resolución de similar jerarquía N° 10-0004-09.

Respecto de lo alegado por la demandante en sentido que la contribuyente ya se benefició con reducción de sanciones, por lo que no corresponde otorgar nuevamente el beneficio que prevé el artículo 156 de la Ley N° 2492, más aun cuando esta norma no establece la reducción de sanciones en caso de incumplimiento de planes de facilidades de pago, señaló que de la lectura de la citada norma, se advierte: “Las sanciones pecuniarias establecidas en este Código para ilícitos tributarios, con excepción de los ilícitos de contrabando se reducirán conforme a los siguientes criterios…” Es decir, que la omisión de pago se encuentra dentro del beneficio referido, aún más tomando en cuenta lo dispuesto por el parágrafo V del artículo 13 de la RND N° 10-0037-07, por lo que el argumento de la demandante, carece de fundamento.

Como conclusión manifestó que habiéndose cumplido por la contribuyente con el pago de la deuda de acuerdo al plan de facilidades de pago antes de la notificación con las resoluciones sancionatorias, se confirmó la resolución de alzada, dejando sin efecto las mismas.

Indicó que en virtud de lo señalado, se demuestra que la demanda interpuesta carece de sustento jurídico-tributario, no existiendo agravio ni lesión que le hubieren causado con la emisión de la resolución impugnada.

II.1.- Petitorio.

Concluyó el memorial solicitando que en mérito a los fundamentos expuestos, este Supremo Tribunal de Justicia emita sentencia declarando improbada la demanda interpuesta por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, manteniendo firme y subsistente la Resolución AGIT-RJ 0493/2013 de 22 de abril, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

III.- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

Continuando el trámite del proceso, habiéndose presentado el memorial de réplica de fojas 80 a 82 y vuelta, por providencia de fojas 83, se tuvo apersonado a Omar Leonardo Luizaga Montaño en representación de la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, en virtud de la Resolución Administrativa de Presidencia N° 03-0552-13 de 14 de noviembre (fojas 79) y se corrió traslado para la dúplica, cuyo memorial fue presentado de fojas 87 a 88, en virtud de lo cual, por providencia de fojas 89, se tuvo apersonado a Daney David Valdivia Coria, en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Suprema N° 10933 de 7 de noviembre de 2013 (fojas 85).

En cumplimiento de lo ordenado mediante providencia de fojas 23, se notificó a María Cristina Senzano Terán, en su condición de tercera interesada, con la orden instruida que fue devuelta diligenciada según consta por el memorial de fojas 130, ordenándose a continuación, por providencia de fojas 131, su arrimo al expediente; y siendo el estado de la causa, no habiendo más que tramitar, se decretó “autos para sentencia”.

Que el procedimiento Contencioso Administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, establece que "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".

Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Plena para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por la demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia:

III.1.- Revisados los antecedentes administrativos que dieron origen a la interposición de la demanda en análisis, se verifica que la Administración Tributaria emitió los Proveídos de Ejecución Tributaria GDC-UCCPROY-PIET N° 2980/09, GDC-UCCPROY-PIET N° 2981/09 y GDC-UCCPROY-PIET N° 2982/09, todos de 16 de noviembre de 2009, emergentes de las declaraciones juradas presentadas por la contribuyente, respecto del Impuesto a las Transacciones (IT), por los períodos agosto, septiembre y octubre de 2008, notificados a la misma, el 4 de diciembre de 2009 (fojas 3, anexos 3, 4 y 5, respectivamente).

III.2.- Posteriormente se emitieron los Autos Iniciales de Sumario Contravencional números: SIN/GDC/DJCC/PROY/AISC/198/09, SIN/GDC/DJCC/PROY/AISC/199/09 y SIN/GDC/DJCC/PROY/AISC/200/09, todos de 9 de diciembre de 2009, notificados a la contribuyente el 3 de mayo de 2010 (fojas 5, anexos 3, 4 y 5, respectivamente).