SE/0416/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 416/2015.

FECHA: Sucre, 7 de octubre de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 195/2010.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Antonio Guido Campero Segovia.

Pronunciada en el proceso contencioso-administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, en el que impugna la Resolución de Recurso Jerárquico Nº STG-RJ 0042/2010 de 27 de enero de 2010 dictada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fojas 13 a 18, la contestación de fojas 45 a 48, la réplica de fojas 52 a 53 y la dúplica de fojas 57 a 58, los antecedentes de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I: El Gerente Distrital de La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, manifestó que el 28 de enero de 2008 la Fundación Comercio para el Desarrollo de Bolivia solicitó se le reconozca la exención del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas y que, mediante Auto Nº 027/2009, se admitió preliminarmente dicha solicitud, empero posteriormente, se emitió la Resolución Administrativa Nº 101 de 15 de junio de 2009 con la que en definitiva, se declaró la improcedencia de la solicitud de exención del IUE por no cumplir el Acuerdo Marco de Cooperación Básica, determinación que fue revocada con la resolución que se impugna en el proceso.

Como fundamentos de derecho de la demanda mencionó que el artículo 36 de la Ley 843, crea el IUE, y que la solicitud presentada por la Fundación Comercio para del Desarrollo Bolivia, no cumplió con los requisitos establecidos en el artículo 49 inciso b) de la Ley 843 modificado por el artículo 2 de la Ley 2493 para solicitar exención de pago del IUE. Seguidamente señaló que el artículo XIX del Acuerdo Marco de Cooperación Básica menciona que las organizaciones que declaren no tener fines de lucro, deben circunscribir sus actividades al inciso b) del artículo 49 de la Ley 843, comprometiéndose a no realizar en el país las actividades de intermediación financiera, es decir las definidas por la Ley Nº 1488 Ley de Bancos y Entidades Financieras, salvo que estas sean necesarias para el mantenimiento de la actividad exenta, aspecto que no fue valorado por la autoridad demandada.

Continuó señalando que la resolución impugnada en la vía del contencioso administrativo, en la parte relativa a la fundamentación técnico-jurídica menciona que las entidades que aspiren a gozar de la exención de impuestos pueden realizar actividades comerciales destinando sus ganancias al fin social y alegó, que existe contradicción porque la solicitud se basó en lo establecido en el inciso II del artículo 3 de la Resolución Normativa de Directorio 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2010.

Afirmó también, que existe una antinomia con lo establecido por el inciso b) del artículo 49 de la Ley 843 que fue modificado por el artículo 2 de la ley 2493 y la RND 10-0030-05, ya que la primera prohíbe la realización de actividades comerciales por parte de la entidad que quiera gozar de la exención de impuestos y que la indicada RND, permite la realización de actividades comerciales siempre y cuando las ganancias que resulten sean destinadas al fin de la institución que haya adquirido la exención, violando dicha norma reglamentaria el principio de legalidad establecido en el inciso 6 del artículo 6 de la Ley 2492. Sobre el punto, se refirió a la Sentencia Constitucional Nº 0022/2006 que desarrolla un criterio sobre jerarquía normativa.

Posteriormente mencionó la interpretación literal de la norma, haciendo énfasis al artículo XX del “Acuerdo Marco de Cooperación Básica entre la República de Bolivia y la Organización no Gubernamental (COPADE) Fundación Comercio para el Desarrollo”, el cual no cumple con lo dispuesto por el artículo 49 de la Ley 843 ya que refiere al destino final de los bienes y no así al destino final del patrimonio, y que la autoridad demandada no consideró correctamente que en el Acuerdo Marco en el artículo XX no se menciona la palabra patrimonio y se utiliza la palabra bienes, no se menciona disolución sino conclusión definitiva de actividades y por último se menciona que pasarán a propiedad de entidades similares y no así de entidades de igual objeto, demostrando así, que si bien el artículo XIX del Acuerdo Marco cumple con los requisitos establecidos del inciso b) del artículo 49 de la Ley 843 para ser beneficiario de exención del pago de impuestos, el artículo XX del mencionado acuerdo no cumple con los requisitos para gozar la exención ya que de conformidad con el artículo 8 de la Ley 2492 se debe hacer una interpretación literal de la norma para el caso de exenciones; es decir, que la norma debe ser cumplida y reproducida palabra a palabra y que en el caso de autos, si bien las palabras son similares no son iguales, aspecto que la autoridad demandada no tomó en cuenta, ya que si bien se cumple en un artículo, en el otro no se cumple y al existir la contradicción en los dos artículos no se tiene certeza cuál se debe aplicar, ya que no se puede tomar como sinónimos: 1) a la apalabra disolución con la frase conclusión definitiva; 2) bienes con patrimonio; y 3) entidades similares con entidades iguales, si bien son palabras parecidas pero en el contexto de su significado diferentes por lo que el Acuerdo Marco no cumple literalmente lo previsto en el artículo 49 inciso b) de la Ley 843.

Concluyó solicitando que se declare probada su demanda y en consecuencia, se revoque parcialmente la Resolución Jerárquica Nº AGIT-RJ 0042/2010, y se mantenga firme y subsistente la Resolución Administrativa Nº 101 de 15 de junio de 2009.

CONSIDERANDO II: El Superintendente respondió en forma negativa la demanda señalando que la Administración Tributaria, en uso de la facultad normativa conferida en el artículo 64 de la Ley 2492, emitió la RDN 10-0030-05 de 14 de septiembre de 2005 y que por otra parte, el artículo 3 de DS 27190 (Reglamento a las modificaciones de la Ley 843), fue sustituido por el artículo 5 del DS 24051, estableciendo los requisitos y condiciones para la formalización de la exención de las entidades detalladas en el primer párrafo del inc. b) del artículo 49. Añadió que en el presente caso, tratándose del IUE, el artículo 49 de la Ley 843, modificado por el artículo 2 de la Ley 2493, dispone que están exentas del IUE, las utilidades obtenidas por las asociaciones civiles, fundaciones o instituciones no lucrativas autorizadas legalmente que tengan convenios suscritos siempre y cuando no realicen actividades de intermediación financiera u otras comerciales.

Aclaró que la Fundación, desarrolló actividades comerciales necesarias para el mantenimiento de su actividad y ello se entendió como subordinado a los objetivos de la Fundación, que en su artículo XIX, compromete que la totalidad de sus ingresos y patrimonio será destinado exclusivamente a los fines establecidos en el Acuerdo Marco y que en ningún caso serán distribuidos, directa o indirectamente, entre sus miembros o asociados; además de que el cumplimiento de las condiciones y requisitos citados, deben reflejarse en la realidad económica de la organización por lo que se adecua al artículo 2 de la Ley 2493 que modifica el artículo 49-b) de la Ley 843.

También mencionó que es evidente que el artículo 8-I de la Ley 2492, dispone que las exenciones tributarias deben interpretarse siguiendo el método literal, y tal como prescribe el 49-b) de la Ley 843 - modificado por el artículo 2 de la Ley 2493 - la exención procederá siempre que no se realicen actividades de intermediación financiera o comerciales; sin embargo, no es menos cierto que la previsión literal de la norma se encuentra vinculada con la realidad económica que debe responder a los fines no lucrativos que persigue la entidad que aspire a gozar de la exención del impuesto, los que deben ser reflejados en sus estatutos o acuerdo marco como es el caso, es por eso que las normas contenidas en el DS 27190 y la RDN 10-0030-05, prevén además, que las utilidades que se generan en la realización de actividades comerciales que gozan de la exención, no son sujetas al impuesto, porque no tienen fines lucrativos por su fin social.

Finalizó solicitando se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la resolución impugnada.

CONSIDERANDO III: Que la presente controversia se circunscribe a determinar si corresponde que la Fundación Comercio para el Desarrollo Bolivia (COPADE), sea beneficiada con la exención del pago del Impuesto a la Utilidades de las Empresas. A efecto de resolver, la revisión de antecedentes administrativos, informa lo siguiente:

1. El 28 de enero de 2009, la representante legal de la Fundación Comercio para el Desarrollo (COPADE) Bolivia, presentó solicitud de exención del IUE según la RND 10-0030-05, para lo cual adjuntó original y fotocopia del Acuerdo citado suscrito con el Ministerio de Relaciones Exteriores, original y fotocopia del Testimonio que acredita su representación legal, fotocopia del NIT y fotocopia de la Credencial B de inmunidades expedido por la Unidad de Privilegios del referido Ministerio.

2. El 23 de julio de 2009, la Administración Tributaria notificó personalmente a la representante legal de COPADE con la Resolución Administrativa N° 101 emitida el 15 de junio de 2009, que declaró improcedente su solicitud de reconocimiento como entidad exenta de pago del IUE, por no cumplir sus estatutos a cabalidad la previsión del art. 49-b), párrafo segundo, de la Ley 843, modificado por el art. 2 de la Ley 2493.

3. La citada resolución fue recurrida en alzada por COPADE, y confirmada por Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0411/2009 de 16 de noviembre de 2009, lo que motivó la interposición del recurso jerárquico, que fue resuelto por la resolución que se impugna en el presente proceso contencioso administrativo. Dicho acto administrativo tributario, determinó revocar totalmente Resolución de Alzada ARIT-LPZ/RA 0411/2009 de 16 de noviembre de 2009 y en consecuencia declaró nula y sin efecto legal la Resolución Administrativa Nº 101.

En ese contexto, del análisis de los antecedentes administrativos, los fundamentos expuestos en la demanda y la normativa legal aplicable, se concluye lo siguiente:

La Fundación Comercio para el Desarrollo (CODAPE) Bolivia, solicitó a la Administración Tributaria formalización de la exención del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, petición que fue declarada denegada por la Administración Tributaria, que consideró que los estatutos no cumplían a cabalidad, con la previsión del art. 49-b), párrafo segundo de la Ley 843, modificado por el art. 2 de la Ley 2493, que dispone: “Se sustituyen los párrafos primero y segundo del inciso b) del artículo 49 de la Ley 843 (Texto Ordenado), con el siguiente texto: b) Las utilidades obtenidas por las asociaciones civiles, fundaciones o instituciones no lucrativas autorizadas legalmente que tengan convenios suscritos y que desarrollen las siguientes actividades: religiosas, de caridad, beneficencia, asistencia social, educativas, culturales, científicas, ecológicas, artísticas, literarias, deportivas, políticas, profesionales, sindicales o gremiales.

Esta franquicia procederá siempre que no realicen actividades de intermediación financiera u otras comerciales, que por disposición expresa de sus estatutos, la totalidad de los ingresos y el patrimonio de las mencionadas instituciones se destinen exclusivamente a los fines enumerados, que en ningún caso se distribuyan directa o indirectamente entre sus asociados y que, en caso de liquidación, su patrimonio se distribuya entre entidades de igual objeto o se done a instituciones públicas, debiendo dichas condiciones reflejarse en su realidad económica”.

En ejercicio de la facultad reconocida por el art. 64 de la Ley 2492, la Administración Tributaria, el 14 de septiembre de 2005, emitió la RDN 10-0030-05 que en su artículo 3-II señala: “II. Las Entidades sin Fines de Lucro que realicen algún tipo de actividad comercial, podrán gozar de la exención, siempre y cuando los ingresos obtenidos sean destinados por la institución exclusivamente para financiar la actividad exenta y no sean distribuidos entre sus miembros o asociados directa ni indirectamente, aspectos que además de estar expresamente dispuestos en los estatutos de la entidad o en el convenio (ONG extranjeras), deben ser fiel reflejo de su realidad económica”, normativa que en el momento de la emisión de la resolución denegatoria de la exención se encontraba vigente por lo que era plenamente aplicable por la Administración Tributaria, regida por el principio de legalidad, de modo que sus disposiciones no pueden ser desconocidas por una de sus dependencias porque causan inseguridad jurídica en los contribuyentes que tienen derecho a un trato igualitario ante la norma vigente; más aún, si el alcance de la norma que la entidad demandante considera inaplicable, utiliza un criterio interpretativo favorable a las organizaciones que no realizan actividades comerciales con fines de lucro, sino las estrictamente necesarias para mantener y financiar la actividad exenta que tienen carácter social, aspectos que con certeza fueron considerados por la Administración Tributaria al momento de emitir la RDN 10-0030-05, que fue desconocida por una de sus Unidades con el argumento de la jerarquía normativa, ignorando en cumplimiento de su facultad reglamentaria dicto y por tanto existe la obligatoriedad de su cumplimiento como garantía, más aun por parte de la propia entidad dictó y de los contribuyentes, y el no hacerlo hace que se falte al principio de buena fe, que debe regir su actividad.