SE/0416/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 416/2016.

FECHA: Sucre, 19 de septiembre de 2016.

EXPEDIENTE: 485/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADA RELATORA: Norka Natalia Mercado Guzmán.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 15 a 17 vta., deducida por la Gerencia de Grandes Contribuyentes de La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0447/2013, emitida el 15 de abril de 2013 por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 23 a 25 vta., réplica de fs. 46 a 47 vta., dúplica de fs. 72 a 73 vta., apersonamiento y contestación del tercero interesado de fs. 144 a 147 vta., los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA:

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La Administración Tributaria, señala que mediante Órdenes de Verificación Externa 0008OVE0920, 0009OVE00154, 0009OVE00584 y 0009OVE0585 se verificó el cumplimiento de normas legales y reglamentarias vinculadas al Impuesto al Valor Agregado (IVA) de los periodos fiscales enero a septiembre de 2008 con referencia a las solicitudes de devolución impositiva presentadas en las Declaraciones Únicas de Devolución Impositiva a las Exportaciones F-1137.

Añadió que el 20 de diciembre de 2010, se notificó al contribuyente con la finalización de la Verificación Externa de las Órdenes de Verificación (fs. 1.382-1.383) y posteriormente, se elaboró el Informe con CITE: SIN7GGLP/DF/SVE/IA/008/2012 de 29 de junio y finalmente, la Resolución Administrativa de Devolución Indebida 21-0021-2012, en la que se estableció la suma de 792.016 UFV equivalente a Bs. 1.403.318, como importe indebidamente devuelto, el cual comprende el tributo, mantenimiento de valor, intereses y mantenimiento de valor del crédito comprometido (restitución automática), motivando la interposición del recurso de alzada.

Añadió que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de La Paz, con Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 1038/2013, revocó parcialmente el acto administrativo tributario y que la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT) en la resolución jerárquica impugnada, revocó parcialmente la resolución de alzada.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Señaló que la AGIT, al determinar la revocatoria parcial de la resolución de alzada, en la parte referida a la depuración del crédito fiscal por las facturas 103 y 104 emitidas “por Alzada” (sic) respecto a la factura 9 emitida por D’COBRE SRL, dejando la observación sin efecto, “… consecuentemente, corresponde mantener firme y subsistente el importe de Bs. 784.529 (Bs. 779.672 más Bs. 4.857) por concepto de tributo indebidamente devuelto, más mantenimiento de valor, intereses y mantenimiento de valor del crédito comprometido (Restitución Automática) del Impuesto al Valor sea conforme establece el inciso a) del Parágrafo I del Artículo 212 de la Ley 3092 (Título V del CTB)…”. Con ese preámbulo apuntó que la resolución jerárquica es atentatoria a los intereses del Estado por los siguientes motivos:

a) Viola lo establecido en los arts. 8 y 11 de la Ley 843 y arts. 8 y 11 del DS 21530 y 37 del DS 27310, porque la nota fiscal 9 corresponde al proveedor D’COBREE, constatándose que no existe ningún respaldo del “monto pagado del proveedor” (sic), por consiguiente el contribuyente no respaldó con medios de pago; además, debe quedar claro que no solo la presentación del original de las facturas constituye prueba suficiente para validar el crédito fiscal sino que debe demostrarse que la transacción se haya realizado efectivamente y que se demuestre la procedencia de su crédito con medios fehacientes.

b) Realiza una mala interpretación de la factura 9.

Transcribiendo lo afirmado por la autoridad jerárquica señaló que es importante señalar que durante los meses de abril y mayo de la gestión 2008 el contribuyente PIONEER MINNING INC. BOLIVIA, demostró fehacientemente el pago de las notas fiscales 1 al 8 de su proveedor D’COBRE SRL, pagando una o más facturas en un solo desembolso. En el caso específico de la nota fiscal 9 de 30 de mayo de 2008 emitida por Bs. 61.410, se encuentra parcialmente observada porque el medio de pago (cheque) cubre otras facturas del proveedor, incluida la suma de Bs. 46.920 de la indicada factura, quedando un importe de Bs. 14.490 no respaldado por el respectivo medio de pago, condición no cumplida por la empresa, más allá de que se haya dado la relación débito-crédito entre el vendedor y el comprador o que las operaciones se encuentren respaldadas por documentación contable; es decir, que no se está objetando que se haya realizado la transacción sino que se observa el incumplimiento a lo establecido en la normativa, por tanto, no corresponde reconocer el crédito fiscal sujeto a devolución impositiva por el importe efectivamente pagado porque no se demostró el pago total de los servicios recibidos. Pidió se tome en cuenta que el crédito fiscal que contiene una factura es indivisible por lo que el pago debe ser total para beneficiarse del crédito fiscal.

c) Viola los arts. 70 del CTB, 4-a), 8-a) y 11 de la Ley 843 y el art. 12-III del DS 27874 que modifica el art. 37 del DS 27310, porque el sujeto pasivo debe respaldar las actividades y operaciones gravadas por lo que de conformidad con el art. 66-11) del CTB, se verificaron los respaldos de las compras a través de los medios de pago de las notas fiscales registradas en los Libros de Compra, mediante cheque o depósito bancario, registros contables, cotejando las operaciones con extractos bancarios, evidenciándose que por la factura 9, no existe ningún respaldo del monto pagado al proveedor, no existiendo medios de pago.

I.3. Petitorio.

Concluyó solicitando se declare probada la demanda, consiguientemente se revoque parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada en relación a la factura 9, y quede firme y subsistente en su integridad la Resolución Administrativa de Devolución Indebida 21-0021-2012 de 14 de agosto de 2012.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La AGIT, se apersonó al proceso y contestó negativamente a la demanda con memorial presentado el 5 de diciembre de 2013, que cursa de fs. 23 a 25 vta., señalando que no obstante que la resolución jerárquica está plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos, cabe remarcar y precisar lo siguiente:

Que la Administración Tributaria en el Papel de Trabajo “Medios de Pago – Transacciones Mayores a 50.000 UFV” (fs. 594-600 de antecedentes administrativos. C3) expone las facturas observadas al contribuyente por compras realizadas durante los meses de enero a septiembre de 2008 a los proveedores: D’COBRE y ARISUR INC. Respecto a la factura 9, fue emitida el 30 de mayo de 2008 por Bs. 61.410 y fue observada por la Administración Tributaria por inexistencia de medios de pago solo por el importe de Bs. 14.490, sustentando tal observación en un reporte de movimiento general de cuentas de la empresa Pionner Minning Inc., en el cual se expone la transacción 7046 de 30 de septiembre de 2008, por un importe de Bs. 14.490 (fs. 936. C.5), no guardando tal observación relación con la factura observada que asciende a Bs. 61.410 o en su caso, la observación parcial de esa factura que como se señaló precedentemente fue seleccionada al estar en el rango de compras mayores a Bs. 50.000 UFV, en el que según la Administración Tributaria deben necesariamente ser respaldadas por los medios fehacientes de pago, según el art. 12 del DS 27874.

En ese contexto, corresponde expresar que según la planilla “Selección de la muestra de facturas relacionadas a la actividad” la Administración Tributaria verificó que el proveedor D’Cobre efectuó la presentación de sus declaraciones juradas del IVA e IT, de los periodos fiscales enero a septiembre de 2008 y en el detalle de la muestra seleccionada por contribuyente señala que la factura 9 es válida.

Señaló que debe aclarar que si bien los medios de pago revisados por la Administración Tributaria no respaldan el total de las compras, esto no implica que las transacciones no se hubieran efectuado o que se realizaron parcialmente, en el presente caso, la factura original y documentación contable permite evidenciar la efectiva realización de la transacción y no una simulación del acto jurídico con el único fin de reducir la carga fiscal. Añadió que el hecho de que el comprador no cancele la totalidad de la adquisición, no afecta las arcas del Estado sino al proveedor ya que al emitir la factura por el monto total de la venta, originó el débito fiscal por el monto total de la transacción, obligación tributaria que en el presente caso fue declarada en el periodo respectivo en cumplimiento de lo establecido en el art. 4 de la Ley 843.

También consideró que debe tomarse en cuenta que la obligación de reportar las ventas mediante el módulo Da Vinci es un deber formal del proveedor no invalida el crédito fiscal que generan las facturas emitidas sino una sanción por incumplimiento de deberes formales al proveedor. En ese marco, es correcta la generación de crédito fiscal para el comprador y por ello, es computable el crédito fiscal que genera la factura 9.

II.1. Petitorio.

Concluyó solicitando se declare improbada la demanda, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0447/2013 de 15 de abril.

III. Respuesta del tercero interesado.

Con memorial que cursa de fs. 144 a 147 vta., el representante legal de la empresa Pionner Minning Inc. Bolivia, se apersonó al proceso como tercero interesado y solicitó se tenga presente lo siguiente:

i) Sobre la existencia de medios de pago en las facturas 9, 103 y 104, apuntó que la empresa ha cumplido con todos los requisitos exigidos por la normativa tributaria para la aprobación del crédito fiscal producto de la devolución impositiva obtenida a través de las Declaraciones Únicas de Devolución Impositiva a las Exportaciones y en ese sentido, resultan incorrectos los esfuerzos de la Administración Tributaria y particularmente de la Autoridad General de Impugnación Tributaria por demostrar lo contrario, argumentando la inexistencia de medios fehacientes de pago, los que fueron debidamente rechazados en instancia de alzada y que nuevamente fueron esgrimidos ante la AGIT, instancia que adoptó el mismo criterio errado del Servicio de Impuestos Nacionales y decidió revocar en forma parcial la resolución de alzada.

ii) Respecto a los requisitos que deben cumplirse para obtener crédito fiscal, señaló que los dos primeros – existencia de factura original y vinculación con la actividad gravada – no fueron cuestionados en ningún momento, empero el tercero, que la transacción se realice efectivamente, fue abundantemente demostrado en etapa de alzada.

iii) Con relación a las facturas 103 y 104 del proveedor ARISUR Inc., señaló que fueron oportunamente presentados a la Administración Tributaria, los documentos de soporte y se detallaron los pagos realizados por el contribuyente y que están vinculados a las facturas ahora observadas. Adicionalmente y solo con fines de aclaración y complementación, presentó a la ARIT La Paz, mayores, registros contables sobre los pagos efectuados así como los recibos emitidos por el proveedor, respetando siempre el principio de pertinencia y oportunidad de la pruebas y ante la observación de la Administración Tributaria, respecto a la emisión de cheques a terceras personas, se ha demostrado y reconocido en ambas instancias administrativas, que la emisión de los documentos bancarios a nombre de los propios trabajadores se justifica con el pago en efectivo que realizaron al proveedor, hecho corroborado por los recibos presentados a la ARIT y que demuestra sin lugar a dudas, que la transacción observada fue efectivamente realizada.

iv) En lo que respecta a la factura 9, emitida por D’Cobre SRL, las observaciones son incongruentes con la normativa vigente, ya que en reiteradas ocasiones, la Administración Tributaria reconoció la existencia de medios fehacientes de pago respecto a la factura emitida por D’Cobre SRL, pero sin razón alguna pretende desconocer el crédito fiscal obtenido, argumentando que a la fecha de la realización del recurso no se habría realizado el pago completo del monto de dicha factura, argumentación que vulnera por completo el perfeccionamiento del hecho generador del IVA, descrito en el art. 4 de la Ley 843. Añadió que en el caso, el servicio fue completado por el proveedor y por tanto, se emitió la factura, pero los pagos fueron realizados en cuotas posteriores a la finalización del servicio, mismo que dio lugar a la emisión de la correspondiente factura.

Continuó señalando que en su demanda, la Administración Tributaria reconoció de manera libre y voluntaria que sí existen medios fehacientes de pago, dándose así el cumplimiento de todos los requisitos exigidos por ley para la apropiación del crédito fiscal, no obstante, insiste en desconocer una parte de dicho crédito en virtud a la falta de pago realizado al proveedor, interpretación de la realidad económica completamente alejada de la norma y que pretende involucrar al SIN en temas de índole comercial, como son los acuerdos entre partes sobre plazos y formas de pago. Apuntó que el art. 4 de la Ley 843(TO), indica que el momento de perfeccionamiento del hecho generador del IVA, en el caso de contratos de obras o prestación de servicios y de otras prestaciones, cualquiera fuera su naturaleza, desde el momento en que se finalice la ejecución o prestación, o desde la percepción total o parcial del precio, el que fuere anterior; es decir, que el total del crédito fiscal IVA generado por las operaciones comerciales entre el proveedor y la empresa, con el correspondiente débito fiscal declarado al Fisco, nació con la prestación del servicio realizado, emitiéndose la factura y el derecho de beneficiarse con la totalidad del crédito fiscal, sin que tenga relevancia alguna la situación de pago en la que se encuentren los particulares y partes contratantes, más aún cuando dichos pagos fueron realizados en cuotas posteriores a la conclusión del servicio. Al respecto, reconocer la existencia de medios fehacientes de pago respecto a una parte del pago realizado al proveedor, es afirmación suficiente para demostrar que la operación ha sido efectivamente realizada, por lo tanto, no corresponde observación alguna respecto a la apropiación del crédito fiscal de la factura 9, menos aún de realizar observaciones parciales a dicha operación.

III.1. Petitorio.

Acusando la vulneración del principio de la verdad material y el de neutralidad impositiva, concluyó su argumentación solicitando se determine la revocatoria parcial de la resolución jerárquica y en consecuencia, se revoque la Resolución Administrativa de Devolución Indebida 21-0021-2012 de 14 de agosto de 2012.

IV. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

Con carácter previo a la revisión de los antecedentes del proceso, corresponde puntualizar que la resolución se circunscribirá al análisis de los agravios planteados por la Administración Tributaria respecto a la resolución de la Autoridad General de Impugnación Tributaria sobre la factura 9 emitida el 30 de mayo de 2008, toda vez que la empresa Pioneer Minning Inc. Bolivia, mediante la acción contencioso administrativa contenida en el expediente 493/2013, cuestiona también la determinación de la AGIT sobre otros aspectos que resultan ajenos al presente proceso.

Téngase presente también, que los antecedentes de emisión de la resolución impugnada se encuentran glosados al citado expediente 493/2013, y fueron consultados por este Tribunal para emitir la presente resolución.

Efectuadas las precisiones precedentes, los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso informan lo siguiente: