SE/0420/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 420/2016.

FECHA: Sucre, 19 de septiembre de 2016.

EXPEDIENTE: 508/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Maribel Pedrazas Mejía contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fojas 31 a 37 y vuelta, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0817/2013 de 18 de junio (fojas 2 a 23), el Auto Motivado AGIT-RJ 0073/2013 de 8 de julio (fojas 25 a 28) la contestación de fojas 64 a 66 y vuelta, la réplica de fojas 70 a 72 y vuelta, la dúplica de fojas 77 y vuelta, los antecedentes procesales y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

Que, Maribel Pedrazas Mejía, se apersonó por memorial de fojas 31 a 37 y vuelta, manifestando que al amparo de lo previsto en los artículos 778 al 781 del Código de Procedimiento Civil y primer párrafo del artículo 2 de la Ley N° 3092, interpone demanda contenciosa administrativa contra la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0817/2013 de 18 de junio.

Expresó que el 28 de agosto de 2012 fue notificada con las Vistas de Cargo SIN/GDC/FE/VC/0364/2012, 0365/2012, 0366/2012, 0367/2012, emitidas el 24 de agosto, determinándose un reparo total, por la suma de Bs. 8.3226.719,- derivado de supuestas Declaraciones Únicas de Importación (DUI) en poder del Servicio de Impuestos Nacionales, institución que presumió sin ningún sustento técnico ni jurídico, que habría vendido los bienes que componen esas importaciones, generando supuestas obligaciones fiscales sobre el Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT).

Indicó haber presentado descargos, pero que la Administración Tributaria, el 26 de noviembre de 2012, le notificó con la Resoluciones Determinativas N° 17-01925-12, 17-01926-12, 17-01927-12, 17-01928-12, emitidas el 9 de noviembre, determinando una supuesta deuda tributaria de Bs. 8.459.622,-

Que, el 10 de diciembre de 2012, interpuso recurso de alzada, el que fue resuelto a través de la Resolución ARIT-CBA/RA 0114/2013 de 8 de marzo, confirmado las resoluciones determinativas emitidas por el Servicio de Impuestos Nacionales.

Que, el 8 de marzo de 2013 interpuso recurso jerárquico, el que fue resuelto mediante la Resolución AGIT-RJ 0817/2013 de 18 de junio, confirmando la de alzada, sosteniendo que no se analizó ni valoró las pruebas aportadas.

Prosiguió la demandante desarrollando un extenso detalle de los antecedentes que dieron lugar a la interposición de la presente demanda, transcribiendo párrafos de la resolución impugnada.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Como fundamentos de la demanda, señaló lo que a continuación en síntesis se refiere:

1.- Respecto del contenido de los fundamentos de hecho y de derecho en las resoluciones determinativas que dieron lugar al desarrollo del proceso en sede administrativa, la demandante hizo referencia a “hechos sucedidos”, relacionando ello con “hecho generador”, para luego expresar que se trata de una elemento imprescindible para la existencia de una obligación tributaria, cuyo acaecimiento no se demostró. Al efecto, citó el artículo 16 de la Ley N° 2492.

2.- Refirió que la resolución impugnada señala que la determinación fue realizada sobre base cierta, que se funda en hechos que permitan evidenciar y demostrar el hecho generador de manera objetiva, evidente y comprobable; que sin embargo, la Administración Tributaria no aportó prueba que demuestre su acusación, ya que la propia autoridad demandada señaló en la resolución impugnada, “…debido a que la contribuyente no demostró que la mercancía importada se encontraba aún en su poder o que hubiera sido dispuesta a un fin diferente…” Manifestó que se trata de un argumento erróneo, ya que la información utilizada, no permitió que el Servicio de Impuestos Nacionales conozca los hechos de manera cierta e indubitable.

3.- Indicó que la Autoridad Jerárquica efectuó la interpretación del inciso b) del artículo 2 del Decreto Supremo N° 21532, sobre los elementos que componen las condiciones para la materialización del hecho imponible, lo que en los hechos no ocurrió, considerando que ella fue únicamente gestora, a cambio del pago por el servicio de gestión aduanera, añadiendo que presentó como prueba talonarios de recibos y certificaciones que respaldan lo afirmado. Que sin embargo, la autoridad demandada interpretó, sobre la base de lo dispuesto por el artículo 2 de la Ley N° 843, “…que resulta evidente una transferencia de dominio de la mercancía importada, configurándose operaciones de venta.” Aclaró que la venta es una transferencia a título oneroso y que los montos pagados por el servicio de gestión aduanera son mínimos en relación con el costo de la maquinaria importada.

4.- Citó el inciso d) del artículo 4 de la Ley N° 2341 en relación con el inciso 1) de artículo 74 y con el inciso 1) del artículo 200, ambos de la Ley N° 2492, sobre la inobservancia de los derechos constitucionales a la seguridad jurídica y al debido proceso y los principios de sometimiento pleno a la ley y de verdad material, lo que hace que el procedimiento de fiscalización en este caso, se encuentre viciado de nulidad. Hizo mención, en referencia a lo expresado, a las Sentencias Constitucionales N° 427/2010 de 28 de junio y 1724/2012 de 25 de octubre.

5.- Manifestó que de acuerdo con el artículo 28 de la Ley de Procedimiento Administrativo, los elementos esenciales del acto administrativo son la competencia, la causa, el objeto, el procedimiento, el fundamento y la finalidad, para luego vincular esos elementos con lo dispuesto por el parágrafo II del artículo 99 de la Ley N° 2492, afirmando que se aplicó una presunción, sin prueba alguna. Agregó que las resoluciones determinativas emitidas por la Administración Tributaria en su contra, carecen de fundamentación jurídica, lo que implica el incumplimiento de los incisos c) y d) del artículo 35 de la Ley de Procedimiento Administrativo, tornándose en consecuencia, en nulas de pleno derecho, citando al respecto la Sentencia Constitucional N° 1369/2011-R.

6.- Sobre las presunciones en materia tributaria, citó el parágrafo II del artículo 80 del Código Tributario, en relación con lo cual, alegó que ella presentó recibos y certificaciones que acreditan que recibió el pago por un servicio prestado, correspondiendo al fisco motivar y probar que procedió a la venta de los bienes importados, correspondiendo la motivación técnica y legal en los instrumentos jurídicos constituidos por las resoluciones determinativas que emitió.

7.- Desarrolló la metodología de compensación del débito y el crédito fiscal, citando el inciso a) del artículo 8 en relación con el artículo 9, ambos de la Ley N° 843, para concluir que la Administración Tributaria consideró las DUI únicamente para determinar un supuesto débito fiscal en el IVA, sin considerar las mismas como crédito fiscal, lo que además de vulnerar la Ley N° 843, demuestra que el fisco no adecuó sus actos a lo dispuesto por el inciso c) del artículo 4 de la Ley de Procedimiento Administrativo, correspondiendo la nulidad de obrados.

8.- Afirmó que al haberse determinado una sanción sobre la base de una presunción, sin haberse demostrado culpa alguna, se vulneró el derecho a la presunción de inocencia; pero que además, el elemento sustancial de la contravención es la existencia de una deuda tributaria y que su inexistencia como en el presente caso, deriva en la inaplicabilidad legal de la contravención, por el hecho que no se han configurado los elementos constitutivos del tipo.

Como conclusiones, señaló que para determinar tributos sobre base cierta, la Administración Tributaria debió contar con documentos e información que le permita conocer los hechos en forma directa e indubitable. Que las DUI constituyen una fuente de información, pero que no demuestran el nacimiento de un hecho generador de obligación tributaria. Que la Administración Tributaria no aplicó el principio de verdad material, lo que no permitió valorar la prueba de descargo presentada, demostrando que la ahora demandante nunca fue propietaria de los bienes importados, habiéndose limitado a prestar servicios de gestión aduanera.

I.3. Petitorio.

Concluyó el memorial de demanda solicitando que en virtud de los fundamentos expuestos, se pronuncie resolución declarando probada la demanda; y en consecuencia, revocar totalmente la resolución impugnada, instruyendo a la Autoridad General de Impugnación Tributaria, “…se pronuncie sobre los aspectos objeto de la presente litis, previa la correcta valoración de los descargos presentados y en consecuencia ANULE OBRADOS HASTA EL VICIO MÁS ANTIGUO.”

II.- DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

Que por providencia de fojas 39 se admitió la demanda contenciosa administrativa en la vía ordinaria de puro derecho, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando asimismo que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se ordenó que la misma deberá ser citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a la Presidencia del Tribunal Departamental de Justicia de La Paz.

Cumplida la diligencia señalada el 28 de agosto de 2013 como consta a fojas 56, fue devuelta la provisión citatoria según se verifica con el memorial de fojas 57 y recibida según cargo de fojas 57 vuelta, disponiéndose por providencia de fojas 58, su arrimo al expediente.

A continuación, providenciando el memorial de contestación de fojas 64 a 66 y vuelta, se tuvo apersonado a Ernesto Rufo Mariño Borquez en representación legal de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Administrativa AGIT/0054/2013 de 8 de agosto (fojas 60 a 62); y teniéndose por respondida la demanda, se corrió traslado al demandante para la réplica.

En el memorial de contestación negativa a la demanda, luego de una relación de los argumentos expuestos por la demandante, la autoridad demandada señaló que no obstante estar plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos la resolución impugnada, cabe remarcar y precisar lo siguiente:

1.- En cuanto a la falta de fundamentación de las Resoluciones Determinativas N° 17-01925-12, 17-01926-12, 17-01927-12, 17-01928-12, de 9 de noviembre, indicó que de la lectura de ellas, se evidencia que contienen el relato de los hechos iniciando con la orden de fiscalización, la determinación sobre base cierta, incluyendo los períodos verificados, el alcance de la fiscalización, la fuente de información en que se basó para formular los cargos, y la forma como determinó los ingresos no declarados, (según el parágrafo I del artículo 43 de la Ley N° 843), liquidación preliminar de la deuda (artículo 96 de la Ley N° 2492), emisión de las Vistas de Cargo (artículo 84 de la Ley N° 2492), valoración de las notas de descargo y ratificación de los cargos (artículos 1, 3, 4, 5, 7, 12, 15, 72 al 75 y 77 de la Ley N° 843, artículos 3, 4, 5, 7, 12 y 15 del Decreto Supremo N° 21530 y artículo 7 del Decreto Supremo N° 21532) y la calificación preliminar de la conducta (artículo 165 de la Ley N° 2492 y artículo 42 del Decreto Supremo N° 27310).

Añadió que los actos que citan la normativa referida, se encuentran de fojas 130 a 132, 362 a 364, 327 a 329 y 840 a 842 de antecedentes administrativos (cuerpos 1, 2, 3, y 5 respectivamente), siendo evidente que las referidas resoluciones cumplen con los requisitos establecidos en el parágrafo II del artículo 99 de la Ley N° 2492 y en el artículo 19 del Decreto Supremo N° 27310, no siendo verdaderos los vicios acusados.

2.- En cuanto a la forma en que obtuvo conocimiento la Administración Tributaria para la determinación del adeudo, expresó que al no contar con la documentación proporcionada por la contribuyente, a partir de la información contenida en las Declaraciones Únicas de Importación (DUI), cuyo detalle fue proporcionado por la Aduana Nacional y fotocopias legalizadas de las mismas por la Agencia Despachante de Aduana, documentación contrastada con la contenida en el sistema SIRAT 2, le permitió conocer la cuantía de las importaciones que se tradujeron en ventas no declaradas ni facturadas al no haber demostrado la contribuyente que la mercancía se encontraba en su poder o que hubiera sido dispuesta a un fin distinto de la transferencia a terceros a título oneroso.

Que, al no contarse con información sobre el margen de utilidad, se determinó que los precios de venta fueron iguales a los costos incurridos en la importación hasta tenerlos disponibles, por lo que no existe vicio en el método de determinación consignado en la Vista de Cargo y Resolución Determinativa, correspondiendo él a lo previsto por el parágrafo I del artículo 43 de la Ley N° 2492, originándose en documentos e información que le permitieron conocer los hechos generadores de forma directa e indubitable.

3.- Sobre la gestoría en trámites aduaneros, sostuvo que la contribuyente no aportó prueba alguna, denunciando solamente la vulneración de principios y que durante la gestión 2008 (objeto de la fiscalización), no se encontraba inscrita en el Padrón de Contribuyentes de la Administración Tributaria.

Que posteriormente, al exponer sus argumentos en recurso de alzada, señaló que se desempeñaba como gestora en trámites aduaneros presentando como prueba, recibos emitidos el año 2008 y posteriormente en instancia jerárquica, aportó certificaciones emitidas en la gestión 2013; que no obstante, las pruebas aportadas no son suficientes para acreditar la propiedad de la maquinaria, como por ejemplo documentación cruzada con los proveedores, los pagos efectuados o contratos de servicio de la demandante por gestoría.

Afirmó que se evidencia que se perfeccionaron operaciones de venta, ya que la titularidad de los bienes importados, según las DUI, denotan que la importación fue realizada a nombre propio y no por cuenta de terceros.

Indicó que en virtud de lo señalado, se demuestra que la demanda interpuesta carece de sustento jurídico-tributario, no existiendo agravio ni lesión que le hubieren causado con la emisión de la resolución impugnada.

II.1.- Petitorio

Concluyó el memorial solicitando que en mérito a los fundamentos expuestos, este Supremo Tribunal de Justicia emita sentencia declarando improbada la demanda interpuesta por Maribel Pedrazas Mejía, manteniendo firme y subsistente la Resolución AGIT-RJ 0817/2013 de 18 de junio, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

III.- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

Continuando el trámite del proceso, por providencia de fojas 73, habiéndose presentado el memorial de réplica de fojas 70 a 72 y vuelta, se corrió traslado para la dúplica, cuyo memorial fue presentado a fojas 7 y vuelta, apersonándose Daney David Valdivia Coria en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Suprema N° 10933 de 7 de noviembre de 2013, en virtud de lo cual, por providencia de fojas 79, siendo el estado de la causa, no habiendo más que tramitar, se decretó “autos para sentencia”.

Que el procedimiento Contencioso Administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, establece que "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".

Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Plena para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

En el desarrollo del proceso en sede administrativa, se cumplieron las siguientes fases, hasta su agotamiento, de cuya revisión se evidencia lo siguiente:

III.1.- Revisados los antecedentes administrativos que dieron origen a la interposición de la demanda en análisis, se verifica que la Administración Tributaria emitió las Órdenes de Fiscalización 0012OFE00075 (fojas 2, anexo 3), asignada y reasignada por memorandos de fojas 3 y 4 del anexo 3, correspondiente a los períodos fiscales enero, febrero y marzo de 2008; 0012OFE00076 (fojas 2, anexo 4), asignada y reasignada por memorandos de fojas 3 y 4 del anexo 4, correspondiente a los períodos fiscales abril, mayo y junio de 2008; 0012OFE00077 (fojas 2, anexo 5), asignada y reasignada por memorandos de fojas 3 y 4 del anexo 5, correspondiente a los períodos fiscales julio, agosto y septiembre de 2008; y 0012OFE00078 (fojas 2, anexo 6), asignada y reasignada por memorandos de fojas 3 y 4 del anexo 6, correspondiente a los períodos fiscales octubre, noviembre y diciembre de 2008. El trabajo asignado en todos los casos, corresponde al Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT).

III.2.- Luego se emitieron las Vistas de Cargo SIN/GDC/FE/VC/0364/2012 (fojas 107 a 109, anexo 3), SIN/GDC/FE/VC/0365/2012 (fojas 338 a 340, anexo 4), SIN/GDC/FE/VC/0366/2012 (fojas 213 a 215, anexo 5) y SIN/GDC/FE/VC/0367/2012 (fojas 816 a 818, anexo 7), todas emitidas el 24 de agosto y notificadas a la contribuyente el 28 de agosto de 2012.

III.3.- Posteriormente se emitieron las Resoluciones Determinativas N° 17-01925-12 (fojas 129 a 133, anexo 3), por la suma de UFV 137.931,- N° 17-01926-12 (fojas 361 a 365, anexo 4), por la suma de UFV 1.543.948,- N° 17-01927-12 (fojas 326 a 330, anexo 5), por la suma de UVF 399.129,- N° 17-01928-12 (fojas 839 a 842 a 843, anexo 7), por la suma de UFV 2.645.170,- que DETERMINARON LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS DE OFICIO, POR CONOCIMIENTO CIERTO, correspondientes a tributo omitido, intereses y sanción por omisión de pago del Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto a las Transacciones (IT), emitidas el 9 de noviembre y notificadas a la contribuyente el 26 de noviembre de 2012; documentos repetidos de fojas 2 a 28 del anexo 1.

La suma total determinada en las 4 resoluciones descritas, es de UFV 4.726.178,- equivalentes a Bs. 8.459.622,-

III.4.- Interpuesto recurso de alzada por Maribel Pedrazas Mejía, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Cochabamba, emitió la Resolución ARIT/CBA/RA 0114/2013 de 8 de marzo (fojas 102 a 112, anexo 1), por la que resolvió CONFIRMAR las Resoluciones Determinativas N° 17-01925-12, 17-01926-12, 17-01927-12, 17-01928-12, todas de 9 de noviembre, emitidas por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales.

III.5.- Deducido recurso jerárquico por la contribuyente, impugnando la resolución de alzada, la Autoridad General de Impugnación Tributaria emitió la Resolución AGIT-RJ 0817/2013 de 18 de junio (fojas 219 a 240, anexo 2), que determinó CONFIRMAR la de alzada.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a efectuar el control de legalidad sobre la aplicación de la ley, se establece:

Que el motivo de la litis dentro del presente proceso, tiene relación con las supuestas vulneraciones que se hubieran producido por la Autoridad Jerárquica al pronunciar la Resolución hoy impugnada, de acuerdo con los siguientes supuestos: 1) Si es evidente la nulidad acusada, por falta de motivación y fundamentación de las Resoluciones Determinativas N° 17-01925-12, 17-01926-12, 17-01927-12, 17-01928-12, todas de 9 de noviembre, emitidas por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales. 2) Si es evidente la nulidad acusada, por falta de valoración de la documentación de descargo, así como falta de aplicación del principio de verdad material en relación con el derecho propietario de la mercancía importada. 3) Si fue correcta la decisión de la Administración Tributaria, confirmada por la Autoridad Jerárquica, en cuanto a la determinación del derecho propietario y disposición de la mercancía importada.

V. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.

De la revisión de los antecedentes que cursan en el expediente del proceso, se evidencia lo siguiente:

V.1.- Análisis y fundamentación.

En cuanto a lo expresado por la demandante, vinculando los hechos sucedidos en relación con el hecho generador de la obligación tributaria, cuyo acaecimiento no se demostró en relación con lo que dispone el artículo 16 de la Ley N° 2492, la norma citada dispone: “Hecho generador o imponible es el presupuesto de naturaleza jurídica o económica expresamente establecido por Ley para configurar cada tributo, cuyo acaecimiento origina el nacimiento de la obligación tributaria.”

En virtud de lo señalado y de acuerdo con los datos del proceso, las Declaraciones Únicas de Importación, como las Órdenes de Fiscalización, las Vista de Cargo y las Resoluciones Determinativas emitidas por la Administración Tributaria, así como la Resolución pronunciada en alzada ARIT/CBA/RA 0114/2013 de 8 de marzo y la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0817/2013 de 18 de junio, determinaron la vinculación y responsabilidad con la determinación de la obligación tributaria, con Maribel Pedrazas Mejía, ahora demandante, sin que esta, en su impugnación, haya brindado elementos de prueba que demuestren sin lugar a dudas que el hecho generador en verdad no se produjo.