SE/0424/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 424/2017.

FECHA: Sucre, 6 de junio de 2017.

EXPEDIENTE: 245/2014.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADA RELATORA: Norka Natalia Mercado Guzmán.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fs. 41 a 47 vta., impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 2195/2013, pronunciada el 9 de diciembre por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, la contestación de fs. 138 a 144 vta., réplica de fs. 180 a 183 vta., dúplica de fs. 189 a 190; memorial del tercero interesado de fs. 130 a 133 vta., los antecedentes del proceso y de emisión de la Resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

Que, Boris Walter López Ramos, en calidad de Gerente de Grandes Contribuyentes Santa Cruz (GRACO-SCZ) del Servicio de Impuestos Nacionales, se apersona a este Tribunal, manifestando que el 19 de diciembre de 2013, la Gerencia que representa fue notificada con la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ N° 2195/2013 de 9 de diciembre, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), por lo que dentro del plazo legal y en tiempo hábil, interpone la presente demanda contencioso-administrativa.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Señaló que la Gerencia GRACO Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales, dando cumplimiento a la Orden de Fiscalización No. 0012OFE00283, procedió a la verificación de las obligaciones impositivas del contribuyente ESCUELA EUROPEA DE NEGOCIOS ALFONSO X S.A., relacionada con el Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), correspondiente a los periodos comprendidos desde abril/2008 a diciembre/2008, enero/2009 a diciembre/2009 y enero/2010 a diciembre/2010, comprobando que el contribuyente consignó en las declaraciones juradas datos que difieren de los verificados por la fiscalización y/o inspección actuante, a cuya consecuencia, en 31 de enero de 2013, se emitió la Vista de Cargo No. 7912-720-00110OFE00116-00003/2013, notificada mediante cédula al representante de la empresa. Posteriormente, en 17 de mayo de 2013, la Administración Tributaria emitió la Resolución Determinativa 17-00150-12.

Ante la impugnación presentada por la empresa contribuyente, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Santa Cruz, pronunció la Resolución del Recurso de Alzada ARIT/SCZ/RA 0714/2013, que resolvió ANULAR la Resolución Determinativa, anulando obrados hasta el vicio más antiguo, resolución que impugnada en Recurso Jerárquico, motivó la Resolución AGIT-RJ N° 2195/2013 de 9 de diciembre, la cual resolvió CONFIRMAR la Resolución de Alzada.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Expresó que la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en su resolución jerárquica argumentó que la vista de cargo carece del requisito esencial de especificación de la deuda en la cual se detalle el origen de la misma; argumento que resulta deliberado y extraño, toda vez que el formato de las Resoluciones Determinativas es el mismo, y éstas en la mayoría de los casos son ratificadas por la autoridad jerárquica; no obstante lo señalado, a fin de desvirtuar la argumentación en que se basaron para declarar la nulidad de obrados, aduce que la Vista de Cargo en la página 12, indica cuál es el origen de la deuda tributaria periodo por periodo, generado a consecuencia de los F-4005 que también fueron puestos a conocimiento del contribuyente a momento de realizar la notificación de la Vista de Cargo, por lo que reitera que el acto administrativo que se pretende declarar nulo señala el origen de la deuda tributaria al mencionar que las observaciones surgen de las notas fiscales detalladas en el F-7520 y además, el análisis de cada una de las notas fiscales detalladas se encuentran insertos en los F-4005, que fueron notificados debidamente al contribuyente y cuya actuación se encuentra en los antecedentes administrativos, cuyas notas fiscales observadas cursan en los papeles de trabajo de la siguiente manera: Form. 4005 Papel de Trabajo “Determinación del Crédito Fiscal Observado” y Form. 4005 Papel de Trabajo “Determinación del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas relacionado a la depuración del crédito fiscal de enero a diciembre, gestiones 2008, 2009 y 2010”, formularios que detallan los cargos factura por factura, anexos que como reconoció la autoridad de alzada, en la “Constancia de Notificación”, que forma parte de la Vista de Cargo, se registró la entrega de la misma y de los Forms. 4005 antes señalados al administrador de la empresa contribuyente, quien firmó en conformidad, imprimiendo el sello de la Escuela Europea de Negocios, en consecuencia tanto la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa cumplen a cabalidad con los requisitos exigidos por ley, razón por la cual no es posible sustentar una anulación con un análisis completamente superficial de la vista de cargo, la misma que contiene todos los requisitos exigidos por el art. 96 del Código Tributario Boliviano.

Realizando la transcripción de los arts. 36 de la Ley Nº 2341 y 55 del DS 27113 en relación a la anulabilidad del acto y nulidad de procedimiento, concluyó manifestando que los actos administrativos emitidos alcanzaron su fin, habiendo sido debidamente notificados a efectos de poner a derecho al contribuyente para que pueda ejercer su derecho a la defensa, pues desde el inicio de la verificación y requerimiento de documentación, conoció el desarrollo del procedimiento, presentó descargos, surgiendo las observaciones de la valoración de los mismos, por consiguiente no ha existido vulneración alguna al debido proceso.

I.3. Petitorio.

Solicitó se declare probada la demanda contencioso-administrativa, revocando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ Nº 2195/2013 de 9 de diciembre, por consiguiente firme y subsistente la Resolución Determinativa 17-000150-13 de 17 de mayo.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda con memorial presentado el 12 de septiembre de 2014, que cursa de fs. 138 a 144 vta., señalando que cumplió a cabalidad con la normativa tributaria, habiendo garantizado además el derecho al debido proceso del contribuyente.

Señaló que los fundamentos de la Resolución de Recurso Jerárquico impugnada por la Administración Tributaria, desvirtuó por completo los argumentos esgrimidos por la ahora demandante, señalando los vicios contenidos en la Vista de Cargo y Resolución Determinativa, a continuación transcribió párrafos de la fundamentación de la citada resolución jerárquica.

Asimismo, puntualizó que los requisitos que debe contener la vista de cargo se encuentran establecidos en el art. 96.I de la Ley 2492, normativa concordante con el art. 18 de su Reglamento, por otra parte, el art. 99-II señala los requisitos mínimos que debe contener la Resolución Determinativa; aduce que esa instancia jerárquica advirtió que en el proceso de verificación, el SIN elaboró el Papel de Trabajo denominado “F-4005 Análisis de las Notas Fiscales”, que exponen el detalle de las facturas depuradas en los periodos mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y diciembre de 2008, consignado el NIT, Razón Social, Proveedor, No. de Factura, Fecha, Autorización, Total, Descripción, Resultados y Conclusiones; especificando en este último campo los códigos de observación 2) Documentación de la Transacción realizada efectivamente (respaldo); 3) Nota Fiscal vinculada a la actividad gravada (no vinculada) y 4) Facturas que no cumplen aspectos formales (emitida a otro contribuyente); registrando un importe no válido de Bs. 89.865,10; asimismo manifiesta que el papel de trabajo “F-4005 Determinación del Crédito Fiscal Observado Periodos: 2008 Abril a Diciembre; 2009 y 2010 Enero a Diciembre”, expone por periodo fiscal el crédito observado, detallando el No. de Orden F-200, compras declaradas, compras depuradas Códigos 1, 2, 3 y 4; con respecto al IUE evidenció la cédula de trabajo “F-4005 Determinación del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas relacionado a la Depuración del Crédito Fiscal Enero a Diciembre de 2008, 2009 y 2010”, expone las compras declaradas, compras depuradas con los Códigos 1, 2, 3 y 4, crédito fiscal observado, la base imponible para el IUE (87%) y el IUE (25%); asimismo, compulsados los antecedentes ante el SIN, se tiene en la misma Vista de Cargo el detalle de las facturas depuradas correspondientes a la gestión 2008, expuestas en el papel de trabajo “F-4005 Análisis de Notas Fiscales”, no fueron incluidas como parte de su fundamentación, es decir, no se expuso el detalle de las facturas y sus observaciones, para cada una de ellas, tampoco existe evidencia de la notificación al sujeto pasivo del papel de trabajo Análisis de Notas Fiscales, aspecto que tampoco ha sido aclarado por la Administración Tributaria en la demanda interpuesta, haciendo sólo observaciones generales.

Aclara que si bien la Vista de Cargo detalla los Códigos de observación, sin embargo para la gestión 2008 resulta general para el origen de las obligaciones tributarias que el fisco pretende a su favor, por otra parte, el papel de trabajo “F-4005 Determinación del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas relacionado a la depuración del crédito fiscal enero a diciembre, gestiones 2008, 2009 y 2010”, plasmado en la Vista de Cargo, no efectuó la liquidación del impuesto.

Sobre el argumento de la entidad demandante que el contribuyente tenía el derecho de libre acceso a las actuaciones, indica que la normativa tributaria expresa que la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa deben contener los requisitos esenciales, las especificaciones sobre la deuda tributaria y los fundamentos de hecho, disposiciones que exigen de manera clara que en los procesos de determinación se debe exponer el origen de la deuda tributaria y no se puede obviar dicha normativa, por lo que al haber evidenciado que la Vista de Cargo no contiene los fundamentos de hechos, actos y datos relacionados con la falta de especificidad del origen del crédito fiscal observado y el detalle de las facturas de compras depuradas de la gestión 2008, el acto está viciado de nulidad, situación que incide en la Resolución Determinativa, por lo que se generó evidente vulneración del derecho a la defensa del contribuyente.

II.1. Petitorio.

Concluyó solicitando se declare improbada la demanda contencioso-administrativa interpuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes Santa Cruz (GRACO SCZ) del Servicio de Impuestos Nacionales, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ N° 2195/2013 de 9 de diciembre.

III. CONTESTACIÓN DEL TERCERO INTERESADO.

Con memorial que cursa de fs. 130 a 133 vta., Flabio Eduardo Thaine Rocha en representación de la Escuela Europea de Negocios Alfonso x S.A. (EEN.S.A.) se apersonó al proceso y haciendo un recuento de los antecedentes administrativos con relación a la demanda contencioso administrativa presentada por la Administración Tributaria, manifestó que GRACO Santa Cruz, basa su argumentación en el hecho de que además de haberse notificado la Vista de Cargo, también se notificaron los papeles de trabajo, sin embargo en ninguna parte de la demanda logra demostrar si es que también se notificó el detalle y análisis de las facturas y sus observaciones, elemento esencial que hace a la validez de la Vista de Cargo.

Agregó que la AGIT realizó un análisis exhaustivo de los antecedentes y la Vista de Cargo, conforme se evidencia en los numerales xviii) y xix) de la Resolución Jerárquica emitida, en consecuencia no corresponde calificar el trabajo de la Autoridad de Impugnación Tributaria como ligero o carente de análisis. Remarcó que el análisis realizado en el punto xxi) de la citada Resolución establece los requisitos que debe contener entre otros la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa, pretender suplir el deber que tiene la Administración Tributaria de dar a conocer los hechos, actos y datos que generan cargos en contra del contribuyente con el derecho que tiene al libre acceso a las actuaciones es un absurdo desde el punto de vista legal, argumentaciones como éstas demuestran la carencia de argumentos de derecho que puedan respaldar la posición de la Administración Tributaria.

Expresó que el fallo de la AGIT es totalmente congruente con todo el análisis realizado en cuanto a la ausencia de requisitos de la vista de cargo que vició de nulidad dicho acto, conforme se evidencia en el numeral xxii) de la Resolución Jerárquica.

Aclaró que la presentación de descargos e impugnación de los actos emitidos por la Administración Tributaria, de ninguna manera implica una convalidación de las faltas o ilegalidades realizadas en sus actuaciones, ya que si bien se presentaron descargos, se lo hizo únicamente respecto a los elementos conocidos y no respecto a los que no fueron notificados, aspecto que impidió el ejercicio del derecho a la defensa, siendo legal y correcta la resolución jerárquica emitida.

III. 1. Petitorio.

Concluyó solicitando se declare improbada la demanda interpuesta y se mantenga firme y subsistente la resolución jerárquica.

IV. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

En el caso de autos, el objeto de la presente controversia radica en determinar si la Autoridad General de Impugnación Tributaria al confirmar la decisión de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria que anuló obrados hasta la Vista de Cargo inclusive, transgredió el art. 96 del Código Tributario Boliviano, considerando que según criterio de la entidad demandante la Vista de Cargo contiene todos los requisitos exigidos por la normativa tributaria.

V. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efectos de resolver, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso informan lo siguiente:

1.- Que, el 25 de octubre de 2012, la Administración Tributaria notificó a la Escuela Europea de Negocios X S.A. con la Orden de Fiscalización No. 0012OFE00283 de 19 de septiembre de 2012, comunicándole que será objeto de un proceso de determinación en la modalidad de Fiscalización Parcial, teniendo como alcance el Impuesto al Valor Agregado-Crédito Fiscal (IVA-CF) e Impuesto a las Utilidades de las Empresas relacionados con los resultados obtenidos de la verificación del crédito fiscal, respecto a las gestiones 2008, 2009 y 2010, solicitando presentar la documentación contenida en el Requerimiento No. 00107939 y Anexo de solicitud de información complementaria (fs. 4 a 6 Anexo 1).

2.- El 4 de enero de 2013, la Administración Tributaria, labró Acta por Contravenciones Tributarias vinculadas al Procedimiento de Determinación No. 00056513 por incumplimiento al deber formal de entrega de toda la información y documentación requerida durante la ejecución de procedimientos de fiscalización, verificación, control e investigación en los plazos, formas, medios y lugares establecidos, contraviniendo los nums. 1 y 2 del art 66, nums. 4, 5, 6 y 11 del art.70 y el art. 100 de la Ley 2492, correspondiendo una sanción de 3.000.- UFV, conforme al sub-num. 4.1 del num.4 del Anexo I de la RND 10-0037-07 (fs. 38 Anexo 1).

3.- Mediante el Informe CITE: SIN/GGSCZ/DF/FE/INF/00112/2013 de 31 de enero, se determinó preliminarmente la deuda tributaria, estableciendo reparos a favor del fisco por el Impuesto al Valor Agregado-CF e Impuesto sobre la Utilidades de las Empresas de las gestiones fiscalizadas que alcanzan a 6.912.568.- UFV equivalente a Bs. 12.494.470, importe que incluye Tributo Omitido, Mantenimiento de Valor, Interés, Sanción por Omisión de Pago y multas por incumplimiento a deberes formales (fs. 299-312 Anexo 2).

4.- El 14 de febrero de 2013, la Administración Tributaria, notificó con la Vista de Cargo No. 7912-0010OFE00116-00003/2013 de 31 de enero, la misma señala que la determinación fue sobre base cierta en la gestión 2008 y base presunta por las gestiones 2009 y 2010, observando notas fiscales no válidas para el crédito fiscal y su incidencia en el IUE, ratificó el monto establecido en el Informe citado precedentemente y otorgó al recurrente el plazo de 30 días calendario para que presente descargos o pague la deuda determinada (fs. 313-331 Anexo 2).

5.- El 21 de febrero de 2013, la Administración Tributaria, labró Acta de Recepción de Documentos registrando la presentación de: 1. Libro de Compras Ventas de abril a diciembre de 2008, 2. Plan de Cuentas de la Gestión 2008, 3. Declaraciones Juradas Form. 200 de abril a diciembre de 2008, 4. Form. 500 de la gestión 2008, 5. Comprobantes de Egreso y facturas de abril a diciembre de 2008, 6. Extracto Bancario del Banco de Crédito de Bolivia y 7. Memorial de 21 de febrero de 2013. Luego, el 13 de marzo de 2013, la Administración Tributaria, labró Acta de Recepción de Documentos registrando la presentación de: 1. Comprobantes de Egreso y Facturas de los periodos de febrero, mayo y julio de la Gestión 2009, 2. Comprobantes de Egreso y Facturas de los periodos de enero a diciembre de la Gestión 2010, 3. Plan de Cuentas de la Gestión 2010, 3. Declaraciones Juradas Form. 200 de la gestión 2010, 4. Extractos Bancarios de las cuentas 701-5023759376, 701-5027202245 y 701-5023759376 de la gestión 2010; la documentación presentada en fotocopia fue verificada con el original (fs. 435 y 655 Anexos 3 y 4).