SE/0436/2013

SALA PLENA

SENTENCIA: 436/2013.

EXP. N°: 94/2007.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Interpuesto por la Corporación Transandina S.R.L. c/ Superintendente Tributario General.

FECHA: Sucre, veintidós de octubre de dos mil trece

Pronunciada dentro del proceso contencioso administrativo seguido por la Corporación Transandina S.R.L. representada por Jorge Antonio Zamora Tardío contra la Superintendencia Tributaria General, cuyas atribuiciones en la materia son actualmente de la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 47 a 61, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0377/2006 de 5 de diciembre del 2006, emitida por la Superintendencia Tributaria General; contestación de demanda de fs. 90 a 95; renuncia a la replica al no haberse contestado la demanda; el informe de la Magistrada Relatora, Rita Susana Nava Durán y;

CONSIDERANDO I: Que la Corporación Transandina S.R.L. representada por Jorge Antonio Zamora Tardío, dentro el plazo previsto en el art. 780 del Código de Procedimiento Civil, interpone demanda contenciosa administrativa, pidiendo dejar sin efecto la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0377/2006 de 5 de diciembre del 2006 y en consecuencia declarar la revocatoria de la Resolución Determinativa Nº 049/2006, con los siguientes fundamentos:

1. Mediante la Resolución Determinativa Nº 049/2006 de fecha 2 de marzo de 2006, la Gerencia de Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, concluyó con el proceso de verificación denominado Proveedores Inexistentes en contra de la Corporación Transandina S.R.L.. De manera muy general, éste acto administrativo, señalo que los cargos establecidos en el mismo, provienen de un proceso de verificación que se origino comparando la información de las realizadas por la empresa con la información del Padrón de Impuestos Nacionales, estableciendo un reparo de Bs. Bs. 456,733 por tributo omitido y accesorios del Impuesto al Valor Agregado de los períodos febrero a julio del 2003 y Bs. 719,587 por tributo omitido de Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas de la gestión 2003. La Administración Tributaria ha justificado que estos reparos en que: a) El contribuyente incumplió lo establecido en el art. 8 de la Ley 843, toda vez que presento facturas, que no han sido legalmente habilitadas (proveedores inexistentes), ya que los Números de RUC, fueron obtenidos en forma dolosa y b) No existen medios de pago fehacientes que demuestren las transacciones realizadas, existiendo por lo tanto apropiación indebida de crédito fiscal.

2. La Administración Tributaria par el inicio de una fiscalización debe poner en conocimiento los alcances de la misma, especificando los impuestos del contribuyente y periodos fiscales, sin embargo el sujeto activo no cumplió los requisitos del art. 104 de la Ley 2492, viciando de nulidad el proceso de fiscalización efectuado.

3. La Corporación Transandina S.R.L. dentro del marco de su giro comercial, en el período enero a julio del 2003, realizo una serie de compras y los bienes comprados fueron debidamente incorporados a los activos fijos de la empresa, tal como se puede observar en los Estados Financieros de la gestión y que fueron presentados oportunamente a la Administración Tributaria. La Administración Tributaria pretende que la empresa acredite documentalmente el pago realizado, sin embargo, dicha obligación no estaba establecida en la Ley 843, sino dicha obligación emerge a partir de la Ley 2492 de 4 de agosto del 2003 (numeral 4 del art. 70 de la Ley 2492), que es una Ley posterior a las fechas en que se realizaron las transacciones.

4. No obstante de carecer de los medios y atribuciones legales para verificar la validez de las notas fiscales que fueron entregadas a la Corporación Transandina S.R.L., se solicito a la Administración Tributaria una certificación respecto la validez de las mismas, en virtud a dicha solicitud, el Departamento de Empadronamiento y Recaudación de la Gerencia Distrital del Servicio de Impuestos Nacionales, emitió el Certificado GDPL/DER/NIT #133/2006, donde se evidencia lo siguiente: a) el RUC Nº 9957332 pertenece a la Sra. Claudia Adriana Mallea Rodríguez, con el estado actual no vigente, con la actividad principal importaciones y/o exportaciones, con facturas manuales de 1 a 1000 de fecha 21 de marzo de 2001 y números de orden 2020012503; b) El RUC Nº 9954295, pertenece a la Sra. Maria del Pilar Ergueta Saavedra, con estado actual vigente, con la actividad principal importaciones y exportaciones, con facturas manuales de 1 a 1000 de fecha 20 de marzo del 2001 y número de orden 20200112212, y c) El RUC Nº 9954309, pertenece a la Sr. Alejandro Suárez Vero, con estado actual no vigente, con la actividad principal importaciones y exportaciones, con facturas manuales de 1 a 1000 de fecha 20 de marzo del 2001 y número de orden 20200112211. Evidenciándose que los proveedores de la Corporación Transandina S.R.L. se encontraban debidamente inscritos en el Registro de Impuestos Internos y habían dosificado las facturas que entregaron.

5. La Resolución Determinativa, señala que se realizo sobre base cierta la base imponible, de conformidad al art. 43 párrafo 1 de la Ley 2492, que determina que la base imponible sobre base cierta será efectuada tomando en cuenta los documentos e informaciones que permitan conocer en forma directa e indubitable los hechos generadores del tributo; condición que en el presente caso no se ha cumplido por cuanto los montos girados se realizaron en el caso del IUE sobre imponibles estimables. Este error de método de determinación de adeudos vician de nulidad la Resolución Determinativa Nº 049/2006, según lo establece el art. 99 parágrafo II del Código Tributario y art. 19 del D.S. 27310. Respecto al IVA, cuyos hechos se ha realizado en vigencia de la Ley 1340, tampoco se ha cumplido el art. 170 inc. 5) de dicha Ley, misma que prevé que en caso de estimaciones sobre base presunta se deben citar los elementos deductivos aplicados. Por tanto, la ausencia de éste requisito esencial, también vicia de nulidad la Resolución Determinativa impugnada.

6. Otro requisito no cumplido, en la Resolución Determinativa, es la ausencia de especificaciones sobre la norma legal aplicada para determinar, en una misma Resolución Determinativa, impuestos regulados en dos Códigos Tributarios distintos y con procedimientos determinativos y sancionatorios distintos.

7. Los arts. 33 de la Constitución Política del Estado y 3 del Código Tributario disponen que la Ley, en el caso de la Ley Tributaria, no tiene efecto retroactivo y rige a partir de su publicación oficial. Basándose en este principio de irretroactividad de la Ley, la Disposición Transitoria Primera del D.S. 27310 (Reglamento del Código Tributario), ha dispuesto que las obligaciones tributarias cuyos hechos generadores hubieren acaecido antes de la vigencia de la Ley 2492, se sujetan a las disposiciones sobre prescripción contempladas en la Ley 1340 de 28 de mayo de 1992 y la Ley 1990 de 28 de julio de 1999. La Administración Tributaria en la Resolución Determinativa, ha violado estos preceptos de manera flagrante, pues en primer lugar, la calificación de la sanción debía haberse efectuado conforme a las previsiones de la Ley 1340 y no así bajo en mandato del Código Tributario vigente. Asimismo, admitiendo la irretroactividad de la Ley, la sanción aplicada por el Código Tributario Abrogado habría prescrito. En lo concerniente a la gestión fiscalizada, es de absoluta aplicación y validez, el art. 76 incs. 2) y 3) del Código Tributario Abrogado, en cuanto a la multa y mora se refiere. El inc. 2) del citado artículo establece que cuando la Administración Tributaria hubiere tenido conocimiento del delito o la contravención, el término de la prescripción será de 2 años contados desde el 1º de enero del año siguiente a aquel en que se tuvo conocimiento. En este entendido, no cabe duda que la multa impuesta por todos los períodos fiscales se encuentra plena y absolutamente prescrita.

8. Los requisitos exigidos por la resolución demandada referidos a: correcta emisión de facturas, vinculación entre las compras y la actividad gravada y efectiva realización de las transacciones comerciales, han sido cumplidos por los siguientes aspectos. En cuanto al primer elemento, en su debido momento se presento ante los funcionarios del SIN y ante la Superintendencia Tributaria, los originales de las notas fiscales que dieron origen al crédito fiscal observado, sin embargo fueron rechazadas bajo el argumento, que quienes emitieron las facturas declararon que nunca habían realizado trámite alguno para la obtención del RUC. Cabe aclarar, que tanto en la fase administrativa, como en la impugnatoria se presento la Certificado GDPL/DER/NIT #133/2006 que acredita que lo proveedores de la Corporación Transandina S.R.L., estaban legalmente inscritos y por tanto las facturas que emitieron eran plenamente validas. Respecto al segundo requisito, mediante las facturas y registros contables pertinentes se ha demostrado que la Corporación Transandina S.R.L, tenía el derecho de beneficiarse con el crédito fiscal que precisamente surgía directamente de adquisiciones vinculadas a la actividad gravada de la empresa. Con relación a la supuesta inexistencia de las transacciones comerciales, se ha demostrado que las transacciones se produjeron efectivamente. Al margen de ello, este requisito que exige tanto la Administración Tributaria como la Superintendencia Tributaria, es ilegal ya que el mismo esta incurso en el art. 5 de la Ley 2492 y en el art. 37 del D.S. 27310, normativa cuya vigencia es posterior al hecho generador de la obligación tributaria.

9. La jurisprudencia del Tribunal Constitucional, ha consagrado el principio de certeza en materia tributaria, señalando que todos los elementos del vínculo impositivo deben estar contenidos en la Ley y no en caprichosas y sesgadas interpretaciones al margen del ordenamiento legal, tal como establece la Sentencia Constitucional Nº 004/2004 de 29 de abril de 2004. Por otra parte, la Resolución impugnada viola y desconoce el derecho a la seguridad jurídica, que tienen todos los administrados, ya que no se puede soslayar, el hecho de que existe una certificación de una repartición oficial del Estado, que ha señalado expresamente que la emisión de facturas cuyo crédito fiscal ha sido observado, han sido debidamente autorizadas, no existiendo la posibilidad de que dichas facturas sean reportadas como falsas o alteradas o que esos proveedores sean inexistentes.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de 10 de abril de 2007 (fs. 63) y corrido traslado a Rafael Vergara Sandoval, en representación de la Superintendencia Tributaria, éste responde a la demanda (fs. 90 a 95), solicitando se declare improbada la demanda contencioso administrativa, con los siguientes fundamentos:

1. Aquí se habla de la Resolución Determinativa y no de la Resolución de Recurso Jerárquico. Al respecto en necesario aclarar que la Resolución Determinativa Nº 049/2006, emitida por la Gerencia Distrital GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, ha sido sometida a un Recurso de Alzada, cuyo fallo confirma su contenido, el cual a su vez ha sido impugnado mediante el Recurso Jerárquico y es éste el que se impugna ahora con la presente demanda contenciosa administrativa, no siendo en consecuencia pertinente cuestionar en esta vía, si la Resolución Determinativa ha cumplido o no las condiciones que el demandante refiere.

2. Los fundamentos de la presente demanda empiezan cuestionado la aplicación de la Ley 2492, siendo que el mismo demandante, durante todo el curso de las impugnaciones administrativas, apoyo su argumentos citando la norma de la misma Ley, las cuales superabundamente se habrían lesionado, lo que hace caer sus fundamentos en la más absoluta incongruencia.

3. De acuerdo con la doctrina tributaria seguida por la Superintendencia Tributaria General, tres son los requisitos que deben ser cumplidos para que un contribuyente pueda beneficiarse del crédito fiscal, producto de una transacción efectivamente realizada. En ese sentido, en la Legislación Boliviana, en el art. 4 de la Ley 843 concordante con el art. 38 de la Ley 1340, taxativamente indica que: “El Hecho imponible se perfeccionará: “a) En el caso de ventas… deberá obligatoriamente estar respaldada por la emisión de la factura, nota fiscal o documento equivalente”. Asimismo, el art. 8 de la citada Ley 843 al reherirse al crédito fiscal establece el cumplimiento de tres condiciones para la apropiación del crédito fiscal, las mismas que son: a) la emisión de la correspondiente factura; b) se encuentren vinculadas con la actividad del contribuyente y c) que dichas transacciones efectivamente se hubiesen realizado. En relación al primer y segundo requisito, de la revisión y compulsa de antecedentes administrativos se evidencia que la Corporación Transandina S.R.L. presento 30 fotocopias simples de facturas que fueron verificadas por la Administración Tributaria, consecuentemente no existen facturas originales. Respecto del tercer requisito, de la verificación y compulsa de antecedentes administrativos, los proveedores: Maria del Pilar Ergueta Saavedra, de acuerdo a nota dirigida al SIN, sostiene que vive fuera del país desde el 4 septiembre del 2000 y que en ningún momento realizó trámite alguno ante el SIN para obtener el RUC 9954295, dosificación de facturas ni otro documento tributario (fs. 2-14 de los antecedentes administrativos); Claudia Adriana Mallea Rodríguez, según el acta de declaración informativa, señala que nunca solicito su inscripción en el RUC y que siempre trabajo de forma dependiente y que no tiene relación alguna con Transandina S.R.L., respaldando su afirmación con la denuncia que presenta ante el Ministerio público en 26 de octubre del 2005 (fs. 706-708 de antecedentes los administrativos) y finalmente el proveedor Alejandro Suárez Vero, según certificación de la Policía Nacional, el número de identificación pertenece a otra persona, por lo tanto la obtención del RUC 9954309 sería fraudulenta por no existir dicha persona.

4. Asimismo, se debe señalar que para que los comprobantes de pago se constituyan en prueba plena de que la transacción efectivamente fue realizada, los mismos deben consignar la firma del interesado, la aclaración de firma y el número de Cédula de Identidad, datos mínimos que demuestran la constancia de pago, contrariamente la documentación contable no demuestra esta información, por lo que esta instancia jerárquica se encuentra imposibilitada de evidenciar que la transacción fue realizada, más aún cuando no existe el medio fehaciente de pago, cheques u otros documentos, que acrediten la forma de pago de la Corporación Transandina S.R.L..

5. Adicionalmente cabe señalar que conforme a la inspección ocular realizada por la Administración Tributaria a los talleres y almacenes de la Corporación Transandina S.R.L., se evidencio que las descripciones que figuran en las facturas de compras observadas no coinciden con los bienes inspeccionados en cuanto a las marcas y números de serie de los bienes, hechos que la empresa no acredito ni demostró.

6. En este caso, los hechos constitutivos del derecho para apropiarse del crédito fiscal debe demostrarse por el sujeto pasivo mediante todos los medios probatorios y no de la manera restringida como pretende la parte demandante, presentado facturas en fotocopias simples y sus registros contables, exigiendo además que corresponde a la Administración Tributaria establecer y sancionar a los establecimientos comerciales, que en los hechos no existen y si los establecimientos comerciales no tienen existencia real ¿ de donde obtuvo el demandante aquellas facturas con las que se apropio del crédito fiscal?.

7. En la verificación tributaria, el hecho imponible y el sujeto pasivo son identificados, empero la Administración Tributaria verifica datos e informaciones que le fueron proporcionados por las personas naturales o jurídicas que actuaron en la materialización del hecho generador, situación que le permite obtener certeza del hecho imponible, su cuantía y de los sujetos pasivos o contribuyentes. Es decir, este poder no debe interpretarse con un criterio restrictivo sino extensivo, que no solo se refiere a verificar datos del sujeto pasivo sino también de terceros ajenos a la obligación tributaria y además el deber de colaboración a la Administración Tributaria aportando datos y elementos que le sean requeridos.

8. El ejercicio de los derechos fundamentales como la defensa, al debido proceso y otros que alega el demandante, los tiene garantizados de manera amplia e irrestricta una vez que este toma conocimiento del inicio del proceso legal, en esa línea, en materia tributaria, los numerales 1) y 6) del art. 68 de la Ley 2492 establecen como derecho del sujeto pasivo, a ser informado para ejercer sus derechos y a conocer el estado de la tramitación de los procesos. En consecuencia, con la notificación de la Orden de Verificación que establece 30 facturas observadas por la Administración Tributaria, el contribuyente fue informado con el alcance y los impuestos que tienen incidencia en la observación de crédito fiscal.

CONSIDERANDO III: Que al no haberse utilizado el derecho de réplica, corresponde resolver el fondo de la causa de conformidad al art. 354. III del Código de Procedimiento Civil.

Que antes de resolver el fondo de la presente causa, al encontrarse en los alegatos de la parte demandante y demandada, varios objetos de controversia a ser resueltos y haberse impugnado en el presente proceso contencioso administrativo, la no valoración de la prueba, en cumplimiento de la aplicación directa la Nueva Constitución Política del Estado de 7 de febrero de 2009 dispuesta por la Sentencia Constitucional Nº 1922/2012 de 12 de octubre de 2012 que señala que : “… los preceptos de una Constitución al entrar en vigencia, deben ser aplicados de forma inmediata, aún en casos pendientes de resolución iniciados con anterioridad a la vigencia de la Constitución Política que se está aplicando, pues los derechos fundamentales, garantías constitucionales y los principios contenidos en la Constitución Política, adquieren plena e inmediata eficacia al entrar ésta en vigencia…” y del principio de eficacia procesal previsto en el art. 180 paragrafo I de la Constitución Política del Estado en actual vigencia, que ha sido entendido por la Sentencia Constitucional como: “…el cumplimiento (refiriéndose al principio procesal de eficacia) de las disposiciones legales y que los procedimientos deben lograr su finalidad, removiendo, de oficio, los obstáculos puramente formales…”(lo resaltado entre paréntesis ha sido añadido por este tribunal), procede a resolver solo el punto de controversia que se refiere, a la no valoración de la prueba, ya que resuelto éste, se cumple el fin último de todo proceso en general que es la resolución del conflicto jurídico y en particular del proceso contencioso administrativo, que es el de control de legalidad de los actos administrativos, es decir el ajuste del acto administrativo a la Constitución, a las Leyes o normas Reglamentarias.

Que, en razón de lo anteriormente señalado, el punto de controversia a ser resueltos de forma preferente por éste Tribunal es: “Si tenía validez o no la Certificación GDPL/DER/NIT #133/2006 para comprobar si los proveedores de la Corporación Transandina S.R.L. se encontraban debidamente inscritos en el Registro de Impuestos Internos y habían dosificado las facturas que entregaron”.