SE/0438/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 438/2016

FECHA: Sucre, 19 de septiembre de 2016.

EXPEDIENTE: 466/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADA RELATORA: Maritza Suntura Juaniquina.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa cursante de fs. 23 a 26 vta., interpuesta por la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representada por Karina Liliana Serrudo Miranda, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico 0385/2013 de 01 de abril, emitida por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), representada por Ernesto Rufo Mariño Borquez; la contestación de fs. 34 a 36 vta., la réplica de fs. 59 a 60; dúplica que cursa de fs. 65 a 66; la intervención del tercero interesado Fábrica Nacional de Cemento S.A. (FANCESA), por escrito de fs. 74 a 75, antecedentes del proceso y de emisión de la Resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La Gerencia Distrital Chuquisaca del SIN, señala que se ejecutó Orden de Verificación al contribuyente FANCESA, con Número de Identificación Tributaria (NIT) 1016259020, en la modalidad Verificación Interna, Impuestos Crédito Fiscal IVA de 533 notas fiscales observadas, correspondientes a los periodos enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, estableciéndose la existencia de notas fiscales o no dosificadas y/o fuera de rango de dosificación autorizado por la Administración Tributaria, así como facturas emitidas en otros periodos, a otros beneficiarios, anuladas y por no consignar la razón social, el NIT del beneficiario y la fecha de emisión, facturas no vinculadas a la actividad gravada y que no cuentan con medios fehacientes de pago, determinándose diferencias a favor del Fisco.

Añade que, el 24 de abril de 2012, se notificó al representante legal de FANCESA, con la Vista de Cargo Cite: SIN/GDCH/DF/0011OVI00053/VC/00022/2012 con una deuda tributaria de Bs. 312.096.- (trecientos doce mil noventa y seis 00/100 Bolivianos), importe que incluye el tributo omitido, intereses y multa. Habiendo el contribuyente presentado sus descargos el 24 de mayo de 2012, una vez analizados los mismos, fueron parcialmente aceptados, emitiéndose la Resolución Determinativa Nº 17-00173-12 de 23 de julio de 2012, mediante la cual se determinó una deuda tributaria de Bs. 289.576.- (doscientos ochenta y nueve mil quinientos setenta y seis 00/100 Bolivianos), contra dicha Resolución Determinativa, FANCESA interpuso recurso de alzada, cuya Resolución revocó parcialmente el acto impugnado, dejando sin efecto la deuda determinada por el SIN, en un importe de 66.575.- UFV (sesenta y seis mil quinientos setenta y cinco 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda), y su correspondiente sanción por omisión de pago.

Indica que, la Gerencia ahora demandante, interpuso recurso jerárquico buscando revertir lo dispuesto en la instancia de alzada, habiendo la Autoridad General de Impugnación Tributaria, dispuesto revocar en parte la Resolución de Recurso de Alzada, restituyendo en parte el reparo efectuado por la Administración Tributaria; sin embargo, mantuvo la revocatoria de la depuración de facturas por el supuesto error en el número de autorización, en un importe de Bs. 7.694.- (siete mil seiscientos noventa y cuatro 00/100 Bolivianos), por concepto de impuesto omitido más accesorios.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Señaló que, la Resolución Jerárquica impugnada, como fundamento de su decisión de retirar la depuración de las facturas Nos. 112 y 117 emitidas por Juan Mejía Miranda; 1, 2, 4, 5, 6, 7, 12, 13, 14, 15, 17 y 19 emitidas por René Subelza Arancibia; y, 103 emitida por Carlos Miranda, manifestando únicamente que en estos casos existió error por parte de la imprenta autorizada, respecto a los números de autorización; es decir, asume que existió error en el número de autorización de dichas facturas; empero, en las pruebas aportadas al proceso no existe prueba fehaciente que dé cuenta que efectivamente demuestre que existió sólo un error en el número de autorización.

Arguye que, la revocatoria parcial de las facturas depuradas no corresponde ya que una nota fiscal para ser considerada válida e idónea para cómputo de crédito fiscal debe cumplir con los requisitos mínimos de autenticidad, como ser la autorización por parte del SIN; no obstante, la autoridad demandada decidió dar validez a documentos que de acuerdo a su numeración, no fueron autorizadas por el Fisco.

Agrega que, la factura es un documento tributario que para nacer como un documento válido y auténtico, por disposición del art. 41.I inc. 2) de la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10-0016-07 de 18 de mayo de 2007, debe estar previamente habilitada mediante dosificación por la Administración Tributaria, disposición legal que fue quebrantada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, ya que en el caso en particular, los documentos presentados por el contribuyente y que pretende hacer valer como facturas no tienen un número de autorización ordenado y aprobado por la Administración Tributaria, contraviniendo dicha normativa la cual establece que para la determinación del crédito fiscal se debe aplicar la alícuota del 13% sobre el monto efectivamente facturado, en el caso del contribuyente FANCESA, no ha existido facturación porque no se puede considerar como factura o nota fiscal a un documento que no ha sido autorizado legalmente.

Finalmente expresa que la entonces Superintendencia Tributaria General, adoptó una posición expresada en la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ/0184/2008 de 18 de marzo, refiriendo que no existe la posibilidad legal de que la Administración Tributaria pueda avalar notas fiscales que no cumplen con requisitos que le permitan nacer a la vida jurídica.

I.3. Petitorio.

Concluyó solicitando se declare probada la demanda y se revoque parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0385/2013 de 01 de abril, y en consecuencia, se mantenga firme y subsistente en su integridad la Resolución Determinativa Nº 17-0173 de 23 de julio de 2012, emitida por la Administración Tributaria.

II. De la contestación a la demanda.

La AGIT, se apersonó al proceso y respondió negativamente con memorial presentado el 18 de octubre de 2013, que cursa de fs. 34 a 36 vta., señalando que, no obstante que la Resolución Jerárquica impugnada está plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos, cabe remarcar y precisar lo siguiente:

Que respecto a las facturas depuradas por no contener el Número de Autorización correcto con base en el Certificado de Dosificación y el mal registro en el Libro de compras IVA, aclara que las facturas Nos. 112 y 117 emitidas por Juan Mejía Miranda a FANCESA, de acuerdo al reporte “Consulta de Dosificación”, tiene como Número de Autorización 10010065496; sin embargo, fueron emitidas con el Número de Autorización 1001005946; asimismo, las Facturas Nos. 1, 2, 4, 5, 6, 7, 12, 13, 14, 15, 17 y 19 emitidas por René Subelza Arancibia a FANCESA, de acuerdo al reporte “Consulta de Dosificación”, tienen como Número de Autorización 10010066146; empero, fueron emitidas con el Número de Autorización 10010066148; y, la Factura Nº 103 emitida por Carlos Miranda a FANCESA, de acuerdo al reporte “Consulta de Dosificación”, tienen como Número de Autorización 10010070516; sin embargo, fue registrada en el Libro Compras IVA con el Número de Autorización 10010010516.

Bajo ese contexto indica que, respecto a las Facturas Nos. 112, 117, 1, 2, 4, 5, 6, 7, 12, 13, 14, 15, 17 y 19, la instancia jerárquica evidenció que dichos proveedores emitieron facturas que sí fueron dosificadas por el SIN, cuyas Numeraciones de Autorizaciones fueron impresas con error por la Imprenta Autorizada, que si bien generan un incumplimiento de Deber Formal para la Imprenta, estas facturas emitidas a favor de FANCESA son consideradas válidas para el Crédito Fiscal, conforme señala el parágrafo V del art. 41 de la RND 10-0016-07.

Finalmente, en relación a la Factura Nº 103 que fue observada porque el Número de Autorización está ilegible por estar superpuesto en el mismo la palabra “Original”, siendo registrada en el Libro de Compras IVA con error en el Número de Autorización; sin embargo, dicha nota fiscal se encuentra dentro el rango de dosificación que es entre el 101 a 150, como se tiene de los antecedentes administrativos, bajo estos fundamentos, las notas fiscales citadas deben ser consideradas válidas para el crédito fiscal, más aun cuando la misma normativa que cita el demandante, que supuestamente habría vulnerado la AGIT, no señala en ninguna de sus partes, error en el “Número de Autorización”, por lo que las citadas facturas reúnen todos los requisitos señalados en la norma, puesto que fueron autorizadas mediante dosificaciones emitidas por el propio SIN ahora demandante.

II.1. Petitorio.

La autoridad demandada, al considerar que el argumento de la demanda no tiene asidero legal, solicitó se declare improbada la misma y se mantenga firme y subsistente la Resolución Jerárquica impugnada en el presente proceso.

En el curso del trámite, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado por los arts. 781 y 354.II y III del Código de Procedimiento Civil. Presentadas la réplica de fojas 59 a 60, mediante la cual el demandante reitera sus argumentos contenidos en la demanda contencioso administrativa, y la dúplica de fs. 65 a 66, en la que la AGIT únicamente indica este extremo.

III. INTERVENCIÓN DEL TERCERO INTERESADO.

Mediante providencia de fs. 67, se ordenó se ponga en conocimiento la demanda a FANCESA en su calidad de tercero interesado, entidad que por memorial cursante de fs. 74 a 75, se apersonó señalando que la demanda contencioso administrativa interpuesta por la Gerencia Distrital Chuquisaca del SIN contra la AGIT, no tiene argumentos sólidos ni técnicos para desvirtuar la parte pertinente de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0385/2013 de 01 de abril, la cual realizó una cabal interpretación de la normativa especial aplicable y realizó un razonable y coherente análisis sobre la valoración de la prueba, solicitando se declare improbada la demanda.

IV. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.

La problemática legal sujeta a resolución en el presente proceso contencioso administrativo se circunscribe a determinar si es correcta la determinación de la AGIT de considerar como válidas las Facturas Nos. 112, 117, 1, 2, 4, 5, 6, 7, 12, 13, 14, 15, 17, 19 y 103, beneficiándose así el contribuyente FANCESA, con un crédito fiscal al que no tenía derecho, ya que dichas Facturas fueron identificadas por la Administración Tributaria como emitidas fuera de rango de dosificación.

IV.1. Sobre el Proceso Contencioso Administrativo

El Proceso Contencioso Administrativo, constituye garantía formal que beneficia al sujeto administrado, librándolo del abuso de poder que los detentadores del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración le sean gravosos, para lograr el restablecimiento de sus derechos lesionados con la interposición precisamente del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa, el art. 778 del Código de Procedimiento Civil, establece que: “El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente el acto administrativo y agotando ante este Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado”.

Quedando establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo y reconocida la competencia de este Tribunal Supremo, en su Sala Plena, para la resolución de la controversia, por la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho en única instancia, no teniendo una etapa probatoria, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, se procede a analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por el demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por AGIT y la Administración Tributaria; todo esto al tenor de lo dispuesto por el arts. 6 de la Ley 620.

IV.2. Sobre las Notas Fiscales válidas para el Crédito Fiscal.

Ingresando a la resolución de la problemática planteada, y habiendo sido recurrida sólo en parte la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0385/2013, únicamente se analizará ese aspecto, así se tiene que la Ley 2492 de 02 de agosto de 2003, en el Título II, Capítulo I, Sección I, art. 66, dispone que: “La Administración Tributaria tiene las siguientes facultades específicas: 1. Control, comprobación, verificación, fiscalización e investigación. 2. Determinación de tributos. 3. Recaudación. 4. Cálculo de la deuda tributaria”. Por su parte el art. 95 parágrafo I de la citada Ley señala: “I. Para dictar la Resolución determinativa la Administración Tributaria debe controlar, verificar, fiscalizar o investigar los hechos, actos, datos, elementos, valoraciones y demás circunstancias que integren o condicionen el hecho imponible declarados por el sujeto pasivo, conforme a las facultades otorgadas por este Código y otras disposiciones legales tributarias”.