SE/0447/2017

SALA PLENA

SENTENCIA: 447/2017.

FECHA: Sucre, 28 de junio de 2017.

EXPEDIENTE: 404/2014.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Pastor S. Mamani Villca.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso-administrativa de fs. 91 a 97 de la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN); en la que se impugna la Resolución de Recurso Jerárquico Nº AGIT/RJ 0145/2014 de 27 de enero, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); la providencia de admisión de fs. 99; la contestación de fs. 135 a 141, los memoriales de réplica y dúplica de fs. 203 a 208 y 214 a 216, respectivamente, y los antecedentes del proceso y de emisión de la Resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA DEL SIN.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Inicia los argumentos de su demanda haciendo una relación de los antecedentes del caso concreto, señalando que la Gerencia GRACO del SIN ejecutó una Fiscalización de los periodos fiscales enero a junio, septiembre y octubre de la gestión 2008, que luego de recibida la documentación aportada por el contribuyente Corporación Educativa Santa Cruz S.A., se giró la Vista de Cargo Nº CITE: SIN/GGSCZ/DF/VE/VC/0039/2013, notificada por cédula al contribuyente para que presente sus pruebas de descargo pertinentes; posteriormente se pronunció la Resolución Determinativa (RD) 17-000205-13 de 20 de junio de 2013, que determinó de oficio la obligación impositiva del contribuyente en la suma de Bs. 1.318.592, que fue notificada el 28 de junio de 2013.

Que contra esta RD, el contribuyente presentó Recurso de Alzada en virtud del cual Autoridad de Impugnación Tributaria Regional Santa Cruz (ARIT Santa Cruz) pronunció la Resolución ARIT-SCZ/RA 0813/2013 de 11 de noviembre, en la cual resolvió revocar parcialmente la RD impugnada; por esta revocación parcial el SIN planteó Recurso Jerárquico ante la AGIT, que derivó en la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0145/2014 de 27 de enero, que de forma incongruente revocó parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada.

I.2. Fundamentos de la demanda.

El SIN como punto de controversia planteó los siguientes: A) Gastos de Subsidio por Lactancia; manifiesta que considerando los subsidios prenatal y de lactancia, por los cuales la trabajadora que es madre recibe un pago de un salario mínimo nacional, en los últimos cinco meses de embarazo, y la entrega de productos lácteos equivalentes al salario ya indicado, durante los primeros doce meses de vida de cada hijo, beneficios otorgados por prescripción de la Ley Nº 924 de Seguridad Social y sus Decretos Supremos Reglamentarios, pero que de acuerdo al art. 11 del Decreto Supremo (DS) Nº 24051, que reglamenta el Impuesto Utilidades de las Empresas (IUE), se considera remuneración a todo factor de trabajo, y que puede considerarse como gasto deducible, para determinar la utilidad neta imponible para el IUE los gastos vinculados originados en Leyes Sociales, que si bien cumplen con las formalidades del inciso a) del art. 4 y 12 de la Ley Nº 843 y la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10-0016-07 de 18 de mayo de 2007, empero es una tasa con beneficiario directo, por lo que al ser una asignación obligatoria en especie de la parte patronal la factura no genera crédito fiscal, ya que se entiende que lo efectivamente pagado alcanza solo al 87 %, hecho que contraviene la normativa y porque este gasto no está vinculado a operaciones gravadas de la empresa, por no ser una remuneración al factor trabajo, para lo cual considera que debe aplicarse el art. 11 del DS Nº 24051.

B) Sobre la Depuración de Crédito Fiscal: La Ley Nº 2492 Código Tributario de Bolivia (CTB), en el art. 70. num. 4) y 6) establece como una obligación del sujeto pasivo, el respaldar actividades y operaciones gravadas, así como los arts. 36, 37 y 40 del Código de Comercio (CCom), como una obligación de llevar una contabilidad adecuada a la naturaleza de la organización en la forma que determine la Ley, empero al omitirse la demostración de la transferencia, con medios fehacientes de pago como ser; transferencia bancaria, pago mediante cheque, al demostrarse que existen cuentas bancarias a nombre del sujeto pasivo, debió el mismo probar el hecho constitutivo de su derecho al crédito fiscal, al no haberse comprobado debe considerarse como no válidas para su cómputo respectivo, puesto que la onerosidad y la transferencia de dominio no se comprobó en sujeción al art. 2 de la Ley Nº 843, por lo que el contribuyente por esta falta ha causado agravio al SIN. Hecho que es también ejecutado por la AGIT cuando acepta como prueba Comprobantes de Egreso y Libros Mayores sin notariar donde están los pagos a proveedores sin firma de los prestadores de servicios y los registros contables de provisión de pasivos, pero no los pagos realizados.

Reiteró la obligatoriedad de que aparte de la emisión de la factura, la misma debe cumplir con requisitos sustanciales y formales, en especial el registro contable de todo ese movimiento, citando para ello el art. 62 del CCom, que establece; que los libros y papeles comerciales hacen plena prueba con los requisitos establecidos en ese capítulo, en controversias judiciales o extrajudiciales; citando el art. 4 de la Ley 843, que dispone que el hecho imponible debe estar respaldado por una factura nota fiscal o documento equivalente, mientras que el art. 8 de la misma Ley, habla del monto de las compras que dan lugar al cómputo del crédito fiscal, en la medida de su vinculación con la operación gravada, es decir, las destinadas a la actividad por las que el sujeto resulta responsable del gravamen, similar análisis está en el art 8 del DS Nº 21530 señalando la vinculación con la actividad sujeta al tributo, porque no se ha hecho especificación de horarios, días, tipo de servicio profesional, circunstancias que al no ser comprobadas demuestran el incumplimiento del deber formal, restando fundamento a la Resolución impugnada.

I.3. Petitorio.

Concluye solicitando, se dicte sentencia declarando probada la demanda y se revoque parcialmente la Resolución del Recurso Jerárquico Nº AGIT/RJ 0145/2014 de 27 de enero, en la parte referida la revocación parcial del acto administrativo y se declare firme y subsistente la Resolución Determinativa 17-00205-13 de 20 de junio de 2013.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

El AGIT se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda, con memorial presentado el 10 de septiembre de 2014, cursante de fs. 135 a 141, señalando lo siguiente:

II.1. Respecto de los gastos por subsidios de lactancia: Haciendo una transcripción de las partes de la demanda planteada y de la Resolución que emitió, asevera que el gasto por subsidio de lactancia está considerado como vinculado a la actividad gravada del sujeto pasivo, porque ninguna actuación demuestra que se haya comprado como un gasto personal del beneficiario y al amparo de los mismos arts. 8 de la Ley Nº 843 y del DS Nº 21530, esos gastos deben ser imputados para crédito fiscal, puesto que son obligación del empleador en los sectores público y privado, que se pagan a su cargo y costo directo.

Respecto a la depuración del crédito fiscal: Reiteró que los anticipos de sueldos se registraron en comprobantes de egreso, en el Libro Mayor contable demostrándose que el pago fue en efectivo con sello de caja, y firma de conformidad de la interesada y otra parte, en abono en cuenta, cumpliéndose el ciclo contable, demostrándose que la RD es carente de fundamentación de hecho, manifiesta que se vulneró lo establecido en el art. 99-II del CTB, que contiene sus requisitos mínimos, por lo que se vició de nulidad.

Para mayor fundamento citó partes de las Resoluciones Jerárquicas STG-RJ/0472/2007; AGIT–RJ-1778/2013; AGIT–RJ-2097/2013 y AGIT–RJ-2098/2013, relativas al gasto vinculado a la actividad prestación del servicio de seguridad física, correspondiendo el cómputo del crédito fiscal por compras de subsidio de lactancia para el personal del batallón; así como también el cumplimiento de los presupuestos legales, para la aprobación de un crédito fiscal, que son: Que la factura se emita, declare y pague en el libro de ventas IVA y en el formulario 143 y su registro en libros contables.

Así también citó parte de la Sentencia Constitucional (SC) 217/2008 de 27 de agosto, que estableció que el gasto por subsidio de lactancia, de alimentación y de pulpería son obligaciones sociales que reatan al contribuyente, de modo que son gastos vinculados con la actividad de producción de la empresa minera, estando estos gastos respaldados con facturas.

II.1. Petitorio.

Concluye solicitando, se declare improbada la demanda contencioso-administrativa, manteniendo firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT/RJ 0145/2014 de 27 de enero, emitida por la AGIT.

III. CONTESTACIÓN DEL TERCERO INTERESADO.

La Corporación Educativa Santa Cruz S.A. en su calidad de tercero interesado representada por Patricia Andia Méndez y Gioconda Kilibarda Cassab, por memorial presentado el 24 de septiembre de 2014, se apersonaron y presentaron contestación a la demanda contenciosa administrativa presentada por el SIN bajo los siguientes argumentos:

señalan que las notas fiscales emitidas por PIL Andina S.A. cumplen con el art. 8 de la Ley Nº 843, resaltando que el importe facturado da lugar al cómputo del crédito fiscal, en la medida en que el gasto está vinculado a la operación gravada o las actividades por las que el sujeto resulta responsable del gravamen, lo que también está señalado en el art 8 del DS Nº 21530 del Reglamento de IVA, cita también para esto la sentencia No. 217/2008 de 27 de agosto, que dispone que estos gastos si están dentro de las disposiciones legales citadas, concluyendo que el pago por el subsidio de lactancia son gastos imprescindibles, que debe cumplir la empresa así lo entendió la autoridad ahora impugnada.

Con relación a la depuración del crédito fiscal; indican que habiéndose cumplido con el art. 76 del CTB, con la existencia de comprobantes de egreso, traspasos abonados a las cuentas por anticipos el registro de las mismas en libros mayores, la planilla detalle con la firma de conformidad de la beneficiaria y el comprobante que registra el pago total de la planilla más la factura original consta todos los elementos necesarios para su validación.

Señaló que el petitorio del demandante es ilegal e indebido, ya que adjunta como prueba un documento original firmado y sellado por Mario Morón Robles, Supervisor GRACO Santa Cruz, que calculó al 29 de noviembre de 2013, la deuda en la que consta el IVA Débito Fiscal, el IVA Crédito Fiscal y las multas por incumplimiento a deberes formales, impugnándose en esta etapa únicamente una parte del IVA Crédito Fiscal, entonces no debía pedirse la ratificación de la RD que, contiene los tres conceptos ya detallados que están pagados con autorización de la misma AT.

Pide se tome en cuenta el pago ya efectuado con reducción de sanciones en un 40 % en el presente fallo y que tampoco realizaron impugnación a la Resolución del Recurso de Alzada, de modo que no sería necesario entrar a valorar el fondo de la presente demanda, porque a pesar de haberse aportada prueba original consistente en el pago a cuotas en facilidades de pago que fue aceptado por el demandante con Resolución Administrativa No. 792000036213, además de la constancia de la página de internet que corroboran que el 19 de septiembre de 2014 se pagó la última cuota, considerándose la misma como cumplida.

Por lo que en cumplimiento del valor justicia el respeto al debido proceso, pide se confirme sus pagos ya que se ajustan a una de las formas de extinción de la deuda tributaria (arts. 51 a 55 del CTB), y considerando la misma como contradictoria, en vía de saneamiento del proceso, se dé por bien hecha y extinguida la deuda tributaria

III.1 Petitorio.

Finaliza pidiendo, se declare APROBADO el pago de la deuda tributaria, en su defecto se confirme la Resolución del Recurso Jerárquico AGIT/RJ 0145/2014 de 27 de enero, emitida por la AGIT, y si se pronuncian en el fondo lo hagan sólo sobre lo demandado por el demandante (IVA Crédito Fiscal).

IV. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de resolver los fundamentos de la demanda, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso, informan lo siguiente:

IV.1 El 20 de junio de 2013, se emitió la Resolución Determinativa (RD) N° 17-00205-13 en la cual se determinó sobre base cierta obligaciones impositivas del contribuyente y tercero interesado en la presente demanda que ascendió a la suma de 715.941 UFV equivalentes a Bs. 1.318.592, por el IVA Débito Fiscal de los periodos abril a mayo, septiembre y octubre de 2008, y del mismo IVA, empero, Crédito Fiscal de los periodos enero a junio, septiembre y octubre de 2008, con multas por incumplimiento a deberes formales. La misma fue objeto de Recurso de Alzada que luego del trámite pertinente mereció la Resolución ARIT-SCZ/RA 0813/2013 de 11 de noviembre, que la revocó parcialmente, quedando sin efecto un tributo omitido por Bs. 35.647.

IV.2 El 20 de diciembre de 2013 por Resolución Administrativa Nº 792000036213, el SIN aceptó la solicitud de facilidades de pago del, con un plan de pagos que concluyó de pagarse el 19 de septiembre de 2014, basado en un cálculo de la deuda tributaria, en base a la Resolución del Recurso de Alzada, por lo cual lo decidido en esta Resolución ha sido cumplido y no puede revisarse en esta instancia.

IV.3 Contra la Resolución de Alzada el SIN planteó Recurso Jerárquico que, confluyó en la emisión de la Resolución del Recurso Jerárquico que revocó parcialmente la Resolución ARIT-SCZ/RA 0813/2013 de 11 de noviembre, modificando la deuda tributaria establecida en la RD Nº 17-00205-13 de 20 de junio de 2013, de Bs. 1.318.592 equivalentes a 715.941 UFV a Bs. 829.557 equivalente a 450.417 UFV, que incluye el tributo omitido, intereses, sanción por omisión de pago, y multas por incumplimiento a deberes formales, a ser actualizado a la fecha de pago.

V. DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

De los antecedentes del proceso, la fundamentación de derecho y reconocida como se encuentra la competencia del Tribunal Supremo de Justicia, en su Sala Plena, para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio de puro derecho, en el que el Tribunal analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos, en este caso, por la parte demandante, corresponde realizar el control de legalidad sobre los actos ejercidos por las instancias de impugnación, así como de la administración tributaria.

Consecuentemente, al existir denuncia de vulneración de normas legales tributarias, corresponde su análisis y consideración, estableciendo que el objeto de la controversia se refiere a determinar:

1) Si el pago por subsidio prenatal y de lactancia se encuentra vinculado a la actividad del contribuyente Corporación Educativa Santa Cruz SA, para generar a su vez el crédito fiscal respectivo a favor del mismo.

2) Si las facturas referidas a la prestación de servicios profesionales honorarios o consultores académicos de personal del contribuyente, depuradas por la AT, cumplieron o no su ciclo contable para revocar esa decisión por parte de la ARIT, restando las 9 facturas observadas por la AGIT.