SE/0451/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 451/2015.

FECHA: Sucre, 7 de octubre de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 309/2010.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Fidel Marcos Tordoya Rivas.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Gerencia Distrital Oruro del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contenciosa administrativa de fojas 29 a 32, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0134/2010 de 26 de abril (fojas 2 a 19); la contestación de fojas 58 a 60, el memorial de réplica de fojas 64 a 65, la dúplica de fojas 69 a 70 y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO I: Que Zenón Zepita Pérez, se apersona por memorial de fojas 29 a 32, acreditando su personería a través de la Resolución Administrativa N° 03-0201-06 de 6 de junio (fojas 281 Anexo 4), manifestando que la Administración Tributaria fue notificada con la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0134/2010 de 26 de abril, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria, derivada del recurso de alzada interpuesto por el contribuyente, Empresa Minera San Lucas S.A., impugnando la Resolución Administrativa de CEDEIM Posterior N° 23-00121-09 de 17 de septiembre, emitida por el Servicio de Impuestos Nacionales de Oruro, por lo que en aplicación del artículo 70 de la Ley N° 2341 y de los artículos 778 al 781 del Código de Procedimiento Civil, aplicables en la materia por mandato del num. 2) del artículo 74 de la Ley N° 2492, impugna la resolución de recurso jerárquico referida, en base a los argumentos que a continuación en síntesis se describen:

Luego de una extensa relación de antecedentes, señaló que el 17 de septiembre de 2009 se emitió la Resolución Administrativa CEDEIM Posterior N° 23-00121-09, por la que se determinaron obligaciones impositivas del sujeto pasivo, Empresa Minera San Lucas S.A., en la suma de UFV 5.266 por concepto de devolución del Impuesto al Valor Agregado (IVA), correspondiente al período julio 2007, la que comprende el tributo omitido e intereses de ley, así como sancionar a la empresa con el 100% del tributo omitido por la contravención de omisión de pago, además de la determinación del mantenimiento de valor del importe indebidamente devuelto, por lo que se otorgó al contribuyente el plazo de 20 días a partir de su notificación, para que deposite el monto de UFV 10.235 equivalentes a Bs. 15.700.

Posteriormente, hizo una relación sobre la aplicación del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en la legislación nacional, refiriendo las técnicas de integración física y de integración financiera, agregando que la Administración Tributaria aplicó la técnica de la integración física al determinar que los gastos en que incurrió el contribuyente, declarados como compras mixtas para exportaciones, que supuestamente no estarían vinculadas con la actividad exportadora, pero sin considerar que los gastos efectuados corresponden a gastos indirectos que deben ser incorporados en dicha actividad, resaltando que para beneficiarse del crédito fiscal, el contribuyente debe cumplir con tres requisitos: 1) Estar respaldado con la factura original o documento equivalente. 2) Que se encuentre vinculado con la actividad gravada. 3) Que la transacción se haya realizado efectivamente.

Cita como precedente la emisión de varias resoluciones pronunciadas por la ex Superintendencia Tributaria General en recursos jerárquicos, en las que sostiene que se aplicó el método de integración financiera, el que permite la correcta vinculación del crédito fiscal; pero que en el presente proceso, causa extrañeza que no se haya aplicado un centro de costos, sin el cual no procedería la devolución solicitada, lo cual indica, deberá ser tomado en cuenta a momento de pronunciar sentencia.

En relación con lo anterior, cita parte de la Resolución pronunciada por la ex Superintendencia Tributaria General en recurso jerárquico STG-RJ/0171/2005 de 4 de noviembre, en la que se señala: “…el art. 11 de la Ley 843, art. 8 del D.S. 21530, arts. 12 13 (sic) de la Ley 1489 modificados por los arts. 1 y 2 de la Ley 1963 establecen la devolución impositiva a través del método de la integración financiera o de apropiación indirecta. La doctrina conceptualiza la primera como la posibilidad de deducir del débito fiscal, las operaciones que un sujeto realiza en un determinado período, independientemente si las mismas se venden o permanecen en inventario. En cuanto a la segunda, el sistema de créditos fiscales de apropiación indirecta, es aquel que puede asignarse a un determinado bien o servicio, a través de algún mecanismo indirecto, es decir, son gastos que se asignan a un centro de costos y a través de estos a los bienes y servicios que se producen…”.

Manifiesta que en el entendido anterior, la Administración Tributaria depuró las facturas por alquiler de oficinas, compra de material de escritorio, servicio de correspondencia y compra de combustible, que no tienen relación directa con los productos exportados, como tampoco pueden aplicarse respecto del método de apropiación indirecta, pues en ningún momento el contribuyente demostró a través de un centro de costos, la directa relación de dichos gastos con los bienes exportados.

Concluye el memorial de demanda solicitando a este Tribunal Supremo de Justicia, se emita resolución declarando probada la demanda y en consecuencia se confirme la Resolución Administrativa de CEDEIM Posterior N° 23-00121-09 de 17 de septiembre, manteniéndola firme y subsistente en todas sus partes.

CONSIDERANDO II: Que por providencia de fojas 35 se admitió la demanda contencioso administrativa en la vía ordinaria de puro derecho, corriéndose en traslado a la autoridad demandada para que responda en el término de ley más el que corresponda en razón de la distancia, ordenando asimismo que remita los antecedentes que dieron lugar a la emisión de la resolución impugnada. Por otra parte, a efecto de la citación y emplazamiento a la autoridad demandada, se ordenó que sea citada mediante provisión citatoria, cuyo cumplimiento se encomendó a la Presidencia de la Corte Superior del Distrito Judicial de La Paz, hoy Tribunal Departamental de Justicia.

Cumplida la diligencia señalada el 14 de octubre de 2010 como consta por el formulario de fojas 47, previa representación y decreto de fojas 46, fue devuelta la provisión citatoria según se verifica con la nota de fojas 48 y recibida según cargo de fojas 50, disponiéndose su arrimo al expediente a fojas 51.

Providenciando el memorial de contestación a la demanda de fojas 58 a 60, se tuvo apersonado a Juan Carlos Maita Michel en representación legal de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en virtud de la Resolución Administrativa AGIT/0045-A/2010 de 15 de septiembre de 2010 (fojas 53 a 54), en relación con los documentos que cursan de fojas 56 a 57; y teniéndose por respondida la demanda, se corrió traslado al demandante para la réplica.

En el memorial de contestación negativa a la demanda, luego de una relación de los argumentos expuestos por el demandante, la autoridad demandada señala que no obstante estar plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos la resolución impugnada, cabe remarcar lo siguiente:

Expresa que el Impuesto al Valor Agregado (IVA), adopta la técnica de integración financiera y no así la de integración física, pues los exportadores pueden solicitar la devolución del saldo del crédito fiscal que resulte luego de haber sido inicialmente computado contra operaciones gravadas en el mercado interno, es decir, la identificación de los insumos y gastos contenidos en cada uno de los productos exportados.

Añade que la administración tributaria depuró facturas de compras, por considerar que no se encuentran vinculadas a la actividad exportadora, como la compra de aceite, filtros, consultoría, estufas eléctricas, flash memory, fotocopias, gasolina, llantas, mantenimiento de cuenta, material de escritorio, muebles, publicidad, servicio de teléfono, transportes, entre otras, aplicando la técnica de integración física, sin considerar que algunas de las facturas de compras depuradas, corresponden a gastos indirectos que deben ser incorporados en la actividad exportadora, como material de escritorio, publicidad, mantenimiento de cuenta bancaria, etc.

Manifiesta posteriormente, que la Administración Tributaria utilizó la técnica de la integración física, sin percatarse que la misma no se encuentra normada en la legislación boliviana, toda vez que el artículo 11 de la Ley N° 843, como el numeral 3 del artículo 11 del Decreto Supremo N° 21530, modificado por el de igual jerarquía N° 25465, disponen que el crédito fiscal correspondiente al IVA, por compras o importaciones que forman parte del costo de los bienes y servicios exportados, pueden ser objeto de devolución impositiva, debiendo verificarse únicamente que el crédito fiscal cumpla con lo dispuesto por los artículos 4 y 8 de la Ley N° 843.

Indica por otra parte, que la Administración Tributaria no tomó en cuenta en la depuración de facturas, que para el cómputo del beneficio del crédito fiscal se debe establecer que la transacción haya sido efectivamente realizada, lo que debe demostrarse a través de medio fehaciente de pago, pero que en el presente caso no existe constancia de la verificación o no del cumplimiento de dicho requisito, por lo que no existe agravio o lesión que se hubieran causado con la emisión de la resolución de recurso jerárquico erróneamente impugnada.

Concluye el memorial solicitando que en mérito a los fundamentos expuestos, este Tribunal Supremo de Justicia emita sentencia declarando improbada la demanda, manteniendo en consecuencia firme y subsistente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ/0134/2010 de 26 de abril, pronunciada por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

Continuando el trámite del proceso, mediante memorial de fojas 64 a 65, el demandante presenta réplica, a través de la cual reitera el contenido de los términos expresados en la demanda; providenciado el mismo a fojas 67, se dispuso su traslado para la dúplica, que fue presentada por Juan Carlos Maita Michel mediante memorial de fojas 69 a 70; a través de dicho memorial, reitera lo expresado en el memorial de contestación a la demanda y fue providenciado a fojas 72, por lo que teniéndose por presentada la dúplica y tomando en cuenta el estado de la causa, no habiendo más que tramitar, se decretó “autos para sentencia”.

CONSIDERANDO III: Que el proceso contencioso administrativo, constituye una garantía formal que beneficia al sujeto administrado en el ejercicio del Poder Público, a través del derecho de impugnación contra los actos de la administración que le sean gravosos, logrando el restablecimiento de los derechos lesionados con la interposición del proceso contencioso administrativo, en el que la autoridad jurisdiccional ejerce el control de legalidad, oportunidad, conveniencia o inconveniencia de los actos realizados en sede administrativa.

En este marco legal, el artículo 778 del Código de Procedimiento Civil, establece que "El proceso contencioso administrativo procederá en los casos en que hubiere oposición entre el interés público y el privado y cuando la persona que creyere lesionado o perjudicado su derecho privado, hubiere ocurrido previamente ante el Poder Ejecutivo reclamando expresamente del acto administrativo y agotando ante ese Poder todos los recursos de revisión, modificación o revocatoria de la resolución que le hubiere afectado".

Que así establecida la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, en relación con los artículos 4 y 6 de la Ley Nº 620 de 29 de diciembre de 2014, reconocida la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Plena para la resolución de la controversia, por la naturaleza del procedimiento contencioso administrativo que reviste las características de juicio de puro derecho, cuyo objeto es conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, teniéndose presente que el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico, corresponde a este Supremo Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales con relación a los hechos expuestos por la parte demandante y realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO IV: Expuestos los antecedentes administrativos e ingresando a efectuar el control de legalidad, se establece:

Que el motivo de la litis dentro del presente proceso, tiene relación con las supuestas vulneraciones que se hubieran producido al pronunciar la Resolución Jerárquica hoy impugnada, de acuerdo con lo siguiente: Determinar si la confirmación de la Resolución de Alzada, ARIT-LPZ/RA 0029/2010 de 8 de febrero se enmarca en el ordenamiento jurídico y en consecuencia, si la Autoridad Jerárquica, al emitir la Resolución AGIT-RJ-134/2010 de 26 de abril, produjo o no agravio o lesión a los derechos e intereses de la Administración Tributaria.

Revisados los antecedentes administrativos que dieron origen a la interposición de la demanda en análisis, se verifica que la Administración Tributaria emitió la Orden de Verificación Externa N° 008OVE0519 de 15 de julio de 2008 (fojas 1, anexo 1), notificada al sujeto pasivo mediante cédula, previos avisos de visita de fojas 2 y 3, el 15 de agosto de 2008, como consta a fojas 4 vuelta del anexo 1.

En virtud del proceso de verificación señalado, se emitió posteriormente el Informe SIN/GDO/DF/VE/INF-164/2009 de 27 de agosto (fojas 235 a 236, anexo 2), y a continuación se pronunció la Resolución Administrativa CEDEIM Posterior N° 23-00121-09 de 17 de septiembre (fojas 2 a 4, anexo 3), notificada al contribuyente mediante cédula, el 12 de octubre de 2009 como consta a fojas 1, anexo 3, a través de la cual se determinó la obligación tributaria del sujeto pasivo, por un total de UFV 5.266 por concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA) correspondiente al período julio 2007, suma que comprende tributo omitido e intereses de ley, así como sancionar al sujeto pasivo con el 100% del tributo omitido por la contravención de omisión de pago por la suma de UFV 4.454 y determinar el importe por concepto de mantenimiento de valor del importe indebidamente devuelto, actualizado, con mantenimiento de valor e intereses, por un monto de UFV 515.

Recurrida en alzada la Resolución Administrativa CEDEIM Posterior N° 23-00121-09 de 17 de septiembre por el contribuyente, se emitió la Resolución ARIT-LPZ/RA 0029/2010 de 8 de febrero (fojas 274 a 278, anexo 4), por la que se determinó anular la resolución impugnada, hasta el estado en que se emita una nueva resolución administrativa que contemple el detalle de las facturas depuradas en el proceso de verificación, a fin que el contribuyente pueda asumir defensa conforme a ley.

Deducido recurso jerárquico por la Gerencia Distrital Oruro del SIN, impugnando la resolución de alzada, la Autoridad General de Impugnación Tributaria emitió la Resolución AGIT-RJ 0134/2010 de 26 de abril, que determinó confirmar la de alzada, agregando que deberá considerarse la aplicación de la técnica de integración financiera, además de los requisitos que deben cumplir las facturas de compras para su validez en el cómputo del crédito fiscal IVA.