SE/0453/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 453/2015.

FECHA: Sucre, 3 de noviembre de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 420/2010.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación.

MAGISTRADO RELATOR: Pastor Segundo Mamani Villca .

Pronunciada en el proceso co ntencioso-administrativo seguido por la Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT).

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 17 a 19, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0199/2010 de 28 de junio; la providencia de admisión de fs. 22, la contestación de fs. 43 a 46, los memoriales de réplica y dúplica de fs. 51 a 53 y 61 a 62; los antecedentes procesales y los de emisión de la resolución impugnada.

CONSIDERANDO I: En mérito a la Resolución Administrativa de Presidencia Nº 03-0316-10 de 27 de septiembre de 2010, Cristina Elisa Ortiz Herrera, en representación legal de la Gerencia Distrital La Paz del SIN, se apersona e interpone demanda contencioso administrativa contra la AGIT, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0199/2010 de 28 de junio, como efecto del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0134/2010 de 14 de abril, interpuesto por el contribuyente Christian Jorge Lara Irahola, quien impugnó la Resolución Sancionatoria Nº 0210/2009 de 28 de diciembre, emitida por la Gerencia Distrital La Paz del SIN, por lo que haciendo una relación de los antecedentes de emisión de la resolución impugnada, expresa que:

1.- Acusa que la AGIT realizó una interpretación errada de la normativa tributaria vigente, al considerar en su Resolución Jerárquica que “…si bien queda claro que se trata de procedimientos separados, no cabe duda que de la conclusión de un (procedimiento de restitución de lo indebidamente devuelto), dependerá el otro (procedimiento sancionatorio, según la existencia o inexistencia de tributos indebidamente devueltos)” (sic), en el que reconoció en primera instancia que se trata de dos procedimientos distintos y dejó de lado la aplicación de lo dispuesto en el art. 128 de la Ley Nº 2492 Código Tributario boliviano (CTb), respecto a la restitución de lo indebidamente devuelto, disposición que a su criterio no fue considerada por la AGIT a momento de la emisión de la Resolución Jerárquica, que taxativamente señala en el caso que la Administración Tributaria (AT) compruebe una devolución indebida y la declare a través de una Resolución Administrativa especificando la deuda tributaria, también es competente para procesar el ilícito tributario que hubiera identificado en la conducta del sujeto pasivo, independientemente que el monto establecido en la Resolución Administrativa sea pagado o impugnado mediante recursos establecidos por ley. En ese sentido considera importante puntualizar que el legislador al redactar el texto normativo incluyo la frase “sin perjuicio”, señalando la intención de separar el proceso sancionador por la conducta del sujeto pasivo, de la determinación y gestión de la deuda tributaria, la cual puede ser o no pagada, sin implicar que la responsabilidad por su conducta sea dependiente de ésta o que se interponga el recurso dispuesto por ley, manteniendo en suspenso la gestión de la deuda, más no así el proceso sancionador, toda vez que éste es independiente íntegramente de la gestión de la determinación de la deuda tributaria en todo aspecto, así como el término y cómputo de la prescripción, su determinación y ejecución, que por lo tanto, el art. 128 de la ley Nº 2492 CTb, prevé que el proceso sancionador no esta subordinado ni es dependiente del proceso que motivo a la detección de su conducta contraventora.

Por lo que considera que demostró fehacientemente que la AT, actuó legítimamente al emitir la Resolución Sancionatoria Nº 0210/2009 y que la AGIT consideró erradamente los argumentos del contribuyente.

2.- Con relación a la prelación normativa de la Ley Nº 2492 CTb, refiere que la AGIT basó todos sus argumentos en el art. 19 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007, cuando por disposición expresa del art. 410. II de la vigente Constitución Política del Estado (CPE) y art. 228 de la abrogada CPE, establecen la supremacía de las Leyes con respecto a los Decretos Supremos y cualquier tipo de Resoluciones, en esa base indica que se debió considerar el art. 128 de la Ley Nº 2492 CTb, que establece que la AT puede ejercer sus facultades de comprobación sobre la devolución de impuestos, sin perjuicio del procesamiento del ilícito que pudiera corresponder, por lo que considera que debió aplicar preferentemente el art. 128 de la Ley citada precedentemente en lugar del art. 19 de la RND Nº 10-0037-07, por jerarquía normativa.

3.- Sobre la prueba presentada por el contribuyente, menciona que la Resolución impugnada no tomó en cuenta que la prueba de reciente obtención, no cumplía con los requisitos previstos por los arts. 217 inc. a) y 219 inc. d) de la Ley Nº 2493 modificatoria a la Ley Nº 843, 81 de la Ley Nº 2492 CTb y 331 del Código de Procedimiento Civil (CPC), en razón a que la AGIT primero, consideró un cedulón de notificación como si este fuera una fotocopia legalizada; segundo, el cedulón de notificación fue utilizado como prueba sin cumplir las formalidades en el procedimiento establecido para el efecto; tercero, la pruebas de reciente obtención debieron haber sido obtenidas con posterioridad al vencimiento de la etapa probatoria en el recurso de alzada o siendo posteriores estas no deben haber sido de conocimiento del recurrente, presupuesto que no se cumplió; y, cuarto, que la AT hasta la fecha no tiene la certeza una demanda contenciosa tributaria que impugne la Resolución Administrativa 0038/2009 de 4 de septiembre, referente a la Orden de Verificación Externa, incumpliendo lo establecido en los arts. 7 del CPC y 1340 del Código Tributario abrogado.

En base a las consideraciones presentadas, pide la revocatoria total de la Resolución impugnada y por consiguiente se declare valida y subsistente la Resolución Sancionatoria Nº 0210/2009 de 28 de diciembre.

CONSIDERANDO II: Que admitida la demanda por decreto de fs. 22, fue corrida en traslado y citada la autoridad demandada se apersona Juan Carlos Maita Michel, en representación legal de la AGIT, quien contesta en forma negativa por memorial presentado el 4 de febrero de 2011, manifestando que la resolución impugnada está plenamente respaldada en los fundamentos técnico-jurídicos que dieron lugar a la misma, y que han sido claramente expuestos por la Autoridad de Impugnación Tributaria, adicionando lo siguiente:

1.- Afirma que de la conclusión del procedimiento de restitución de lo indebidamente devuelto, dependerá el procedimiento sancionatorio, según la existencia o inexistencia de tributos indebidamente devueltos, o sea, que finalizado el trabajo de verificación de la entrega de valores fiscales en concepto de devolución impositiva, la AT establece la existencia o inexistencia de tributos indebidamente devueltos mediante Resolución Administrativa firme, con el que da inicio posteriormente el procedimiento sancionatorio, regulado por el art. 19 num. 2) de la RND 10-0037-07, que delimita el momento u oportunidad en que debe iniciarse el proceso sancionador, en el entendido de garantizar el derecho constitucional del sujeto pasivo a impugnar la Resolución Administrativa que establecerá la devolución indebida de tributos, y una vez que esta quede ejecutoriada, la AT inicie el procedimiento sancionador sobre la base del tributo omitido que quedó firme y exigible.

Con relación al argumento del demandante, en el sentido de que el art. 128 de la Ley Nº 2492 CTb, establece que el procedimiento sancionador no esta subordinado ni depende de otro proceso, manifiesta que los arts. 9 de la Ley Nº 2166 y 64 de la Ley Nº 2492 CTb, reconocen a la AT entre sus principales funciones, la facultad reglamentaria que le permite dictar normas administrativas de carácter general para la aplicación de las normas tributarias, en ese sentido las normas administrativas reglamentarias también se convierten en fuente del Derecho Tributario como lo prevé el art. 5 de la antes citada Ley, y se aplican de manera contextualizada junto con las Leyes y Decretos que Reglamentan, siempre y cuando no exista contradicción con las normas superiores.

Refiere que el art. 19 num. 2) de la RND 10-0037-07, no limita las facultades de sanción que el art. 128 de la Ley Nº 2492 CTb contempla, sino que delimita el momento en que debe iniciarse el proceso sancionador, por lo tanto, no restringe ni corta las facultades sancionadoras del SIN, por el contrario reglamenta el procedimiento sancionador, una vez la AT haya comprobado mediante resolución firme que la devolución de tributos fue indebida, disponiendo el momento en que debe iniciarse el procedimiento sancionador, por ello, no existiendo tributo indebidamente devuelto, no existirá tributo omitido ni sanción que aplicar.

2.- En lo referente a que la AGIT basó todos sus argumentos en el art. 19 de la RND 10-0037-07 y no observó lo establecido en el art. 410. II de la CPE y 228 de la CPE abrogada vigente a momento de la emisión de la Resolución Sancionatoria, cuando de conformidad a lo establecido en el art. 5 de la Ley Nº 2492 CTb, debió aplicar preferentemente el art. 128 de la antes citada Ley en lugar del art. 9 de la RND 10-0037-07, manifiesta que dentro del marco normativo del CTb, la AT la RND antes citada en la cual reglamentó los procedimientos sancionatorios para diferentes situaciones, entre los que se encuentra el procedimiento relacionado con la devolución indebida de impuestos, por lo tanto la RND 10-0037-07 de 14 de diciembre, está vigente y es fuente del Derecho Tributario boliviano conforme dispone el art. 5 de la Ley Nº 2492 CTb y el art. 2 de la Ley Nº 1836 Ley del Tribunal Constitucional y goza de presunción de constitucionalidad.

3.- Sobre la prueba presentada por el contribuyente refiere, que el documento que se presentó es una copia del Auto Interlocutorio que al tener tal calidad sustenta la competencia del Juez Cuarto de Partido Administrativo, Coactivo Fiscal y Tributario, para conocer el caso admitiendo la demanda contencioso-tributario, resolución que de acuerdo a la práctica judicial es reproducida en copias originales a efecto0s de notificar a las partes del proceso, de acuerdo con lo dispuesto en los arts. 100 y 188 del CPC, aplicable en virtud del art. 214 de la Ley Nº 1340 CT abrogado y no es una simple notificación como señala la AT.

Conforme a la aplicación de los arts. 81 y 219 del CTb, indica que si bien el Auto Interlocutorio por la cual se admitió la demanda contencioso-tributario no fue presentado en el término probatorio abierto en el Recurso de Alzada, la instancia Jerárquica tiene la facultad de verificar por todos los medios la verdad de los hechos que le son propuestos, en aplicación del principio de verdad material previsto en el art. 200. I de la Ley Nº 3092 Complementario al CTb, más aún cuanto la AT no demostró que la Resolución Administrativa adquirió firmeza.

Por lo expuesto concluye que la demanda contencioso administrativa carece de sustento jurídico tributario, por lo que considera no existir agravio ni lesión de derechos que se hubiera causado con la Resolución Jerárquica erróneamente impugnada, por lo que pide se declare improbada la demanda manteniendo firme la Resolución que emitió.

CONSIDERANDO III: Que así vistos los antecedentes del proceso, la fundamentación de derecho y reconocida como se encuentra la competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena para la resolución de la controversia, tomando en cuenta la naturaleza del proceso contencioso administrativo que reviste las características de un juicio de puro derecho, en el que el tribunal analiza la correcta aplicación de la Ley a los hechos expuestos en este caso por la parte demandante, corresponde realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Administración Tributaria y las autoridades recursivas.

Consecuentemente, al existir denuncia de vulneración de normas legales, corresponde su análisis y consideración, estableciendo que el objeto de la controversia se refiere a determinar:

1) Si es evidente que la AGIT dejó de lado la aplicación de lo dispuesto en el art. 128 de la Ley Nº 2492 CTb, respecto a la restitución de lo indebidamente devuelto, y si esta disposición prevé que el proceso sancionador está subordinado o es dependiente del proceso de restitución de lo indebidamente devuelto.

2) Si la AGIT basó todos sus argumentos en el art. 19 de la RND 10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007, vulnerando la prelación normativa de la ley, en el caso la aplicación del art. 128 de la Ley Nº 2492 CTb.

3) Si la prueba presentada por el contribuyente como de reciente obtención, cumplía con los requisitos previstos por los arts. 217 inc. a) y 219 inc. d) de la Ley Nº 3092 Modificatorio al CTb, 81 de la Ley Nº 2492 CTb y 331 del CPC.

En ese marco y de la compulsa de los datos procesales cursantes en sus Anexos, se llega a las siguientes conclusiones:

1.- Con la finalidad de tener una noción clara de los antecedentes que se suscitaron y motivaron la presente demanda, es conveniente inicialmente presentar un sumario de los hechos: Como resultado del proceso de verificación iniciado con la Orden de Verificación Externa Nº 0007OVE0162 contra Christian Jorge Lara Irahola, en la modalidad Verificación Posterior CEDEIM, por el período agosto 2005; la AT emitió el Informe SIN/GDLP/DF/SVE-I/INF/0908/2009 de 22 de abril, determinando como monto indebidamente devuelto por Bs. 50.652 equivalente a 33.478 UFV, y calificó de forma preliminar la conducta del contribuyente como omisión de pago, de acuerdo con el art. 165 de la Ley Nº 2492 CTb.

Posteriormente, la AT notificó mediante cédula a Christian Jorge Lara Irahola, con la Resolución Administrativa Nº 0038/2009 de 4 de septiembre de 2009, que resolvió determinar las obligaciones impositivas del contribuyente en 20.662 UFV, que comprende el importe indebidamente devuelto e intereses, instruyendo el inicio del proceso sancionador conforme al art. 128 de la Ley Nº 2492 CTb, por la conducta observada en la etapa de fiscalización, como omisión de pago, sancionando con una multa del 100% del monto del tributo omitido expresado en UFV. En esa base la AT, emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 0012/2009 de 20 de noviembre, por existir indicios de contravención de omisión de pago en el período agosto 2005, otorgándole al contribuyente el plazo de 20 días para que formule descargos y presente prueba referida al efecto.

Finalmente, la AT emitió la Resolución Sancionatoria Nº 0210/2009 de 28 de diciembre de 2009, que resolvió sancionar al contribuyente Christian Jorge Lara Irahola, con la multa de 14.438 UFV equivalente a Bs. 22.198, por el importe indebidamente devuelto en la Declaración Única de Devolución Impositiva a las Exportaciones (DUDIE), por el período fiscal agosto 2005, por haber incurrido en la contravención de omisión de pago conforme lo establecido en el art. 165 de la Ley Nº 2492 CTb.

Estos hechos motivaron a que el contribuyente Christian Jorge Lara Irahola, interpusiera el Recurso de Alzada presentado el 18 de enero de 2010, contra la Resolución Sancionatoria Nº 0210/2009 de 28 de diciembre de 2009, recurso que fue resuelto mediante la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0134/2010 de 14 de abril, que declaró anular obrados hasta el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 0012/2009 de 20 de noviembre, disponiendo que la AT inicie el procedimiento sancionatorio correspondiente contra Christian Jorge Lara Irahola, en base a una Resolución Administrativa firme en el importe que establezca.

Esta Resolución fue impugnada en Recurso Jerárquico por la Administración Tributaria La Paz del SIN, habiendo sido resuelto mediante las Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0199/2010 de 28 de junio, que declaró confirmar la Resolución de Recurso de Alzada.