SE/0463/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 463/2016.

FECHA: Sucre, 27 de septiembre de 2016.

EXPEDIENTE: 569/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADA RELATORA: Norka Natalia Mercado Guzmán.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 28 a 32 en la que la Gerencia de Grandes Contribuyentes de La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ-0659/2013 emitida el 27 de mayo de 2013 por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), la contestación de fs. 44 a 46 vta., la réplica de fs. 114 a 115 vta., dúplica de fs. 119, citación del tercero interesado, los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

La entidad demandante indicó que la Administración Tributaria, al haber detectado errores aritméticos en la Declaración Jurada (Form. 200-IVA) presentada el 27 de agosto de 2012 por el periodo junio de 2008 existiendo diferencia a favor del Fisco, por ello, se emitió la Resolución Determinativa 17-0823-2012 de 31 de octubre, estableciendo una deuda tributaria de 81.020 UFV, equivalentes a Bs. 144.861, acto administrativo-tributario que fue anulado con Resolución Administrativa 23-0324-2012, y el 26 de noviembre se emitió una nueva Resolución Determinativa con número 17-0959-2012, que estableció como deuda tributaria la suma de 84.397 UFV, equivalentes a Bs. 151.369.

La Empresa Constructora Torrico Ltda., planteó recurso de alzada, instancia en la que con Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0192/2013, se revocó totalmente el acto impugnado, motivando a la Administración Tributaria a plantear recurso jerárquico ante la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), entidad que emitió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0659/2013 de 27 de mayo, con la que anuló la resolución de alzada, con reposición de obrados hasta la Resolución Determinativa 17-0959-2012, con la finalidad de que se corrija procedimiento.

I.2. Fundamentos de la demanda.

Añadió que la determinación asumida por la autoridad demandada en el proceso, lesiona los derechos de la Administración Tributaria puesto que consideró de forma errada los antecedentes del proceso y viola flagrantemente la Constitución Política del Estado (CPE) y la normativa tributaria aplicable por las siguientes razones de hecho y derecho:

i. Transcribiendo el numeral vi de la resolución jerárquica, señaló que la Administración Tributaria procedió correctamente al emitir la Resolución Determinativa 17-0959-2012, porque el Departamento de Fiscalización de la Gerencia GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales, reconstruyó los saldos de crédito fiscal desde el periodo fiscal diciembre/2007 hasta diciembre/2008. Al efecto, insertó dos cuadros en la página 4 de 10 (29 vta. de la demanda).

Añadió que el error aritmético surgió en el momento en que el contribuyente sumó el saldo a favor del contribuyente del periodo anterior con el mantenimiento de valor, consignado en la declaración jurada un dato incorrecto, ya que la Administración Tributaria estableció un saldo a favor del contribuyente de Bs. 16.130 del periodo abril/2008, empero el contribuyente reflejó en la casilla 635 de su declaración jurada (F. 200 IVA), un saldo a su favor de Bs. 521.511, que es incorrecto. Por consiguiente, resulta por demás evidente que el contribuyente consignó otro monto distinto al saldo con el que contaba en el periodo fiscal abril/2008, por lo que se determinó un saldo a favor del Fisco de 55.042 UFV.

Agregó que dicho procedimiento se ajusta a lo dispuesto por el art. 97-I del Código Tributario Boliviano (CTB), concordante con el art. 34-I del DS 27310, normativa que transcribió en la demanda.

Concluyó su argumento, señalando que en ningún momento se modificó el cálculo de la base imponible, por cuanto no se depuró ninguna factura ni se disminuyó crédito fiscal, por lo que correspondía la aplicación del citado art. 97-I del CTB.

ii. Con el título “Violación al principio de legalidad y seguridad jurídica”, apuntó que en la resolución jerárquica impugnada, se indicó que debió aplicarse lo dispuesto en el art. 14-b) del DS 25183; opinando al respecto, que el DS 25183, fue emitido el 28 de septiembre de 1998, en el cual no se encontraba vigente el CTB, por lo que no se adecua a las disposiciones y procedimientos establecidos en la actual normativa tributaria. De ese modo se demuestra, que la AGIT no solo analizó incorrectamente los antecedentes administrativos sino que también, aplicó incorrectamente el DS 25183 que no tiene relación con el CTB aprobado con Ley 2492 sino con una ley abrogada como es la Ley 1340, causando perjuicio económico al Estado.

Remitiéndose a la Sentencia Constitucional 0427/2010-R de 28 de junio, referida a la seguridad jurídica, mencionó también, la Sentencia Constitucional 0690/2006-R de 17 de julio. Finalmente, señaló que en un Estado democrático de Derecho, el principio de legalidad constituye uno de sus fundamentos y para el caso de la Administración Pública, supone que se encuentra plenamente sometida a la ley y al derecho. El principio de legalidad implica que no solo la acción administrativa sino también, los administradores de justicia deben adecuarse a la totalidad del sistema normativo, denominado bloque de legalidad.

Señaló también, que dicho precepto se encuentra plasmado en los arts. 180-I y 232 de la CPE y añadió, que los principios a los que está sometida la AGIT se encuentran en el art. 200 de la Ley 3092, que a su vez, deriva al art. 4 de la Ley de Procedimiento Administrativo (LPA), para el caso, los incisos c), g) y h).

I.3. Petitorio.

Concluyó su argumentación solicitando se declare probada la demanda, se revoque la resolución impugnada y se mantenga firme en su integridad la Resolución Determinativa 17-0959-2012 de 26 de noviembre.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La AGIT, se apersonó al proceso y respondió negativamente, mediante memorial presentado el 3 de febrero de 2014, cursante de fs. 44 a 46 vta., señalando que a pesar de que la resolución jerárquica está plena y claramente respaldada en sus fundamentos técnico-jurídicos; empero, toda vez que el enfoque desarrollado por la entidad demandante pretende inducir en error al Tribunal, cabe remarcar y precisar lo siguiente:

I. El 27 de agosto de 2012, el contribuyente realizó la rectificatoria del Formulario 200 (IVA) con número de orden 2937085484, disminuyendo las compras originalmente declaradas de Bs. 2.057.908 a Bs. 1.355.163, estableciendo un nuevo saldo a favor del Fisco de Bs. 521.511, además de consignar en la casilla 635 “Saldo a favor del contribuyente por el periodo anterior actualizado”, un monto de Bs. 430.154, rectificatoria que no fue considerada por la Administración Tributaria, que para la determinación de la deuda, se limitó a aplicar el procedimiento en casos especiales previsto por el art. 97-I del CTB.

II. De la revisión de las declaraciones juradas (DDJJ) presentadas por el contribuyente, se evidencia que no existe error aritmético que origine un monto menor a pagar a favor de la Administración Tributaria, puesto que la Declaración Jurada Rectificatoria refleja el cálculo exacto de la determinación del impuesto IVA de Bs. 91.357 que proviene de la aplicación de la alícuota del 13% establecido en el art. 15 de la Ley 843, sobre la diferencia entre las ventas y las compras declaradas (Bs. 2.057.908 y Bs. 1.355.163); asimismo, consigna un monto de Bs. 521.511, como saldo a favor del contribuyente del periodo anterior, importe que fue únicamente trasladado de la declaración jurada de un periodo anterior, situación que no requiere de un cálculo aritmético, no existiendo por tanto, ningún error de dicha índole, concluyéndose que las operaciones de cálculo efectuadas en la referida Declaración Jurada Rectificatoria, no se adecuan a lo dispuesto en los arts. 7-I del DS 25183 y 97-I del CTB, puesto que no contienen error aritmético alguno; en cuanto al registro del saldo a favor del contribuyente del periodo anterior, tampoco se adecua a la normativa citada por tratarse solamente de un traslado del saldo del periodo anterior.

Añadió que si bien la Administración Tributaria, cuando realizó la reconstrucción de saldos estableció que el saldo a favor del contribuyente era menor al que realmente correspondía, debió aplicar lo dispuesto en el art. 13-b) del DS 25183, que prevé que el arrastre o utilización por mayor valor de créditos deducibles, pagos a cuenta o saldos a favor del contribuyente generados en declaraciones juradas anteriores, que den lugar a un mayor valor a pagar, constituyen pagos en defecto de las obligaciones tributarias, concluyéndose el empleo de un procedimiento que no se ajusta a derecho y que vulnera el debido proceso y que justifica la nulidad dispuesta.

III. Respecto a la norma contenida en el art. 13-b) del DS 25183, señaló que no fue dejada sin efecto de forma expresa por lo que mal se puede argumentar que fueron vulnerados los principios de legalidad y seguridad jurídica, más aun cuando dicho argumento no fue planteado en la vía administrativa, en concordancia con el art. 198-I-e) del CTB.

II. 1. Petitorio.

La autoridad demandada solicitó se declare improbada la demanda contencioso-administrativa planteada y se mantenga firme la resolución jerárquica.

III. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de resolver, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno del proceso informan que:

1. Con nota SIN/GGLPZ/DF/SVI/NOT/1239/2012 de 1 de octubre de 2012, se comunicó a la Jefe del Departamento de Recaudaciones y Empadronamiento GGLPZ que realizada la fiscalización de la Orden de Verificación 0011OVI01595 al contribuyente Empresa Constructora Torrico, se verificó un mal arrastre de saldo en las DDJJ F-200 del periodo diciembre/2007 a diciembre/2008 y que realizando la reconstrucción con los datos correctos, se verificó la existencia de importes no cancelados (fs. 1 c.2).

2. Con base en ese antecedente, el 26 de noviembre de 2012, se emitió la Resolución Determinativa 17-0959-2012, estableciendo la existencia de errores aritméticos en la declaración jurada del IVA por el periodo mayo/2008 presentada por la empresa contribuyente el 27 de agosto de 2012, por haber consignado en la Casilla 635 (Saldo a Favor del Periodo Anterior Actualizado) un importe mayor al que le correspondía, generando un saldo a favor del Fisco por Tributo Omitido, de ese modo, se determinó de oficio, por conocimiento cierto una obligación tributaria de 84.397 UFV (fs. 19 a 20, c.2).

3. Recurrida en alzada por la empresa contribuyente, fue revocada totalmente por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de La Paz, que con Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0192/2013 de 11 de marzo, dejó sin efecto el tributo omitido, al haber considerado que el contribuyente rectificó la declaración jurada de mayo de 2008, en dos oportunidades, incrementando el saldo a favor del contribuyente (fs. 45 a 54, c.1).

4. La Administración Tributaria planteó el recurso jerárquico de fs. 58 a 60 del c.1., que fue resuelto con la resolución que dio origen al presente proceso contencioso administrativo (fs. 81 a 91 c.1), en la que la AGIT, determinó la revocatoria de la resolución de alzada y de todo lo obrado hasta la Resolución Determinativa 17-0959-2012, inclusive.

El fundamento de dicha determinación yace en el punto IV.4.3. de la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0659/2013 de 27 de mayo, en el que se concluyó que no existe error aritmético alguno que origine un monto menor a pagar a favor de la Administración Tributaria porque la Declaración Jurada Rectificatoria refleja el cálculo exacto de la determinación del IVA, y que además, el importe correspondiente al saldo a favor del contribuyente del periodo anterior, fue arrastrado de la declaración jurada correspondiente, que no requiere cálculo aritmético y que por ese motivo, el procedimiento de determinación en casos especiales aplicado no se ajusta a derecho.

5. Planteada la acción contencioso-administrativa fue tramitada como ordinario de puro derecho con arreglo a la previsión del art. 781 del Código de Procedimiento Civil (CPC). En su trámite, fue citado con la demanda el tercero interesado (Empresa Constructora Torrico Ltda.) conforme se evidencia de la diligencia de fs. 165, sin que hubiera comparecido al proceso. Cumplido el procedimiento señalado por el art. 354-II del CPC, se decretó autos para sentencia.

IV. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO

En autos, la Administración Tributaria controvierte la decisión de la AGIT de anular todo lo obrado y sostiene que el procedimiento aplicado para establecer la deuda tributaria es el correcto y se ajusta a lo dispuesto por el art. 97-I del Código Tributario Boliviano (CTB), concordante con el art. 34-I del DS 27310, porque evidentemente existió error aritmético porque el contribuyente sumó el saldo a favor del contribuyente del periodo anterior con el mantenimiento de valor y consignó en la declaración jurada un dato incorrecto; asimismo, precisó que no se modificó la base imponible. También acusó la vulneración de los principios de legalidad y seguridad jurídica porque en la resolución jerárquica se indicó que debió aplicarse lo dispuesto en el art. 14-b) del DS 25183 de 28 de septiembre de 1998, que no se adecua a las disposiciones y procedimientos el Código Tributario Boliviano que es posterior y más bien, es compatible con abrogada Ley 1340.

Por su parte, la AGIT señaló que el 27 de agosto de 2012, el contribuyente realizó la rectificatoria del Formulario 200 (IVA) con número de orden 2937085484, disminuyendo las compras originalmente declaradas de Bs. 2.057.908 a Bs. 1.355.163, estableciendo un nuevo saldo a favor del contribuyente de Bs. 521.511, importe que fue únicamente trasladado de la declaración jurada de un periodo anterior sin que exista error de cálculo aritmético, que amerite la aplicación del procedimiento señalado por los arts. 7-I del DS 25183 y 97-I del CTB y que más bien, debió aplicar lo dispuesto en el art. 13-b) del DS 25183, norma que no fue dejada sin efecto de forma expresa por lo que mal se puede argumentar que fueron vulnerados los principios de legalidad y seguridad jurídica.

IV.1. Sobre la forma de cálculo del Impuesto al Valor Agregado (IVA).

Con relación a la liquidación del IVA, los arts. 7 al 9 de la Ley 843, señalan los siguientes conceptos: