SE/0518/2016

SALA PLENA

SENTENCIA: 518/2016.

FECHA: Sucre, 7 de noviembre de 2016.

EXPEDIENTE: 734/2013.

PROCESO : Contencioso Administrativo.

PARTES: Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADA RELATORA: Maritza Suntura Juaniquina.

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fojas 27 a 36 vta., en la que Marco Antonio Juan Aguirre Heredia, en representación de la Gerencia Grandes Contribuyentes La Paz (GRACO LA PAZ) del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN),impugna la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0832/2013 pronunciada el18 de junio, por la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT); la contestación de fojas82 a 85 vta.; réplica de fojas 90 a 92; dúplica de fojas 95 y vta., los antecedentes del proceso y de emisión de la resolución impugnada.

I. CONTENIDO DE LA DEMANDA.

I.1. Antecedentes de hecho de la demanda.

Haciendo una exposición amplia de citas de Sentencias Constitucionales en relación al agotamiento de la vía administrativa y la impugnación judicial por la vía del proceso contencioso administrativo, manifestó que la Universidad Tecnológica Boliviana S.A. incumplió la presentación de la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención correspondiente a los periodos enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, octubre y noviembre de 2008, información que debió ser presentada junto a la Declaración Jurada del RC-IVA Agentes de Retención de acuerdo a la terminación del ultimo digito de su NIT, es decir el mes siguiente al declarado, por lo que la Administración Tributaria emitió los Autos Iniciales de Sumario Contravencional Nos. 1179200790, 1179200791, 1179200792, 1179200793, 1179200794, 1179200795, 1179200796, 1179200797, 1179200798 y 1179200799, mismos que notificados legalmente al contribuyente, en el que se le impuso una sanción de 5.000 UFV, por el tipo dispuesto al sub-numeral 4.3 del Numeral 4 del Anexo Consolidado de la RND Nº 10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007, habiendo el sujeto pasivo en el plazo señalado por el art. 168 de la Ley 2492, presentado descargos a las observaciones establecidas, señalando que dicha información habría sido presentada el 19 de noviembre de 2012, ante lo cual la Administración emitió las Resoluciones Sancionatorias Nos. 18-0395-2012, 18-0396-2012, 18-0397-2012, 18-0398-2012, 18-0399-2012, 18-0400-2012, 18-0401-2012, 18-0402-2012, 18-0403-2012 y 18-0404-2012, todas de 19 de noviembre de 2012, por las que se le sancionó al contribuyente con 3.000 UFV por cada periodo fiscal señalado, en virtud de la puesta en vigencia de la RND Nº 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, disposición legal que modifica en su artículo 1 Párrafo I numeral 4 sub numeral 4.9, la sanción aplicable al Deber Formal de No presentación de la Información a través del Módulo Da Vinci RC-IVA, por los periodos fiscales señalados, de 5.000 UFV a 3.000 UFV, en aplicación del art. 150 de la Ley 2492, que prevé la retroactividad de las normas tributarias, solo cuando estas establezcan sanciones más benignas y que beneficien al sujeto pasivo, actos administrativos que dio origen a la impugnación recursiva de alzada y jerárquica respectivamente.

I.2 Fundamentos de la demanda.

Señaló que el acto administrativo emitido por la AGIT incurrió en aplicación indebida de lo dispuesto por el Subnumeral 4-9-2 del Numeral 4 del art. 1 de la R.N.D Nº 10-0030-11, al haber modificado la sanción a 450 UFV, por el incumplimiento del deber formal señalado supra, cuando dicha norma corresponde una sanción por otra contravención diferente, es decir establece que por la contravención de “Presentación de toda la información a través del módulo Da Vinci RC-IVA, en el plazo establecido, por periodo fiscal corresponde la multa de 450 UFV. Se debe distinguir entre el “incumplimiento de presentación de la información” con la “presentación extemporánea de la información”, por ello se observa la aplicación indebida de la norma 4.9.2 de la R.N.D Nº 10-0030-11, por ello aduce que no se justifica la aplicación de la multa de 450 UFV, dado que la norma aplicable de manera retroactiva señala la sanción de 3.000 UFV, en sujeción al subnumeral 4.9 del numeral 4 de la RND citada, vulnerando lo dispuesto por los arts. 6 y 211 de la Ley 2492, relativo a la tipicidad, principio de legalidad, congruencia, sometimiento pleno a la ley.

Por otra parte acusó violación del principio de legalidad previsto por el art. 6 de la Ley 2492, por que la AGIT fundaría su fallo en que ninguna de las partes impugnó sobre la cuantía de la sanción por el incumplimiento del deber formal, establecida mediante Resolución ARIT-LPZ/RA 0358/2013, sin embargo en instancia jerárquica se dispuso la modificación de la sanción establecida en las Resoluciones Sancionatorias Nos. 18-0395-2012, 18-0396-2012, 18-0397-2012, 18-0398-2012, 18-0399-2012, 18-0400-2012, 18-0401-2012, 18-0402-2012, 18-0403-2012 y 18-0404-2012, todas de 19 de noviembre de 2012, de 3.000 UFV a 450 UFV para cada una de ellas; evidenciándose que la AGIT equivocadamente considera que el incumplimiento del deber de presentar la información y la presentación de ésta fuera de plazo, constituyen la misma contravención, sin considerar que se tratan de distintas contravenciones, por estar determinada por una norma distinta y sanciones diferentes, así también contiene diferente sanción, previsto para el primer caso de 3.000 UFV en el sub-numeral 4.9 y la presentación fuera de plazo de 450 UFV en el sub-numeral 4.9.2, ambas establecidas en la RND Nº 10-0030-11, sin considerar que a decir del art. 6 de la ley 2492 solo la ley puede tipificar los ilícitos tributarios y establecer las respectivas sanciones.

De lo expuesto señaló, que ambas normas se refieren al principio de legalidad y que en la emisión del Resolución Jerárquico, la AGIT incurrió en violación de los arts. 6 y 148 de la Ley 2492, por ende el principio de sometimiento pleno a la Ley prevista por el art. 4 de la Ley 2341, por consiguiente el debido proceso establecido en el art. 115 de la CPE.

Más adelante cuestionó la legalidad de la Resolución de la AGIT, al señalar que para que un acto administrativo para ser legalmente válido debe cumplir con determinados elementos esenciales entre ellos el objeto dispuesto por el art. 28 inc. b) de la Ley 2341 que determina que el objeto debe ser cierto, lícito y materialmente posible. En el presente caso, el acto administrativo en cuestión, manifestó que materialmente no es posible, porque no puede ser ejecutado por la Administración Tributaria por resultar contradictorio e incongruente, porque de ser aplicado vulneraría el principio de legalidad señalado por el art. 6 del CTb, porque no corresponde aplicar la sanción de 450 UFV ante el incumplimiento del deber formal de presentación de la información del Software Da Vinci RC-IVA (Agentes de Retención) y menos aun cuando se confirmaron los actos impugnados, pues la norma determina otra sanción para dicho incumplimiento, por lo que la AGIT incurrió en violación del principio del debido proceso, previsto por el art. 211 de la Ley 2492, que refiere que la resolución debe establecer de manera expresa y positiva las cuestiones planteadas, citando como precedente para el caso de autos, la Sentencia Constitucional Nº 2016/2010-R, de 9 de noviembre, relativo al principio de congruencia que debe contener entere la parte considerativa y dispositiva, lo que en el presente caso la Resolución impugnada carece lógica y congruencia al determinar confirmar la Resolución sancionatoria por un lado y por otra para disponer modifica la sanción, aplicando una norma sub-numeral 4.9.2 de la RND Nº 10-0030-11 a la contravención de presentación de información a través del módulo Da Vinci RC-IVA, en el plazo establecido por periodo fiscal que contiene la sanción de 450 UFV y el incumplimiento de presentación se sanciona con 3.000 UFV, dando lugar a la violación del principio del debido proceso previsto por el art. 115 de la CPE, viciando de nulidad el acto administrativo en cuestión.

I.3. Petitorio.

Concluyó solicitando se declare probada la demanda y se revoque parcialmente la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ0832/2013, declarando firme y subsistente las Resoluciones Sancionatorias impugnadas; y/o alternativamente anular obrados hasta el vicio más antiguo, es decir hasta la Resolución ARIT-LPZ/RA 0358/2013 N° 18-0057-2012.

II. DE LA CONTESTACIÓN A LA DEMANDA.

La Autoridad General de Impugnación Tributaria, se apersonó al proceso y respondió negativamente a la demanda con memorial presentado el 14 de febrero de 2014, que cursa de fojas 82 a 85 vta., y señaló lo siguiente:

Que el 17 de abril de 2013, la ARIT procedió a notificar con la Resolución 0358/2013, de 15 de abril, el mismo que determinó confirmar las Resoluciones Sancionatorias Nos. 18-0395-2012, 18-0396-2012, 18-0397-2012, 18-0398-2012, 18-0399-2012, 18-0400-2012, 18-0401-2012, 18-0402-2012, 18-0403-2012 y 18-0404-2012, todas de 19 de noviembre de 2012, manteniendo firme y subsistente la contravención, y modificando de conformidad al art. 123 de la CPE, concordante con el art. 150 de la Ley 2492, la multa de 3.000 UFV, por la de 450 UFV, prevista en el numeral 4.9.2 de la RND Nº 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, acto administrativo contra el cual el contribuyente interpuso recurso jerárquico, sin que la Administración Tributaria ante dicha resolución hubiera impugnado, dejando precluir ese derecho, aceptando el fallo dictado, como las sanciones establecidas.

A través de la demanda, el actor pretende incorporar nuevos aspectos, argumentos y observaciones que no fueron observados en la instancia jerárquica; pretendiendo un pronunciamiento forzado que vulnere el principio de congruencia, la igualdad de las partes y el debido proceso.

En relación a los agravios de los que acusa la entidad demandante, haciendo una relación de hechos, desde la notificación con los AISC por cada periodo fiscal, hasta las Resoluciones Sancionatorias recurridos, manifestó que la Administración Tributaria identificó el deber formal, estableciendo la cuantía de la sanción, en función de la norma administrativa que se encontraba vigente en el momento del incumplimiento del deber formal, habiendo dispuesto de oficio la aplicación retroactiva de una sanción más benigna, por lo que el argumento, sobre la falta de una norma reglamentaria que establezca la cuantía de la sanción en los periodos fiscales comprendidos no es evidente, no siendo aplicable la sanción de 50 UFV en virtud del art. 162 de la Ley 2492, toda vez que dicho artículo establece tan solo el límite mínimo y máximo, para establecer la cuantía de la sanción, siendo facultad de la Administración Tributaria establecer mediante norma reglamentaria, las cuantías de las sanciones para el incumplimiento de cada deber formal, en este caso, la RND Nº 10-0029-05, estableció la cuantía establecida en el numeral 4.3 de la RND Nº 10-0021-04, que si bien es cierto que fue abrogada por la RND Nº 10-37-07, no es menos cierto que dicha Resolución fue emitida por la necesidad de efectuar ajustes en la RND Nº 10-0021-04 y ratificó la cuantía previamente establecida de 5.000 UFV a la que hizo referencia la Administración Tributaria a momento de emitir los AISC, mediante los cuales dispuso el inicio el proceso sancionador, por el incumplimiento del deber formal establecido en la RND Nº 10-0029-05, que concluyó con la emisión de las Resoluciones Sancionatorias modificando la sanción de 3.000 UFV a 450 UFV para cada una de ellas, de acuerdo con el Numeral 4.9.2 de la RND Nº 10-0030-11, de 7 de octubre de 2011, en aplicación de los principios de retroactividad y favorabilidad previsto en los arts. 123 de la CPE y 150 de la Ley 2492.

II.1. Petitorio.

La autoridad demandada solicitó se declare improbada la demanda y se mantenga firme y subsistente la resolución impugnada en el proceso.

III: ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS Y PROCESALES.

A efecto de resolver, corresponde señalar que los antecedentes cumplidos en sede administrativa y los que cursan en el cuaderno de proceso informan lo siguiente.

1.-Que el 3 de octubre de 2012, la Administración Tributaria notificó al contribuyente Universidad Tecnológica Boliviana S.A. con los Autos Iniciales de Sumario Contravencionales Nos. 1179200790, 1179200791, 1179200792, 1179200793, 1179200794, 1179200795, 1179200796, 1179200797, 1179200798 y 1179200799, todos de 11 de agosto de 2011, por incumplimiento al deber forma de presentación de la información del Software RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención por los periodos fiscales de enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, octubre y noviembre de 2008, sujeto a la sanción previsto en el punto 4.3 del numeral 4 del Anexo Consolidado de la RND Nº 10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007, habiendo el sujeto pasivo en el plazo señalado por el art. 168 de la Ley 2492, presentado descargos a las observaciones establecidas, señalando que en aplicación de los arts. 123 de la CPE y 150 de la Ley 2492, se aplique la sanción más benigna, en consideración a la presentación de la información solicitada a través del módulo Da Vinci RC-IVA, correspondiendo la sanción establecida en el numeral 4.9.2 de la RND Nº 10-0030-11, referido a la presentación de la información fuera de plazo; ante lo cual la Administración Tributaria emitió las Resoluciones Sancionatorias Nos. 18-0395-2012, 18-0396-2012, 18-0397-2012, 18-0398-2012, 18-0399-2012, 18-0400-2012, 18-0401-2012, 18-0402-2012, 18-0403-2012 y 18-0404-2012, todas de 19 de noviembre de 2012, por las que se le sancionó al contribuyente con 3.000 UFV por cada periodo fiscal señalado, aplicando retroactivamente de conformidad a lo dispuesto por los arts. 150 y 162 del CTb, según la sanción establecida en el sub-numeral 4.9, numeral 4 parágrafo II del art. 1 de la RND Nº 10-0030-11.

Notificado con las citadas resoluciones sancionatorias, el contribuyente interpuso Recurso de Alzada, que fue resuelto mediante Resolución ARIT-LPZ/RA 0358/2013, de 15 de abril, pronunciada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz, que confirmó la Resoluciones Sancionatorias Nos.18-0395-2012, 18-0396-2012, 18-0397-2012, 18-0398-2012, 18-0399-2012, 18-0400-2012, 18-0401-2012, 18-0402-2012, 18-0403-2012 y 18-0404-2012, todas de 19 de noviembre de 2012, manteniendo firme y subsistente la contravención dispuesta por la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) La Paz del SIN, incurrida por la Universidad Tecnológica Boliviana S.A., modificando de conformidad al art. 123 de la CPE, concordante con el art. 150 de la Ley 2492, la sanción de 3.000 UFV a 450 UFV, prevista en el Subnumeral 4.9.2 [“Presentación de toda la información a través del módulo Da Vinci RC-IVA, en el plazo establecido, por periodo fiscal (Agentes de Retención).”], Numeral 4 de la RND N° 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, por el Incumplimiento de Deberes Formales al no consolidar la información electrónica referida a sus dependientes utilizando el Software RC-IVA (Da-Vinci) Agentes de Retención y remitirla mensualmente al SIN mediante el sitio Web de Impuestos Nacionales o presentar el medio magnético respectivo en los plazos condiciones establecidas para el período fiscal que corresponde.

Interpuesto el Recurso Jerárquico por la Universidad Tecnológica Boliviana S.A., el18 de junio de 2013, se dicta la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0832/2013, que confirma con fundamento propio la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0358/2013, de 15 de abril; en consecuencia dispone la modificación de la sanción establecida en las Resoluciones Sancionatorias recurridas de 3.000 UFV a 450 UFV, de acuerdo con el Numeral 4.9.2 de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0030-11, de 7 de octubre de 2011, en aplicación del principio de retroactividad previsto en los arts. 123 de la CPE y 150 de la Ley 2492.Contra la citada resolución emitida por la AGIT, la Gerencia GRACO La Paz del SIN presentó demanda contenciosa administrativa.

2.- En el curso del proceso contencioso administrativo, se dio cumplimiento al procedimiento de puro derecho señalado en los arts. 781 y 354-II y III del Código de Procedimiento Civil.

3.- Concluido el trámite se decretó autos para sentencia.

IV.DE LA PROBLEMÁTICA PLANTEADA.

De los hechos narrados en la demanda y contestación, se advierte que el objeto de la controversia radica en establecer si es evidente que la AGIT al modificar la sanción de 3.000 UFV a 450 UFV basado en el principio de la retroactividad previsto por los arts. 123 de la Constitución Política del Estado y 150 de la Ley 2492, incurrió en errónea e indebida aplicación de la RND Nº 10-0030-11, en relación al incumplimiento del deber formal de presentación ante el SIN de la información del “Software” RC-IVA (Da Vinci) Agentes de Retención por los periodos fiscales enero, febrero, marzo, abril, mayo junio, julio, agosto, octubre y noviembre de 2008, y si por tal motivo se vulneró el debido proceso establecido en el art. 115 de la CPE, bajo el criterio que el sujeto pasivo cumplió con el deber formal, aunque de forma extemporánea. Asimismo, si es evidente que la resolución emitida por la AGIT se encuentra viciada de nulidad.

V. ANÁLISIS DEL PROBLEMA JURÍDICO PLANTEADO.