SE/0544/2015

SALA PLENA

SENTENCIA: 544/2015.

FECHA: Sucre, 7 de diciembre de 2015.

EXPEDIENTE Nº: 594/2010.

PROCESO: Contencioso Administrativo.

PARTES: Empresa Metalúrgica Vinto contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

MAGISTRADO RELATOR: Gonzalo Miguel Hurtado Zamorano.

Pronunciada en el proceso contencioso administrativo seguido por la Empresa Metalúrgica Vinto contra la Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT)

VISTOS EN SALA PLENA: La demanda contencioso administrativa de fs. 50 a 8, impugnando la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0381/2011 de 13 de septiembre; la contestación de fs. 84 a 89 vlta., la réplica de fs. 96 a 99, la dúplica de fs. 104 al 110 vlta y los antecedentes procesales.

CONSIDERANDO (Antecedentes de la demanda) I: Que Ramiro Félix Villavicencio Niño de Guzmán, en su condición de Gerente General de la Empresa Metalúrgica Vinto, interpone demanda contencioso administrativa señalando que la Administración Tributaria mediante Resolución Administrativa CEDEIM Posterior N° 23-00004-10 estableció a favor de la EMV la devolución impositiva por el Impuesto al Valor Agregado (IVA) del periodo diciembre 2007, el importe de Bs. 9.733.529 del monto solicitado de Bs 145.76243.00 reducción que no corresponde porque se aplicó erróneamente el 45% dispuesto por el art. 10 del Decreto Supremo (DS) N° 25465.

Continuó manifestando que la AT señaló que no se especifican los gastos de realización en la DUE, Póliza de Exportación, Facturas Comerciales de Exportación, Manifiestos de Carga y en el Contrato de Compra y Venta de Estaño Metálico Refinado suscrito con GLENCORE, por lo que aplicó lo dispuesto en el art. 10 del DS N° 25465 con respecto a la deducción del 45% cuando no se encuentren respaldados los gastos de realización por las condiciones contractuales, debiendo dichos documentos contener la información de los gastos de realización Reglamentado por el art. 5 de la Resolución Normativa de Directorio (RND) 10-004.03.

En consecuencia señaló que debe diferenciarse entre un contrato de compra venta de metálico y un contrato de concentrado mineral, debiendo este último tener todas las deducciones detallas en monto por cada ítem y porcentajes, deducciones a las que se somete el concentrado empezando desde el descuento o merma al recibir el mineral, humedad, castigo por impureza, costo de tratamiento, gastos de fletes, seguros, gastos puerto, repesaje, costos de dirimisión y otros para que este concentrado se transforme en metálico; no obstante el contrato de compra venta de metálico con estaño metálico en lingotes con ley bien definida, producto con peso final, se coloca únicamente el lugar de entrega, siendo en el caso en análisis, el puerto de Arica, definiendo los gastos que son tres, el flete terrestre Vinto-Oruro-Arica el seguro desde la planta hasta el puerto de Arica y los gastos en puerto al recibir la carga; los términos y los gastos están reflejados en la documentación presentada a la Administración Tributaria, amparándose en la Resolución Administrativa(RA) 274/99 N° 1201 de 30 de diciembre, asimismo la Resolución de Alzada justifica la diferencia entre el importe consignado en la factura comercial de exportación serían el flete de transporte, seguros y gastos puerto, no coinciden con las facturas emitidas por los proveedores como respaldo a los gatos de realización. Empero se aplica el 45% para las facturas que no tienen la documentación que ampara los gastos de realización, teniendo presente que en el periodo diciembre 2007 para la exportación de minerales y metales se encontraba vigente la RD 01-014-06 de 3 de agosto, norma aplicable al presente caso.

Continua manifestando que no debió aplicarse para el caso concreto el Decreto Supremo (DS) N° 25465, porque data de 23 de julio de 1999, correspondiendo aplicar la RA GNJ 274/99 siendo esta resolución de 30 de diciembre de 1999, lo que implica que la norma a utilizarse es la de ultima data, habiendo aplicado la EMV, la norma correcta, es decir, que se aplicó superficialmente el 45% de la deducción conforme a DS N° 25465 la cual no corresponde al caso presente, tampoco especificó toda la documentación que fue observada.

Que en la verificación efectuada por la AT, se constató que las facturas N° 65 de la Compañía Minera Colquiri S.A. y N° 73 de COMIBOL no cuentan con los medios fehacientes de pago que respalden la totalidad de las compras efectuadas realizando el descuento respectivo a las referidas facturas, empero arguye que existe contradicción porque se demostró el pago total de dichas facturas.

Petitorio.-Con estos argumentos solicita que se declare probada la demanda contenciosa administrativa, dejando sin efecto la Resolución del Recurso Jerárquico 0381/2010 de 13 de septiembre, emitida por la AGIT.

CONSIDERANDO (Contestación a la demanda) II: Apersonándose Juan Carlos Maita Michel en representación de la Autoridad General de Impugnación Tributaria respondió en forma negativa la demanda, fundamentando que el procedimiento de Devolución de Impuestos al Sector Minero Metalúrgico, es conforme dispone el Decreto Supremo (DS) N° 25465 en su art. 10 que señala: “La devolución o reintegro del crédito fiscal IVA a los exportadores del Sector minero metalúrgico se efectuará conforme a los criterios señalados en el art. 3 del presente Decreto Supremo, excepto en lo referente al monto máximo de devolución, que en este caso será equivalente a la alícuota vigente del IVA aplicada a la diferencia entre el valor oficial de cotización del mineral y los gastos de realización. De no estar estos últimos explícitamente consignados en la declaración de exportación, se presume que los gastos de realización son el 45% del valor oficial de cotización. Los gastos de realización consignados en la declaración de exportación deben estar respaldados por las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal”, asimismo el art. 5 de la RND 10-0004-03, establece que, para solicitar la devolución de impuestos, es obligatorio la presentación de: Declaración de Exportación (copia exportador), Factura comercial del exportador, Certificado de Salida emitido por el concesionario del depósito aduanero, Pólizas de Importación (Adjunto Boleta de Pago), Formulario de Declaración Jurada del Impuesto al Valor Agregado (143-1) y aclara que el Sector Minero debe respaldar sus gastos de realización mediante la presentación del o los Documentos de las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal.

Igualmente, de acuerdo con el art. 10.V de la RND 10-0016-07, modificado por el art. 1.XVI de la RND 10-0032-07, las facturas o notas fiscales con la característica especial Facturación Comercial de Exportación, deben consignar la misma información establecida en el parágrafo I del citado art. 10.V (excepto la del inciso c del numeral 4 del mismo parágrafo), sumando mínimamente los siguientes datos: el INCOTERM utilizado en la operación de comercio exterior; el valor FOB Frontera de acuerdo a lo establecido en la normativa aduanera vigente, el Flete de transporte interno y seguros hasta la Frontera de Salida, el detalle de la mercancía exportada por producto, considerando la nomenclatura NANDINA, cantidad y precio unitario.

En ese entendido, el 18 de enero de 2010, la Administración Tributaria emite la Resolución Administrativa CEDEIM, que establece un importe a devolver mediante Certificados de Devolución Impositiva a la Empresa Metalúrgica Vinto de Bs 733.529.- y Bs 1.980.238.- como importe no sujeto a devolución por IVA, correspondiente al periodo diciembre 2007.

Así también, de la revisión de los antecedentes se evidencia que la Administración Tributaria, estableció para las Facturas Comerciales de Exportación Nos. 74, 75, 78, 79, 83 y 84, que éstas consignan el Valor Bruto, al que se le resta los Gastos de realización por Flete terrestre, Seguro y Gastos en Puerto, en cuya diferencia se obtiene el Valor FOB; en el caso de las facturas Nos. 77, 80 y 81, los gastos de realización comprenden el Flete terrestre y Seguro; en cuanto a las Facturas Comerciales de Exportación Nos. 73, 76, 82, 87 y 88, fueron observadas por la ausencia de documentación o inconsistencia en la misma que no permite verificar los importes y que las Facturas Comerciales de Exportación Nos. 85 y 86 corresponden a exportaciones a zona franca.

Las observaciones de la Administración Tributaria fueron realizadas en virtud del Detalle de Gastos de Realización (Fletes) diciembre 2007, empero, de la Cédula de Trabajo Cálculo del Valor 13% IVA Exportaciones en la parte referida a conclusiones los contratos de compra venta, no hacen referencia a los gastos de realización; no obstante que el art. 5 de la RND 10-0004-03, de 11 de marzo, establece como requisito obligatorio para la Solicitud de Devolución de Impuesto (SDI) para el Sector Minero, respaldar sus gastos de realización mediante la presentación de o los Documentos de las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal conforme el art. 10 del DS N° 25465, es decir, en este caso que los contratos debían presentar una cláusula específica para el caso.

La Empresa Metalúrgica Vinto presenta como prueba fotocopia legalizada del Contrato de Compra Venta de estaño metálico refinado marca ENAF, VEX-002/07, suscrito el 7 de mayo, con Copper Trading SA; fotocopia legalizada del contrato de compra venta de minerales y/o concentrados de estaño Cont.D.Con N° 01/2007, suscrito el 1 de octubre, con CMB Empresa Minera Huanuni; original de la DUE C 22562 y copia original de la Factura Comercial de Exportación N° 0000084, de 13 de diciembre de 2007 y Planilla original de Gastos Portuarios Nº ORU 007573, en la instancia jerárquica, a excepción de los contratos, que si bien cumplen con el art. 217 a) de la Ley N° 3092 (Título V del CTB), no lo hacen con el art. 81 de la Ley N° 2492 CTB, que establece que las pruebas se apreciarán conforme a las reglas de la sana crítica siendo admisibles sólo aquellas que cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad, y al ser dichos contratos ofrecidos fuera de plazo al requerimiento de la Administración Tributaria debiendo, el sujeto pasivo probar que la omisión en su presentación no fue por causa propia, presentando el juramento de reciente obtención, lo que no ha ocurrido.

Continua manifestando que de la revisión del contrato de compra venta de estaño metálico refinado VEX-12/07, suscrito con GLENCORE INTERNACIONAL AG, se observa que según la Cláusula Séptima, la entrega del producto será realizada en el Almacén 3 de la Terminal Portuaria de Arica Chile; y de acuerdo con la Cláusula Novena, el comprador depositará el 100% del Valor de Factura Provisional de Exportación con la cotización del promedio de los 5 días consecutivos hábiles de mercado LME anteriores al día de entrega del material en Arica por concepto de pago Provisional, así también la Cláusula Décima, estipula que los impuestos y gravámenes sobre el producto o sobre los documentos comerciales materia del presente contrato corren por cuenta del VENDEDOR; es decir, que si bien en este caso no detalla específicamente los gastos de realización, sin embargo señala que el vendedor pagará los impuestos sobre los documentos comerciales consistentes en la factura de transporte terrestre, flete y seguro, con lo cual se infiere que la venta se trata de Exportaciones comprendidas en el art. 141 del DS N° 25870 RLGA.

En este entendido, se observa que el monto de los Gastos de Realización consignado en la Factura Comercial de Exportación, difieren de los montos consignados en los documentos de respaldo (Factura de transporte terrestre, Detalle de Aplicaciones por Seguro y Gatos por Servicios Portuarios), por lo tanto, el valor FOB, consignado en la Declaración Única de Exportación (DUE), no refleja la información efectiva de los Gastos de Realización, y al no reflejar el valor FOB estos datos reales en la citadas DUE, correspondía revocar la Resolución de Alzada, debiendo mantenerse la presunción del 45% aplicada por la Administración Tributaria para determinar los gastos de realización del valor oficial de cotización.

Señala que el demandante manifestó que la Resolución Jerárquica vulnera los arts. 8 y 11 de la Ley N° 843 y el DS N° 21530; habiendo demostrado mediante notas fiscales, comprobantes de pago contables, etc., los cuales constituyen medios fehacientes de pago y respaldo de actividades; en cuanto a la depuración del crédito de las facturas N° s 73 y 65 en la medida que estas han sido respaldadas, cumpliendo los requisitos para la devolución mediante CEDEIM, porque ambas son compra de concentrados, estos CEDEIM recuperados no son para la empresa sino para los proveedores de concentrados, siendo de vital importancia para la empresa, porque al no devolverse los mismos, la empresa de todas maneras tiene que devolver el total de los CEDEIMs.

En cuanto a la factura N° 73 se evidenció que la Administración Tributaria, después de considerar las trasferencias bancarias solicitadas por el sujeto pasivo al Banco Central de Bolivia, estableció una diferencia que no ha sido justificada por el demandante, debido a que no aclaró que pago no fue considerado por la Administración Tributaria, es decir, no desvirtuó la pretensión del fisco.

Respecto a la factura N° 65 la EMV no aportó documentación adicional, tampoco señalo que pago no habría sido considerado por la Administración Tributaria, incumpliendo su obligación de la carga de la prueba, establecida por el art. 76 de la Ley N° 2492 CTB, además indicó reconociendo que solo debió reducir Bs 1.848.784 no así Bs 1.951.627 por que no cuenta con medios fehacientes de pago; y tampoco especifica cual es el origen de la diferencia, pues de acuerdo a la norma citada, quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos.

Por lo que al no haberse evidenciado transferencias que respalden el pago de la parte observada y tampoco contar con una explicación del demandante corresponde mantener la depuración de las facturas N° 65 y 73.

PETITORIO.- En merito a los antecedentes señalados solicitó se declare improbada la demanda contencioso administrativa interpuesta por la EMV.

CONSIDERANDO IV Antecedentes de hecho: Que, la Administración Tributaria notificó personalmente a Julio Francisco Infantes Irusta en representación de Empresa Metalúrgica Vinto, el 18 de agosto de 2008, con la Orden de Verificación Externa – CEDEIM Nº 0008OVE0441, que establece la verificación del IVA del período diciembre de 2007, en la modalidad Verificación Previa CEDEIM, siendo el alcance la verificación de los hechos, elementos e impuestos relacionados al crédito fiscal comprometido en el período; asimismo, notificó el Requerimiento GDO-DF-Nº 00000410, en el cual solicitó la presentación de las Declaraciones Juradas del IVA e IT, Libros de Ventas y Compras, Notas Fiscales de respaldo del Débito y Crédito Fiscal, Comprobantes de Ingresos y Egresos, Estados Financieros y Dictamen de Auditoria de la gestión 2006-2007, formularios originales de solicitud de CEDEIM, pólizas de exportación, documentos de respaldo a las exportaciones, fotocopia del NIT, Registro de Exportador vigente, Registro en FUNDEMPRESA, Testimonio de Constitución, Poder del Representante Legal, Medios fehacientes de pago de todas las facturas de compras con importes iguales o mayores a 50.000. UFV.

La Administración Tributaria, emitió el Auto Inicial de Sumario Contravencional Nº 25-02367-09, el 17 de diciembre, debido a que las facturas comerciales de exportación, emitidas en diciembre 2007, no fueron registradas en el Libro de Ventas IVA, incumpliendo los arts. 45 y 46 de la RND 10-0016-07 y 10 de la RND 10-0004- 03; el Nº 25-02368-09, por la falta de presentación del Registro de Exportador vigente, contraviniendo el art. 70 de la Ley N° 2492 CTB, por lo que establece las sanciones de 1.500.- UFV y 3.000.- UFV, respectivamente.

En consecuencia la Administración Tributaria, emitió el Informe CITE: SIN/GDO/DF/VE/INF/212/2009, el 17 de diciembre, el cual estableció que los gastos de realización no se encuentran claramente establecidos y dado que los contratos no señalan explícitamente los términos en los que se calcularan los mismos, presume que estos son el 45%, conforme el DS N° 25465; asimismo, refiere que realizó el cruce de facturas y su vinculación con la actividad exportadora, por el 99.24 % del total de las compras, observándose el crédito fiscal de Bs28.611.- por notas fiscales declaradas como mixtas que no se vinculan a la actividad exportadora y otras que de acuerdo con el DS N° 28656 no generan crédito fiscal; y el importe de Bs1.951.627.- por facturas que de acuerdo con el CITE: SIN/GNF/DNPT/NOT/300/2009, el crédito fiscal que se debe reconocer corresponde a las transacciones que se encuentren debidamente respaldadas con medios fehacientes de pago.

Finalmente el 28 de enero de 2010, la Administración Tributaria notificó personalmente a Ramiro Villavicencio Niño de Guzmán, representante legal de la Empresa Metalúrgica Vinto, con la Resolución Administrativa CEDEIM N° 23-00004-10 de 18 de enero, que establece como importe sujeto a devolución del período diciembre 2007, el importe de Bs9.733.529.-, y como importe no sujeto a devolución la suma de Bs1.980.238.- aclarando que el importe fue descontado de la solicitud y depurado del crédito fiscal observado.

Que interpuesto recurso de alzada por la empresa EMV, el Director Ejecutivo de la Autoridad Regional de Impugnación La Paz, emitió la Resolución ARIT-LPZ/RA 0240/2010 de 18 de junio, que revocando parcialmente la Resolución Administrativa CEDEIM Previa N° 23-00004-10, dejó sin efecto el reparo de Bs. 2.862.47 por aplicación presunta del 45% de gastos de realización en el cálculo del importe máximo a devolver, Bs. 6.697.- por crédito fiscal no sujeto a la tasa cero en el IVA y Bs. 1.951.627.- correspondiente al crédito fiscal de facturas superiores a 50.000 UFV's; declarando en consecuencia, como importe sujeto a devolución Bs. 14.547.632.-, y se mantiene firme y subsistente el monto observado de Bs. 28.611.- por el periodo fiscal diciembre de 2007.

Contra esa resolución la Gerencia Distrital Oruro del SIN planteó Recurso Jerárquico, que mereció la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0381/2010 de 13 de septiembre, pronunciada por la Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, que a su vez revocó parcialmente la Resolución ARIT-LPZ/RA 0240/2010 de 18 de junio; en la parte referida a los gastos de realización, debiendo considerar la base de Bs. 11.713.767.-, sujeto a devolución por la presunción del 45% para determinar dichos gastos, así también revoca el reconocimiento del crédito fiscal de las facturas N° 65 y 73, debiendo mantenerse la depuración de Bs 1.951.627.- y se confirma el crédito fiscal depurado de las notas fiscales por compras mixtas por Bs. 28.611.-,resultando el importe sujeto a devolución de Bs. 9.733.529.-, correspondiente al periodo fiscal diciembre 2007.

CONSIDERANDO (Competencia) V: Que teniendo en cuenta la naturaleza jurídica del proceso contencioso administrativo, que reviste las características de juicio ordinario de puro derecho, cuyo conocimiento y resolución de la controversia en única instancia, es de exclusiva competencia del Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Plena, por mandato del art. 10. I de la Ley N° 212 de Transición para el Tribunal Supremo de Justicia de 23 de diciembre de 2011, en concordancia con los arts. 778 a 781 del Código de Procedimiento Civil, siendo el objeto de acuerdo a las circunstancias acreditadas o no, conceder o negar la tutela solicitada por el demandante, por cuanto el trámite en la fase administrativa se agotó en todas sus instancias con la resolución del recurso jerárquico; por consiguiente, corresponde a este Tribunal analizar si fueron aplicadas correctamente las disposiciones legales, con relación a los hechos sucedidos en la fase administrativa y, realizar el control judicial de legalidad sobre los actos ejercidos por la Autoridad General de Impugnación Tributaria.

CONSIDERANDO (Controversia y análisis del problema planteado) VI: La controversia radica en determinar si:

1.- En la solicitud de devolución impositiva presentada por el contribuyente EMV, correspondía aplicar la alícuota vigente del IVA aplicada a la diferencia entre el valor oficial de cotización del mineral y los gastos de realización o, en su caso, la presunción del 45% del valor oficial de cotización por no encontrarse debidamente respaldados y detallados los gastos de realización en las facturas de comercialización de exportación.

2.- Correspondía la depuración de las facturas 65 y 73, por falta de presentación de medios fehacientes de Pago.

De la compulsa de los datos del proceso y los antecedentes de emisión de la resolución impugnada, permiten concluir lo siguiente: